Специальной одежде - специальный учет (В. Верещака, "Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2007 г.)

Специальной одежде - специальный учет

Многие компании покупают своим сотрудникам изолирующие костюмы, фартуки, рукавицы, комбинезоны и т.п. Как правильно учесть такую спецодежду? Следует ли облагать ее стоимость "зарплатными" налогами и включать в налоговые расходы? Вот небольшой и далеко не исчерпывающий перечень вопросов, с которыми столкнется бухгалтер при покупке специальной одежды. Попробуем на них ответить.

Зайдя в любой супермаркет, вы увидите множество людей в униформе. Это кассиры, грузчики, охрана или уборщицы. Строителям же, газовщикам, каменщикам и многим другим рабочим положена защищающая их одежда. Основная задача бухгалтера - правильно отразить это спецобмундирование. Ведь правила его бухгалтерского и налогового учета значительно различаются.

Учет бухгалтерский...

Пожалуй, основной документ, который регулирует учет таких ценностей, это Методические указания Минфина*(1). Правда, посвящены они не униформе, а специальной одежде. Поэтому, прежде всего разграничим эти понятия. По документу спецодежда - это "средство индивидуальной защиты работников". Обычно она им полагается по закону. Согласно Трудовому кодексу компания выдает спецодежду сотрудникам, занятым на работах:

с вредными (опасными) условиями труда;

с особыми температурными условиями;

связанных с загрязнением*(2).

Требований, касающихся униформы, в законе нет. Компания покупает и выдает ее по своему усмотрению. Однако, положения упомянутой "методички" вполне применимы и в отношении формы, которая работникам по закону не положена. Как специальную одежду, так и униформу в бухучете отражают одинаково. Различаться будет лишь порядок их налогообложения. Но об этом позже.

Итак, при оприходовании одежду можно отразить двумя способами:

как материалы (то есть на одноименном счете 10);

как основные средства (то есть на одноименном счета 01). Минфин допускает подобный порядок ее учета*(3).

Фирма должна самостоятельно определить для себя тот или иной способ. На наш взгляд, предпочтительней первый вариант. Во-первых, как правило, одежда не попадает под определение основных средств ни по правилам бухгалтерского, ни по правилам налогового учета. Во-вторых, если воспользоваться рекомендацией Минфина, стоимость одежды придется облагать налогом на имущество до тех пор, пока она не будет списана. Кроме того, бухгалтеру компании придется отслеживать судьбу каждого фартука или рубашки, чтобы вовремя их списать в случае порчи. Более того, положение по ведению бухгалтерского учета*(4) прямо предусматривает, что специальная и форменная одежда должна быть учтена "в составе средств в обороте" не зависимо от ее стоимости и срока использования.

Поэтому второй вариант (спецодежда - основное средство) мы рассматривать не будем. Остановимся на первом.

Купленную одежду приходуют на счет 10 "Материалы" субсчет 10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе". После того, как она выдана сотруднику, ее стоимость переносят на субсчет 11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации". При таком порядке учета форму списывают лишь после того, как она выйдет из строя.

Кстати, Методические указания позволяют упростить учет. Так, после передачи одежды работникам ее разрешено сразу списать на счета по учету затрат.

Купленную одежду приходуют на основании "стандартного" набора документов. В первую очередь это договор купли-продажи (если он оформлялся) и товарная накладная. При передаче ценностей в эксплуатацию нужно оформить накладную по форме М-15*(5). На основании этого документа их стоимость и включают в расходы.

Из документа

21. С целью снижения трудоемкости учетных работ допускается производить единовременное списание стоимости специальной одежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 месяцев, в дебет соответствующих счетов учета затрат на производство в момент ее передачи (отпуска) сотрудникам организации.

Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н

Пример

Торговая компания купила для своих сотрудников униформу стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Одежда была выдана работникам. Срок ее использования не превышает 12 месяцев. Поэтому стоимость одежды была сразу включена в расходы. Бухгалтер компании сделал записи:

Дебет 10-10 Кредит 60

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - оприходована форма;

Дебет 19 Кредит 60

- 18 000 руб. - учтен НДС по форме;

Дебет 68 Кредит 19

- 18 000 руб. - сумма налога принята к вычету;

Дебет 10-11 Кредит 10-10

- 100 000 руб. - одежда передана сотрудникам (на основании накладной);

Дебет 44 Кредит 10-11

- 100 000 руб. - стоимость одежды включена в издержки обращения

Тот факт, что одежда списана, еще не означает, что бухгалтеру не придется отслеживать ее дальнейшую судьбу. Ведь ценности могут быть утрачены по вине работника или похищены. Поэтому движение формы нужно фиксировать в дополнительных документах учета. Таковым может выступить ведомость, которую оформляют по форме МБ-7*(6). Хотя она предназначена для специальной одежды, ведомость вполне подходит и для учета униформы.

Сразу оговоримся. Все вышесказанное касается того случая, когда одежда остается в компании. Если ее передают в собственность сотрудникам, порядок списания формы изменится. Ее стоимость нужно будет отразить не на затратных счетах, а по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы". При передаче формы сотруднику, бухгалтеру следует начислить НДС. В данном случае происходит ее реализация.

Добавим, что, по мнению Минфина, налог надо начислить и в той ситуации, когда форма была похищена. Правда, это необходимо, только если виновник кражи был установлен.

Если в качестве компенсации стоимости формы от работников получены наличные, их нужно "пробить" через кассовый аппарат. Когда у фирмы его нет, сумму компенсации лучше удержать из зарплаты сотрудников. Это делают на основании их заявления.

Пример

Компания приобрела для своих сотрудников униформу. Ее стоимость составила 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Одежда была передана сотрудникам. С согласия работников стоимость ценностей была удержана из их зарплаты.

Бухгалтер компании сделал записи:

Дебет 10-10 Кредит 60

- 100000 руб. (118 000 - 18 000) - оприходована форма;

Дебет 19 Кредит 60

- 18 000 руб. - учтен НДС по форме;

Дебет 68 Кредит 19

- 18 000 руб. - сумма налога принята к вычету;

Дебет 91-2 Кредит 10-10

- 100 000 руб. - списана одежда, реализованная сотрудникам;

Дебет 62 Кредит 91-1

- 118 000 руб. - отражен доход от продажи формы;

Дебет 91-2 Кредит 68

- 18 000 руб. (118 000 руб. х 18/118) - начислен НДС с продажной стоимости одежды;

Дебет 70 Кредит 62

- 118 000 руб. - стоимость одежды удержана из зарплаты работников.

...и налоговый

Прежде всего, о налоге на прибыль. Можно ли учесть стоимость форменной одежды, которая не положена сотрудникам по закону, в составе налоговых расходов? По мнению Минфина, ответ на этот вопрос зависит от того, передают форму в собственность сотруднику или нет*(7). Если да, то ее стоимость уменьшает облагаемую прибыль. Такой порядок предусмотрен Налоговым кодексом.

Получается, что если одежда остается в собственности компании, уменьшать облагаемую прибыль на расходы по ее покупке нельзя.

Правда, есть еще один вариант. По тому же Налоговому кодексу в расходах можно учесть любые затраты, "произведенные в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором". То есть достаточно прописать обязанность фирмы обеспечить работника формой - и ее стоимость можно включить в налоговые затраты. Тот факт, что она остается в собственности фирмы значения не имеет. Однако, Минфин не устраивает и такой вариант*(8). Более того, финансисты против налогового учета этих трат даже при условии, что требование обеспечить сотрудников униформой есть в приказах отраслевых министерств и ведомств.

Из документа

По нашему мнению, выбытие имущества в связи с хищением при выявлении виновных лиц следует рассматривать как реализацию товаров и, соответственно, как объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Письмо Минфина России от 14.08.2007 N 03-07-15/120

Поэтому бухгалтеру придется самостоятельно решать: включать подобные расходы в налоговую себестоимость или нет. В любом случае, никакого дохода работник не получает. Поэтому, если одежда остается в собственности компании и куплена в ее интересах "зарплатные" налоги начислять не нужно. Чего нельзя сказать про НДС. Этим налогом облагают ценности, использованные для собственных нужд компании. При условии, что их стоимость не включают в налоговые расходы. Получается, что в момент списания формы у компании возникает объект обложения НДС. Конечно, если фирма будет использовать вариант налогового учета одежды, на котором настаивает Минфин. Слабым утешением может послужить тот факт, что "входной" НДС принимают к вычету. Поэтому суммы налога, которую следует перечислить в бюджет, скорее всего не будет (в данном случае "входной" НДС будет равен начисленному).

Пример

Торговая компания приобрела для своих сотрудников униформу. Ее стоимость составила 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.). Одежда остается в собственности компании. Бухгалтер фирмы руководствуется требованиями Минфина и не включает стоимость формы в налоговые расходы. При оприходовании и списании одежды он сделает следующие записи:

Дебет 10-10 Кредит 60

- 10 000 руб. (11 800 - 1 800) - оприходована форма;

Дебет 19 Кредит 60

- 1 800 руб. - учтен НДС;

Дебет 10-11 Кредит 10-10

- 10 000 руб. - приобретенная одежда передана в эксплуатацию;

Дебет 44 Кредит 10-11

- 10 000 руб. - стоимость формы включена в состав расходов;

Дебет 91-2 Кредит 68

- 1 800 руб. (10 000 руб. х 18%) - начислен НДС со стоимости униформы;

Дебет 68 Кредит 19

- 1 800 руб. - НДС принят к вычету.

Налоговые последствия двух вариантов учета формы

                                                    /-------------\

                                                    |    Форма    |

                                                    \-------------/

                                              /---------------------------\

                                 /------------------------\  /--------------------------\

                                 |В собственности компании|  |В собственности сотрудника|

                                 \------------------------/  \--------------------------/

                               /------------------\                  /------------------\

                               |                  |                  |                  |

                      / - - - -- - - - - - - - -  - - - - - - - - -- - - - - - - - -  - - - - -\

                      | /------------\   /-----------------\   /-----------\   /-----------------\

                        |Списание без|   |  Начисление НДС |   | Списание с|   |  Начисление НДС | |

Налоговые             | | уменьшения |   |    с зачетом    |   |уменьшением|   |    с зачетом    |

последствия             | облагаемой |   |"входного" налога|   | облагаемой|   |"входного" налога| |

- - - - - - - - - - - | |  прибыли   |   |                 |   |  прибыли  |   |                 |

                        \------------/   \-----------------/   \-----------/   \-----------------/ |

                      \ - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -

В. Верещака,

главный редактор издательства

"Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) утв. Приказом Минфина России от 29.12.2002 N 135н

*(2) ст. 221 ТК РФ

*(3) письмо Минфина России от 12.05.2003 N 16-00-14/159

*(4) утв. Приказом Минфина от 29.07.1998 N 34н

*(5) утв. Пост. Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а

*(6) утв. Пост. Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а

*(7) письмо Минфина России от 26.06.2007 N 03-03-06/1/394

*(8) письма Минфина России от 09.10.2006 NN 03-03-04/1/686, 03-03-04/4/156