Расчет налога на имущество за 2007 г. (А.В. Карпова, "Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2007 г.)

Расчет налога на имущество за 2007 г.

Федеральным Законом от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" были внесены изменения в пункт 4 статьи 376 НК РФ согласно которой с 1 января 2008 г. среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период будет определяться как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу. Другими словами, чтобы рассчитать налог на имущество по-новому надо:

сложить остаточную стоимость основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного года и на 31 декабря того же отчетного года;

полученную сумму разделить на 13.

Напомним, что в предыдущем (действующем) варианте статьи к остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного года прибавляется стоимость имущества на 1 января нового года. Как видите, методика расчета налога не изменилась. Изменения претерпел лишь срок последнего отчетного периода. Итак, с чем это связано?

А связано это с тем, что согласно действующей редакции пункта 4 статьи 376 НК РФ в расчет налога на имущество попадает переоцененная на 1 января стоимость основных средств организации. Другими словами, результат переоценки основных средств, проводимой на 1 января нового года, следует учитывать при расчете налога на имущество за предыдущий год. В новой редакции статьи такая ситуация исключена.

Так как следует рассчитывать налог на имущество за 2007 г.: по новым или же по действующим правилам?

В Письме Минфина России от 06 сентября 2007 г. N 03-05-06-01/99 по этому поводу сказано, что на основании пункта 1 статьи 374 главы 30 "Налог на имущество организаций" и пункта 1 статьи 375 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций признаваемые объектом налогообложения основные средства учитываются по их остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При этом финансисты напомнили, что налоговая база по налогу на имущество организаций в соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ формируется исходя из остаточной стоимости имущества по состоянию на 1 число каждого месяца календарного года и 1 число месяца, следующего за налоговым периодом.

Из пункта 4 статьи 376 НК РФ во взаимосвязи с положениями пункта 1 статьи 374 НК РФ и пункта 1 статьи 375 НК РФ, следует, что при определении среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период остаточная стоимость имущества на 1-е число каждого месяца календарного года и 1 число месяца, следующего за налоговым периодом, должна учитываться в том значении, в котором она сформирована в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на соответствующую дату.

В соответствии с пунктом 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. При этом результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Результаты переоценки в этом случае не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Поскольку иной порядок отражения результатов переоценки основных средств правилами ведения бухгалтерского учета не предусмотрен, результаты переоценки основных средств должны быть отражены в бухгалтерском учете исключительно на 1 января отчетного года, то есть на начало следующего налогового периода.

Поэтому сформированная с учетом результатов переоценки остаточная стоимость основных средств на начало текущего года должна быть отражена в расчете налога на имущество организаций за предыдущий налоговый период на 1 число месяца, следующего за данным налоговым периодом, а также в текущем налоговом (отчетном) периоде по состоянию на 1 января текущего года.

Минфин России в своем Письме акцентировал внимание на том, что Федеральным законом N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" внесены изменения в пункт 4 статьи 376 Налогового кодекса, вступающие в силу с 1 января 2008 г., о которых мы говорили ранее.

Поэтому по окончании налогового периода в расчет налоговой базы по налогу на имущество организаций будут включаться данные остаточной стоимости имущества не по состоянию на 1 января календарного года, следующего за налоговым периодом, а по состоянию на последнее число календарного года, являющегося налоговым периодом (т.е. 31 декабря). При этом новый порядок исчисления среднегодовой стоимости имущества должен применяться при расчете налога на имущество организаций за 2008 г.

Таким образом, из Письма Минфина России следует, что в случае с расчетом налога на имущество за 2007 г. следует применять действующий порядок.

Чуть позднее, в Письме Минфина России от 03 октября 2007 г. N 03-05-06-01/108 было высказано аналогичное мнение чиновников.

Так, в Письме отмечалось, что акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, Данная норма прописана в статье 5 НК РФ. Исключением из вышеотмеченного правила являются только случаи, предусмотренные в самой статье 5 НК РФ.

Итак, в соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона N 216-ФЗ данный Федеральный закон вступает в силу с 1 января 2008 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования Федерального закона N 216-ФЗ, за исключением отдельных его положений.

Положения пункта 46 статьи 1 Федерального закона N 216-ФЗ, опубликованного в "Российской газете" 01 августа 2007 г., а именно, изменения, согласно которым среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу, вступают в силу с 1 января 2008 г. и, следовательно, распространяются на следующий за 2007 г. налоговый период, т.е. на 2008 г. и последующие налоговые периоды.

В действующей до 1 января 2008 г. редакции пункта 4 статьи 376 НК РФ предусматривается, как уже отмечалось ранее, что среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Исходя из данной нормы и ее взаимосвязи с положениями пункта 1 статьи 374 НК РФ и пункта 1 статьи НК РФ чиновники пришли к выводу, что при определении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период остаточная стоимость имущества на 1-е число следующего на налоговым периодом месяца должна учитываться в том значении, в котором она сформирована в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на соответствующую дату (т.е. на 1 января календарного года, следующего за налоговым периодом), в связи с чем данный порядок и должен применяться при определении налоговой базы при представлении налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2007 г.

А.В. Карпова,

консультант журнала "КБ"

"Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2007 г.