Об удобном учете нормируемых затрат (Е. Смирнова, "Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2007 г.)

Об удобном учете нормируемых затрат

Как известно, многие затраты в целях налогообложения прибыли учитывают в пределах норм. Например, рекламные, представительские расходы, затраты на добровольное страхование, на выплату компенсации за использование личного имущества сотрудника. При этом в бухучете никаких ограничений относительно отражения данных затрат не предусмотрено. Их учитывают в полном объеме. В результате подобных несовпадений возникают постоянные разницы. Я задумалась: как организовать учет возникающих разниц? Ведь бухгалтерские стандарты требуют отражать их обособленно.

ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 г. N 114н)

6. Постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

Начала я с того, что для отражения расходов в пределах и сверх норм открыла одноименные субсчета. К примеру, сумму рекламных затрат, не превышающих норматив, я записываю по дебету счета 44 "Расходы на продажу", субсчет "Расходы в пределах норм". Соответственно, сверхнормативные затраты я отражаю по дебету того же счета, но уже использую субсчет "Расходы сверх норм".

Аналогичным образом я организовала учет НДС по нормируемым расходам. Ведь в данном случае этот налог можно зачесть также лишь в пределах норматива.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Статья 171

7. ... В случае, если в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету е размере, соответствующем указанным нормам.

Суммы налога, которые относятся к расходам, не учитываемым при определении "прибыльной" базы (сверхнормативные), к вычету не принимают. Следовательно, налог, который относится к расходам в пределах норм, я списываю в дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по расходам в пределах норм". А сверхнормативный налог я отражаю по дебету счета 19, субсчет "НДС по расходам сверх норм".

Как было отмечено ранее, нормируемые расходы - одна из причин возникновения постоянных разниц. Поэтому "сверхнормативным" субсчетам я присвоила новый аналитический признак. В результате они выглядят следующим образом:

Дебет 44 субсчет "Расходы сверх норм/Постоянные разницы";

Дебет 19 субсчет "НДС по расходам сверх норм/Постоянные разницы".

В результате такой систематизации мне не составляет труда рассчитать постоянное налоговое обязательство (ПНО). Для этого нужно умножить постоянную разницу, отраженную на "сверхнормативных" субсчетах, на ставку налога на прибыль. В учете при возникновении обязательства я делаю следующую проводку:

Дебет 99 субсчет "ПНО" Кредит 68

- отражено постоянное налоговое обязательство.

Как известно, лимит некоторых нормируемых расходов (например, рекламных) окончательно рассчитывается только по итогам года (то есть налогового периода). Нередко случается, что в начале года учесть в составе налоговых расходов все издержки на рекламу нельзя. А по итогам налогового периода уменьшить "прибыльную" базу можно на сумму уже всех рекламных затрат за год. Тогда ранее начисленное постоянное налоговое обязательство я списываю следующей проводкой:

Дебет 68 Кредит 99 субсчет "ПНО"

- погашено постоянное налоговое обязательство.

Комментарий редакции

Рассмотренный способ отражения нормируемых расходов в целом верен. Собрав на отдельном субсчете все расходы, не признаваемые в целях налогообложения, будет несложно найти постоянную разницу, которая необходима при расчете "бухгалтерского" налога на прибыль. Аналогично можно организовать учет других доходов и расходов, величина которых в бухгалтерском учете больше, чем в учете налоговом. Однако отметим, что данный метод можно применить не всегда. К примеру, он не подойдет для отражения тех постоянных разниц, которые возникли из-за превышения сумм расхода (дохода) в налоговом учете. Не годится он и для систематизации временных разниц, которые начисляют и погашают в течение нескольких периодов. В данном случае учет можно организовать с помощью специальных расчетных таблиц, разработать которые бухгалтеру предстоит самостоятельно. Этот метод называют внесистемным. Нередко следить за динамикой всех возникающих разниц (и постоянных, и временных) удобнее именно таким способом.

Е. Смирнова,

гл. бухгалтер

"Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2007 г.