Не легок путь командированного... (Е. Тарасова, "Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2007 г.)

Не легок путь командированного...

Одними из самых спорных командировочных затрат были и остаются расходы на проезд. Минфин неоднократно высказывался по поводу тех или иных "дорожных" издержек. Рассмотрим наиболее интересные из этих разъяснений.

Компания должна возмещать своим сотрудникам расходы на проезд до места командировки и обратно. Кроме стоимости билетов сюда можно отнести траты на сопутствующие услуги аэропортов и вокзалов. Например, на камеры хранения или VIP-зал. При этом сама фирма на сумму возмещения командировочных расходов уменьшить "прибыльную" базу может далеко не всегда. Кроме того, нередко со стоимости "проездных" затрат приходится перечислять единый соцналог, а также удерживать НДФЛ. О налоговых последствиях "путевых" расходов командированного и поговорим.

До аэропорта на такси

Нередко командированные работники добираются до аэропорта (вокзала) на такси. Будет ли такая поездка экономически оправданной? Долгое время специалисты главного финансового ведомства считали, что нет. Они признавали обоснованными расходы на проезд командированного сотрудника только в общественном транспорте. И соответственно, не разрешали включать в налоговую себестоимость затраты на такси*(1). В подтверждение данной позиции Минфин России приводил пункт 12 Инструкции "О служебных командировках"*(2).

Из документа

П. 12

Расходы по проезду к месту командировки и обратно к месту постоянной работы возмещаются командированному работнику в размере: стоимости проезда воздушным, железнодорожным, водным и автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси)... Командированному работнику оплачиваются расходы по проезду транспортом общего пользования (кроме такси) к станции, пристани, аэропорту, если они находятся за чертой населенного пункта.

Инструкция N 62

Однако в своих последних разъяснениях по этому вопросу финансисты пришли к противоположному выводу. Они разрешили вычесть из "прибыльной" базы расходы на такси, которым воспользовался командированный*(3). При этом Минфин не забыл напомнить, что относить к налоговым затратам можно лишь те из них, которые отвечают требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса. То есть расходы должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными. Как соблюсти указанные требования в данном случае?

Прежде всего, необходимо прописать в коллективном договоре или приказе руководителя, что командированный вправе добираться до аэропорта (вокзала) и обратно на такси. Обосновать это положение можно тем, что вылет и посадка самолетов (прибытие и отправление поездов) происходят круглосуточно. Между тем, общеизвестно, что время движения общественного транспорта ограничено.

Документально подтвердить расходы должны чеки, выданные в такси.

В командировку "бизнес - классом"

Положения главы 25 Налогового кодекса никак не ограничивают сумму возмещения расходов на проезд командированного. А значит, стоимость билетов бизнес - класса может быть учтена при исчислении налога на прибыль полностью. Это подтверждает и Минфин*(4). Однако не стоит забывать, что размер компенсируемых сотруднику расходов по служебным командировкам необходимо закрепить локальным нормативным документом. Для чего можно сделать соответствующую запись в коллективном договоре, положении о командировках или оформить приказ руководителя.

Несколько слов о "зарплатных" налогах. Будь то возмещение расходов на проезд в такси или на покупку дорогих билетов, в базу по единому соцналогу его не включают. Как не удерживают с компенсации таких затрат и НДФЛ. Поскольку Налоговый кодекс освобождает от обложения указанными налогами возмещение командировочных расходов. В частности, затрат на проезд до места назначения и обратно, на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения и пересадок.

VIP-зал необходим?

Является ли оплата услуг, оказанных командированным работникам в зале официальных лиц и делегаций (VIP-зале) аэропорта, экономически обоснованным расходом? Официальная позиция по данному вопросу отсутствует. Поэтому ответить на него придется самой фирме, на свой страх и риск. Включив понесенные расходы в налоговую себестоимость, компания должна быть готова обосновать их целесообразность. Например, доказать, что данные издержки "связаны с необходимостью оперативного управления компанией и срочного разрешения возникающих вопросов". Тогда фирма может рассчитывать на поддержку судей*(5).

Компенсация командированному сотруднику сборов за услуги аэропортов не подлежит обложению ЕСН. Однако плата за пользование VIP-залом не является таким сбором. Значит, на нее следует начислить соцналог. Такой логики придерживаются суды*(6). Необходимо удержать с возмещения указанных расходов и НДФЛ. На это указал Минфин в одном из последних разъяснений*(7). Отметим, что ранее чиновники освобождали такую компенсацию от уплаты налога. Но только при условии, что использование VIP-зала было предусмотрено Положением о командировках организации*(8).

Храним вещи в камере

Затраты на оплату услуг за пользование во время командировки камерой хранения на вокзале нельзя включить в налоговую себестоимость. Такова официальная позиция налогового ведомства*(9). С учетом пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса возмещение указанных затрат не будет облагаться ЕСН.

А вот НДФЛ с данной компенсации удержать нужно. Поскольку затраты, связанные с хранением багажа в камере хранения, не поименованы в перечне не облагаемых НДФЛ расходов на командировку*(10).

Арендуем автомобиль

Сотрудник, находясь в командировке, берет на прокат автомобиль. Сможет ли компания включить в затраты стоимость аренды? К сожалению, нет. Ведь подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса разрешает учесть в расходах затраты на проезд исключительно к месту командировки и обратно. Расходы по аренде автомобиля во время самой поездки к таковым отнести нельзя. Что и подтвердил Минфин в одном из своих разъяснений*(11). Следовательно, на компенсацию таких затрат не нужно начислять ЕСН*(12). При этом с нее следует удержать НДФЛ*(13).

Электронный билет: готовьтесь подтвердить

Электронные билеты (e-ticket), купленные через Интернет-сайты авиакомпаний, постепенно замещают своих "бумажных" предшественников. Смирился с бездокументарной формой проездных документов и Минфин. Финансисты разрешили учитывать при налогообложении прибыли расходы на приобретение электронных авиабилетов.

О. Москвитин,

эксперт службы правового консалтинга компании "ГАРАНТ"

По мнению чиновников, работодатели не вправе уменьшить прибыль при компенсации сотруднику расходов на услуги камеры хранения. Ведь статьей 264 Налогового кодекса не предусмотрено включение таких затрат в состав уменьшающих прибыль расходов.

Такую позицию трудно признать обоснованной. По смыслу подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, перечень расходов на командировки является открытым. Это признают и сами налоговые органы (письмо УМНС России по г. Москве от 14.03.2003 г. N 26-12/14591). Инспекторы указывают, что в составе прочих можно учитывать не только командировочные расходы, которые прямо перечислены в статье 264 кодекса, но и иные затраты. Естественно, при условии их соответствия критериям статьи 252 данного нормативного акта.

Главная сложность заключается в том, как подтвердить связь затрат с деятельностью, направленной на получение дохода. Неплохой вариант - указание в квитанции передававшегося на хранение предмета. Так компания сможет доказать проверяющим, что оплатила не хранение подарков работника домочадцам, а, например, дорогостоящего оборудования, которое использовалось сотрудником в командировке, то есть в бизнесе фирмы.

Налогообложение "дорожных" командировочных
расходов (в соответствии с последними разъяснениями Минфина)

Компенсация расходов командированного на оплату	Налог на прибыль	ECH	НДФЛ
услуг залов для официальных лиц (VIP-залов) в аэропортах	Учитывается*	Облагается	Облагается
проезда на такси	Учитывается	Не облагается	Не облагается
услуг камеры хранения	Не учитывается	Не облагается	Облагается
билетов бизнес-класса	Учитывается в полном объеме	Не облагается	Не облагается
аренды автомобиля в командировке	Не учитывается	Не облагается	Облагается
* По данному вопросу возможны споры с проверяющими.

Естественно при условии, что фирма сможет подтвердить такую покупку. Какие документы для этого понадобятся? Пока финансисты отвечают на данный вопрос неоднозначно. Так, ранее они утверждали, что оправдательными документами будут служить распечатка электронного билета и посадочный талон*(14). Однако в конце августа Минфин выпустил еще одно разъяснение. В нем уточнялось, что подтвердить расходы на e-ticket можно, имея на руках маршрут/квитанцию. Причем оформлена она должна быть на утвержденном в качестве бланка строгой отчетности пассажирском билете. Иначе фирме вдобавок понадобятся документы, подтверждающие оплату поездки (кассовый чек или БСО)*(15). Данная позиция чиновников вполне логична. Ведь именно такие требования к оформлению предъявляет Минтранс России.

Из документа

2. "..." маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции также должна быть оформлена на утвержденном в качестве бланка строгой отчетности пассажирском билете и багажной квитанции или дополнительно к оформленной не на бланке строгой отчетности маршрут/квитанции должен быть выдан документ, подтверждающий произведенную оплату перевозки, оформленный на утвержденном бланке строгой отчетности или оформленный посредством контрольно-кассовой техники чек.

Приказ Минтранса России от 08.11.2006 N 134

Из документа

"..." могут являться маршрут/квитанция, оформленная на утвержденном в качестве бланка строгой отчетности пассажирском билете, чек, или другой документ, подтверждающий произведенную оплату перевозки, оформленный на утвержденном бланке строгой отчетности.

Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/596

При этом в последнем письме финансисты подчеркнули, что расходы на e-ticket можно принять к учету и при их косвенном подтверждении. То есть при наличии приказа о командировке, документов на проживание и распечатки электронного билета или посадочного талона с фамилией пассажира, маршрутом, стоимостью билета и датой полета.

Особенности налогообложения возмещения тех или иных "дорожных" расходов командированного - в таблице (см. выше).

E-ticket - уже реальность

Первой авиакомпанией, внедрившей e-ticket, стала в 1996 году американская "Delta Air Lines". Уже в 1997 году электронные билеты предлагались на всех внутренних линиях авиакомпании. Первым партнером компании на интер-лайн-перевозках стала авиакомпания "United Airlines". В настоящее время более чем 93% пассажиров Delta используют электронные билеты, которые позволили значительно улучшить сервис для пассажиров. Было создано около 1000 киосков для самостоятельного получения билетов в аэропортах, введена регистрация с помощью Интернет, возврат денег за билет или его переоформление.

В России пока ведутся только разговоры о том, с какой стороны подходить к виртуальным перевозочным документам. Лидерами в продвижении этой темы в России являются лидеры перевозок - "Сибирь", внедрившая в этом году первой из российских авиакомпаний продажу билетов через свой сайт, и "Аэрофлот", перед которым стоит задача интеграции в международный альянс "Sky Team".

Е. Тарасова,

эксперт журнала

"Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) письма Минфина России от 26.01.2005 N 03-03-01-04/2/15, от 26.05.2004 N 04-02-05/4/14

*(2) утверждена Минфином СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.88 N 62

*(3) письма Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/2/82, от 13.04.2007 N 03-03-06/4/48

*(4) письмо Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-04/2/114

*(5) пост. ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2005 N Ф04-8923/2005(17776-А67-35), от 23.10.2006 N Ф04-7102/2006(27676-А67-40), ФАС Поволжского округа от 16.06.2005 N А55-10934/04-1

*(6) пост. ФАС Московского округа от 20.09.2004 N KA-A40/8079-04

*(7) письмо Минфина России от 06.09.2007 N 03-05-06-01/99

*(8) письма МНС России от 23.07.2003 N 04-2-07/510-Я358, УМНС России по г. Москве от 07.08.2003 N 27-08а/43214

*(9) письмо УМНС России по г. Москве от 04.08.2004 N 28-11/51161

*(10) письмо Минфина России от 24.08.2007 N 03-04-06-02/164

*(11) письмо Минфина России от 24.12.2002 N 04-02-06/3/91

*(12) п. 3 ст. 236 HК РФ

*(13) письмо Минфина России от 08.08.2005 N 03-03-04/2/42

*(14) письма Минфина России от 13.08.2007 N 03-1-10/6-239, от 08.09.2006 N 03-03-04/1/660

*(15) письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/596