Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 19 марта 2013 г. N 10АП-9398/12

г. Москва

19 марта 2013 г.

Дело N А41-10437/12

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 марта 2013 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Коновалова С.А.,

судей Александрова Д.Д., Шевченко Е.Е.,

при ведении протокола судебного заседания: Нетребской А.С.,

при участии в заседании:

от ЗАО "Аудикон": Зайцев Ю.И., по доверенности от 10.04.2012;

от МУП "ЖКХ": Сорокиной Н.В., по доверенности от 21.01.2013 N 58/1-13, Чернова Н.В., по доверенности от 11.03.2012 N 321/1-13;

от МУП "УЭ": не явились, извещены;

от Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области: Меркуловой Ю.В., по доверенности от 27.02.2012 N 04-22/0210),

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ЗАО "Аудикон" на решение Арбитражного суда Московской области от 20.09.2012 по делу N А41-10437/12, принятое судьей Востоковой Е.А. по заявлению МУП "ЖКХ " к Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области, третье лицо без самостоятельных требований относительно предмета спора - ЗАО "Аудикон", МУП "УЭ" о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области от 30.09.2011 N 107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений по налогу на прибыль: недоимки в сумме 9 809 452 руб., пени в сумме 2 325 255 руб., штрафа в сумме 1 961 890 руб.,

УСТАНОВИЛ:

МУП "ЖКХ" (далее - заявитель, предприятие, налогоплательщик, МУП) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, МИФНС) о признании незаконным решения N 107 от 30.09.2011 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений по налогу на прибыль: недоимки в сумме 9 809 452 руб., пени в сумме 2 325 255 руб., штрафа в сумме 1 961 890 руб.

В качестве третьих лиц без самостоятельных требований относительно предмета спора к участию в деле привлекались - ЗАО "Аудикон" (аудитор заявителя), МУП "УЭ" (правопреемник контрагента заявителя МУП "ПРОТЭП").

Производство по требованиям к УФНС России по Московской области об оспаривании решения от 19.12.2011 N 16-16/107087 прекращено определением от 18.04.2012 в связи с отказом заявителя от названных требований (т.2 л.д. 133).

Решением Арбитражного суда Московской области от 20.09.2012 г. по делу N А41-10437/12 заявление МУП "ЖКХ" было удовлетворено частично. Решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области N 107 от 30.09.2011 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было признано незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 142 378 руб., соответствующих пени, штрафа по ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 1 595 182,59 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, ЗАО "Аудикон" обратилось в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Московской области от 20.09.2012 г. по делу N А41-10437/12 отменить в части отказа в удовлетворении требований МУП "ЖКХ", удовлетворить требования МУП "ЖКХ" в полном объеме. Признать недействительным решение N 107 от 30.09.211г. МИФНС N 11 по МО в части доначислений налога на прибыль за 2008-2009 гг, а именно: недоимки в размере 9 809 452 руб., пени в размере 2 325 255 руб. и штрафных санкций в размере 1 961 890 руб.

Заявитель по делу представил отзыв, в котором поддержал доводы жалобы и просил удовлетворить апелляционную жалобу ЗАО "Аудикон" в полном объеме: решение Арбитражного суда Московской области от 20.09.2012 г. по делу N А41-10437/12 отменить в части отказа в заявленных МУП "ЖКХ" требованиях.

От заинтересованного лица МИФНС N 11 по МО поступили возражения на апелляционную жалобу, в которых налоговый орган просит оставить жалобу ЗАО "Аудикон" без удовлетворения, отменить решение суда первой инстанции в части смягчения штрафных санкций и признания незаконным решения МИФНС N 11 по МО от 30.09.2011 г. N 107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 142 378 руб., соответствующих пени, штрафа по ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 1 595 182, 59 руб.

От МУП "УЭ" в материалы дела поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором лицо просило апелляционный суд удовлетворить жалобу ЗАО "Аудикон", решение суда первой инстанции отменить. Также МУП "УЭ" просило рассмотреть дело в отсутствие своего представителя.

В судебное заседание Десятого арбитражного апелляционного суда ЗАО "Аудикон", МУП "ЖКХ", МИФНС N 11 по МО направили своих представителей, которые поддержали доводы жалобы, отзыва и возражений соответственно.

Представитель МУП "УЭ" в судебное заседание не явился.

Десятый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва и возражений на нее, изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей сторон, находит жалобу не подлежащей удовлетворению, а решение Арбитражного суда Московской области подлежащим оставлению без изменения по следующим основаниям.

30.09.2011 г. инспекцией принято решение N 107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым, в том числе, доначислен налог на прибыль в сумме 9 809 452 руб., пени в сумме 2 325 255 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по ст.122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 1 961 890 руб. за неполную уплату налога на прибыль по основаниям невключения в налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль сумм кредиторской задолженности перед МУП "ПРОТЭП" с истекшим сроком давности за поставленные населению тепло, воду и отвод сточных вод.

Решением от 19.12.2011 г. N 16-16/107087 Управление оставило решение N 107 от 30.09.2011 без изменения, а жалобу МУП "ЖКХ " без удовлетворения.

Как следует из оспариваемого налогоплательщиком решения, доначисления налога на прибыль связаны с доводами инспекции о необходимости учета во внереализационных доходах предприятия кредиторской задолженности по договору ресурсоснабжения, по которой истек срок исковой давности.

Как указывает налоговый орган, при инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, проведенной в 2008-2009 годах на основании приказов о проведении инвентаризацииN 60/1/1, 30/1/3, 60/1/2, 60/1/4, от 31.12.2008 г. и N 60/1/3 от 01.07.2009 г. налогоплательщиком была выявлена кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности на 31.12.2008 г. в сумме 35 207 291, 06 руб., а также на 01.07.2009 г. в сумме 13 001 469, 91 руб.

Как было установлено инспекцией при проверке на основании актов инвентаризации расчетов задолженность в сумме 35 207 291, 06 руб. за 2008 год и в сумме 6 798 510, 47 руб. за 2009 год возникла у МУП "ЖКХ" перед МУП "ПРОТЭП" за воду, теплоснабжение, электроэнергию, сточную воду, а сумма задолженности в размере 6 202 959, 44 руб. за 2009 год перед ООО ПКФ "ОКСА" за антенну, радио, домофон.

Рассмотрев возражения налогоплательщика, налоговый орган удовлетворил их в части задолженности перед ООО ПКФ "ОКСА" (6 202 959, 44 руб. за 2009 год), поскольку с возражениями на акт проверки предприятие представило МИФНС акт сверки с данным контрагентом, датированный 01.01.2009 г.

Инспекция, в соответствии со статьями 195, 196, 203 ГК РФ, посчитала срок давности по данной задолженности прервавшимся и начавшимся заново.

Арбитражный суд Московской области, удовлетворяя заявленные предприятием требования, согласился с позицией налоговой инспекции о необходимости учитывать в доходах МУП суммы кредиторской задолженности, образовавшейся в 2005 и 2006 годах, однако, посчитал необоснованным доначисление налога на прибыль по задолженности, образовавшейся в период 1999-2004 годов.

При этом, суд первой инстанции указал, что предприятие в течение 2008 и 2009 списало 9 614 050,03 руб. (задолженность образовавшаяся в 2005) и 6 798 510,47 руб. (задолженность, образовавшаяся за январь и февраль 2006) соответственно задолженности перед МУП "ПРОТЭП" по поставленным для нужд населения ресурсам и услугам.

Между Заявителем и МУП "ПРОТЭП" существовали обычные хозяйственные отношения, по которым у заявителя возникла кредиторская задолженность.

С учетом изложенного заявитель обязан был включать в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в качестве дохода денежные средства, полученных из бюджета на покрытие убытков по жилищно-коммунальным услугам и возмещению льгот и субсидий населению по таким услугам, а в качестве расхода суммы, перечисленные МУП "ПРОТЭП" за поставленные ресурсы.

Следовательно, суммы подлежащей списанию в 2008 кредиторской задолженности перед МУП "ПРОТЭП" за 2005 - 9 614 050,03 руб. и в 2009 кредиторской задолженности перед МУП "ПРОТЭП" в 2006 (январь, февраль) - 6 798 510,47 руб. подлежали включению в состав доходов соответствующих налоговых периодов.

Таким образом, суд сделал вывод, что налог на прибыль в общей сумме 3 667 074,09 руб. (за 2008 налог на прибыль по ставке 24% - 2 307 372 руб., за 2009 налог на прибыль по ставке 20% - 1 359 702,09 руб.), соответствующие пени и санкция по ст.122 Налогового кодекса РФ в сумме 733 414,82 руб. являются правомерно начисленными.

Вместе с тем, отнесение инспекцией в состав доходов заявителя списанной в 2008 кредиторской задолженности перед МУП "ПРОТЭП", образовавшейся в период 1 999 - 2004 суд первой инстанции посчитал незаконным.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

Следовательно, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Момент списания во внереализационные доходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов.

В рассматриваемом случае - это истечение срока исковой давности.

Нарушение вышеизложенного правового регулирования, выразившееся в неисполнении в установленный законом срок обязанности по проведению инвентаризации обязательств и изданию соответствующего приказа, не являлось предметом налоговой проверки, поскольку период проверки был определен с 01.01.2008 по 31.12.2010.

Из изложенного суд первой инстанции сделал вывод о том, что задолженность, образовавшаяся за пределами 3-х летнего срока проверяемого периода, не могла рассматриваться налоговым органом как основание для доначисления заявителю налога на прибыль.

Кроме того, суд первой инстанции посчитал необходимым учесть установленные им в ходе рассмотрения спора смягчающие обстоятельства, выразившиеся в том, что заявитель является муниципальным предприятием жилищно-коммунального комплекса, осуществляет снабжение населения соответствующими услугами, а также то, что заявитель был введен в заблуждение аудиторской компанией относительной действительной налоговой обязанности по исчислению налога на прибыль с сумм списанной в связи и истечением срока исковой давности задолженности за 2005 и январь, февраль 2006 кредиторской задолженности. Применив положения статей 112 и 114 НК РФ, суд первой инстанции снизил размер налоговых санкций в два раза до 366 707, 41 руб.

В поданной апелляционной жалобе ЗАО "Аудикон" сослался на заключение экспертизы, проведенной организацией ООО "А.Уайт энд Г. Хеджес Аудит". В судебном заседании апелляционного суда представитель аудиторской компании ходатайствовал о приобщении к материалам дела указанного экспертного заключения.

Судом апелляционной инстанции было отказано в приобщении заключения к материалам дела, поскольку ЗАО "Аудикон" не сообщило причины, по которым подобное заключение не могло быть представлено им в суде первой инстанции. Кроме того, в соответствии со статьями 82 и 83 АПК РФ экспертиза по делу назначается судом, с предоставлением сторонам прав представлять свои вопросы, участвовать в выборе эксперта, заявлять отводы экспертам. При назначении экспертизы суд предупреждает эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения. В данном случае приведенные права аудиторской компанией иным участникам процесса не предоставлялись, процедура назначения экспертизы не соблюдалась.

В апелляционной жалобе ЗАО "Аудикон" заявляет о том, что судом первой инстанции не доказана правовая природа возникновения списанной кредиторской задолженности. В обоснование данного довода, заявитель указывает, что в спорный период между МУП "ЖКХ" и МУП "ПРОТЭП" существовали отношения смешанной сделки, при которых МУП "ПРОТЭП" являлось поставщиком коммунальных услуг, а МУП "ЖКХ" их потребителем и одновременно комиссионером, поскольку собирало с населения и бюджета средства за предоставляемые коммунальные услуги.

Недофинансирование коммунальных услуг со стороны Администрации г.Протвино привело к тому, что часть оказанных коммунальных услуг на сумму 51,1 млн. руб. не была оплачена.

При этом, средства населения и бюджета, транзитно проходившие через счета МУП "ЖКХ" в адрес МУП "ПРОТЭП" не относились на себестоимость, не являлись заемными, а соответственно, по мнению заявителя жалобы, не могли влиять на его финансовые результаты. Не неся ответственность за недополучение МУП "ПРОТЭП" бюджетных средств, МУП "ЖКХ" не могло получить выгоду (неосновательное обогащение) за счет списания этой "ответственности" в денежном выражении.

Заявитель жалобы полагает, что признанная налоговым органом в качестве внереализационного дохода списанная кредиторская задолженность в сумме 42 005 801 руб. не является доходом МУП "ЖКХ" как в гражданско-правовом смысле, так и по смыслу статьи 41 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отклоняет приведенные доводы заявителя жалобы по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, которые определяются в соответствии со статьей 250 Кодекса.

В статье 41 НК РФ установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в данной статье главами НК РФ.

В соответствии пунктом 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Между тем, спорная кредиторская задолженность не может рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ), ни в качестве целевых поступлений из бюджета (пункт 2 статьи 251 НК РФ), поскольку целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

В рассматриваемом случае МУП "ЖКХ" не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а само оказывало услуги населению (частично осуществляя их собственными силами (техническое обслуживание жилого фонда), а частично приобретая ресурсы у МУП "ПРОТЭП". При этом МУП "ЖКХ" начисляло квартплату по всем видам платежей и получало деньги от населения за эти услуги. Орган местного самоуправления производил финансирование выпадающих доходов, имевших место в связи с предоставленными населению льготами по оплате коммунальных услуг. Фактически Предприятие получило бюджетные средства из бюджета на покрытие убытков от реализации услуг населению, рассчитанных с учетом льгот. Полученные дотации льгот населения по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению. О расходовании указанных средств Предприятие не обязано отчитываться. Факт получения Предприятием средств из бюджета на возмещение неполученной от потребителей платы за оказанные услуги не свидетельствует об отсутствии у него дохода (экономической выгоды) от реализации услуг в целом. Между Заявителем и МУП "ПРОТЭП" существовали обычные хозяйственные отношения, по которым у заявителя возникла кредиторская задолженность.

С учетом изложенного заявитель обязан был включать в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в качестве дохода денежные средства, полученных из бюджета на покрытие убытков по жилищно-коммунальным услугам и возмещению льгот и субсидий населению по таким услугам, а в качестве расхода суммы, перечисленные МУП "ПРОТЭП" за поставленные ресурсы.

Наличие между МУП "ЖКХ" и МУП "ПРОТЭП" отношений, регулируемых договором комиссии, не подтверждается материалами дела.

В соответствии со статьей 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Согласно статье 991 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.

Статья 999 ГК РФ устанавливает порядок, при котором по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Заявителем не представлены и в материалах дела отсутствуют сведения об уплате со стороны МУП "ПРОТЭП" налогоплательщику сумм комиссионного вознаграждения, а также отчеты комиссионера.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем, отмене не подлежит.

Апелляционной инстанцией рассмотрены доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 20 сентября 2012 года по делу N А41-10437/12 оставить без изменения, апелляционную жалобу ЗАО "Аудикон" - без удовлетворения.

Председательствующий

С.А. Коновалов

Судьи

Д.Д. Александров Е.Е. Шевченко