Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 марта 2013 г. N 19АП-939/13

город Воронеж

25 марта 2013 г.

Дело N А14-15097/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 18 марта 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 марта 2013 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Ольшанской Н.А.,

судей - Скрынниковым В.А.,

Донцовым П.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области: Ильина С.В., специалиста 3 разряда правового отдела, доверенность N 05-08/ от 22.01.2013,

от Общества с ограниченной ответственностью "Модификация": Шамаева Н.В., директор, Елисеевой А.С., представителя по доверенности б/н от 18.03.2013,

от третьего лица: Инспекции Федеральной налоговой службы России по Коминтерновскому району г. Воронежа: представитель не явился, извещена надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 10.01.2013 по делу N А14-15097/2012 (судья Данилов Г.Ю.) по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Модификация" (ОГРН 1103668022886, ИНН 3666166269) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области о признании недействительным решения от 26.03.2012 N 320,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Модификация" (далее по тексту - Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.03.2012 N 320 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 10.01.2013 заявленные требования Обществом удовлетворены частично. Признано недействительным решение налогового органа от 26.03.2012 N 320 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неполную уплату НДС за 4 квартал 2010 года в виде уплаты штрафа в размере 54 000 руб., начисления и уплаты пени по состоянию на 26.03.2012 в размере 29 324,25 руб. в связи с неполной уплатой НДС, начисления и уплаты недоимки по НДС в размере 270 000 руб. В остальной части заявление ООО "Модификация" оставлено без рассмотрения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворения требований Общества, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить и принять новый судебный акт, отказав ООО "Модификация" в удовлетворении заявленных требований.

По мнению налогового органа, документы, представленные ООО "Модификация" в подтверждение права на применение льготы по НДС согласно пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ, содержат недостоверные сведения и не свидетельствуют о реальности исполнения договора по выполнению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по теме "Оценка роста деревьев ценных фенототипических форм и декоративности текстуры древесины" для ФГУП "НИИ Лесной генетики и селекции" (далее - ФГУП "НИИЛГиС"), в связи с чем не могут являться основанием для возмещения налога на добавленную стоимость в спорной сумме. При этом налоговый орган полагает, что судом необоснованно был сделан вывод, что результаты экспертизы носят вероятностный характер.

В материалы дела представлено заявление третьего лица с просьбой рассмотреть дело в его отсутствие. В силу ч. 2 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело было рассмотрено в отсутствие представителей третьего лица.

По сути, доводы апелляционной жалобы касаются только части решения, которой удовлетворены требования Общества.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

ООО "Модификация" ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявило, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Воронежской области от 10.01.2013 лишь в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей налогового органа и Общества, апелляционная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Обществом была представлена в Инспекцию уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, согласно которой общая сумма НДС, с учетом восстановленных сумм налог,а составила 0 руб., общая сумма НДС, подлежащая вычету, - 152 314 руб., сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета за данный налоговый период - 152 314 руб. В разделе 7 представленной налоговой декларации, отражены Обществом операции, не подлежащие налогообложению (освобождены от налогообложения) по коду льготы 1010257 (пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ) - выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР) учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров - 1 500 000 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки представленной декларации Инспекцией составлен акт налоговой проверки N 335 от 20.02.2012, по результатам рассмотрения которого Инспекцией принято решения от 26.03.2012 N 320 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 54 000 руб. Также указанным решением Обществу начислены пени по НДС в сумме 29 324,25 руб. и предложено уплатить доначисленный НДС в размере 270 000 руб.

Основанием для вынесения указанного решения в оспариваемой части послужил вывод Инспекции о занижении Обществом в проверяемом периоде налога на добавленную стоимость вследствие неправомерного применения льготы по НДС, предусмотренной пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Решением Управления ФНС России по Воронежской области от 28.05.2012 N 15-2-18/07317 решение Инспекции от 26.03.2012 N 320 оставлено без изменения, а жалоба ООО "Модификация" - без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, ООО "Модификация" обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции признал наличие оснований для применения к спорной операции по выполнению научно-исследовательских работ для ФГУП "НИИЛГиС" положений пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ, освобождающих их от налогообложения.

Указанная позиция суда представляется суду апелляционной инстанции правильной.

В проверяемом периоде Общество применяло общую систему налогообложения, в связи с чем, в силу статьи 143 НК РФ, являлось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость. Уставом ООО "Модификация" в качестве одного из видов деятельности предусмотрено осуществление научных исследований и разработки в области естественных и технических работ.

В соответствии с подп. 16 п. 3 ст. 149 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по выполнению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров.

Из указанной нормы следует, что освобождение от налогообложения НДС распространяется на следующие категории налогоплательщиков: организации (независимо от наличия у них статуса учреждения образования и науки), выполняющие научно-исследовательские и опытно-констукторские работы за счет средств бюджетов; учреждения образования и науки, выполняющие научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы на основе хозяйственных договоров (независимо от источников финансирования).

При этом для получения льготы налогоплательщик должен доказать факт отнесения произведенных работ к категории научно-исследовательских или опытно-конструкторских.

В соответствии с п. 1 ст. 769 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Таким образом, для признания работ в качестве научно-исследовательских необходимо чтобы эти работы: выполнялись на основе технического задания, они должны быть направлены на применение новых знаний и решений. Подтверждением осуществления научно-исследовательских работ является документально оформленная и подтвержденная расчетами информация.

Установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, между ФГУП "НИИЛГиС" и Министерством образования и науки Российской Федерации был заключен договор от 01.11.2010 N 16.168.35.0033 о предоставлении субсидии на проведение научного мероприятия по теме "Разработка технологии массового размножения ценного посадочного материала лиственных древесных (дуб, береза) методами биотехнологии in vitro для создания лесосеменных плантаций", при этом в числе основных работ по научному мероприятию, согласно приложения N 1 к указанному договору, в целях обеспечения которых представлялась субсидия, указаны: оценка декоративности текстуры древесины карельской березы, выращенной с использованием культуры in vitro; дендрохронологическая характеристика деревьев дуба черешчатого.

Между ФГУП "НИИЛГиС" (далее - Заказчик) и ООО "Модификация" (далее - Исполнитель) был заключен договор N 3 от 15.11.2010 (далее - Договор N 3), предметом которого являлось выполнение Исполнителем НИОКР по теме "Оценка роста ценных фенотипических форм и декоративности текстуры деревьев". Цена договора определена сторонами в размере 1 500 000 руб. Срок исполнения работ по договору установлен до 15.12.2010. Согласно приложению N 2 к указанному Договору и техническому заданию НИОКР производятся в два этапа: 1) оценка декоративности текстуры древесины карельской березы, выращенной с использованием культуры in vitro; 2) дендрохронологическая характеристика деревьев дуба черешчатого.

В подтверждение исполнения НИОКР, предусмотренных договором N 3 Обществом были представлены налоговому органу и в материалы дела акт N 1 сдачи-приемки НИОКР от 15.12.2010 и платежные поручения от 15.12.2010 N 575 на сумму 500 000 руб. и от 28.12.2010 N 605 на сумму 1 000 000 руб. ООО "Модификация" по данным НИОКР в адрес ФГУП "НИИЛГиС" была выставлена счет-фактура от 15.12.2010 N 1 на сумму 1 500 000 руб., без выделения НДС. Указанная операция отражена в книге продаж ООО "Модификация" за 4 квартал 2010 года.

Реальность НИОКР, проведенных ООО "Модификация" в рамках договора N 3, также подтверждена представленными в материалы дела отчетами по НИОКР "Оценка роста ценных фенотипических форм и декоративности текстуры деревьев" этап N 1 Оценка декоративности текстуры древесины карельской березы, выращенной с использованием культуры in vitro; этап N 2 - Дендрохронологическая характеристика деревьев дуба черешчатого, утвержденными ООО "Модификация" и согласованными ФГУП "НИИЛГиС".

В отношении указанных операций по реализации Обществом была применена льгота, установленная подп. 16 п. 3 ст. 149 Кодекса.

В силу п. 6 ст. 88 НК РФ налоговый орган был вправе истребовать у налогоплательщика в ходе камеральной проверки документы, подтверждающие правомерность применения льготы. Такие документы налоговому органу были представлены.

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства согласно требованиям ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд установил, что Обществом представлены все документы, подтверждающие выполнение научно-исследовательских работ и их оплату за счет средств бюджета.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что у налогового органа не было оснований для доначисления НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 270 000 руб.

Налоговый орган, оспаривая в своем решении реальность произведенных Обществом НИОКР, ссылался на то, что информация, содержащаяся в представленных ООО "Модификация" документах, недостоверна, в связи с чем данные документы не могут являться допустимым доказательством реальности осуществления НИОКР. При этом Инспекция полагает, что представленные Обществом документы подписаны неустановленными лицами, ссылаясь на заключение эксперта от 15.12.2011 N 6245/4-1, из которого следует, что подписи на документах от имени Вариводиной И.Н., Златоустовской В.В., Косиченко Н.Е., Корчагина О.М. исполненные в отчете по НИОКР "Оценка роста ценных фенотипических форм и декоративности текстуры деревьев", выполнены не указанными лицами. Также налоговый орган ссылается на протоколы допросов Златоустовской В.В., Косиченко Н.Е., Корчагина О.М.; последние пояснили, что являются работниками ВГЛТА, при этом, никаких отчетов по НИОКР не подписывали, трудовые договоры с ними не заключались, оплату за работу не получали.

Признавая неправомерными выводы налогового органа, суд первой инстанции оценил добытые налоговым органом в рамках камеральной проверки доказательства: заключение эксперта и протоколы допроса свидетелей, придя к выводу, что свидетельские показания Златоустовской В.В., Косиченко Н.Е., Корчагина О.М., а также выводы эксперта, носящие вероятностный характер, не могут являться безусловными доказательствами, свидетельствующими о недостоверности сведений в представленных Обществом в подтверждение обоснованности заявленной налоговой выгоды документах в отношении подписавшего их лица.

При этом суд учел, что согласно протоколу допроса свидетеля от 21.07.2011 N 40 Вариводина И.Н. подтвердила участие в выполнении НИОКР "Оценка роста ценных фенотипических форм и декоративности текстуры деревьев".

Также суд оценил показания Косиченко Н.Е. (протокол допроса свидетеля от 18.07.2011 N 2), указав, что они выходят за рамки поставленного налоговым органом при допросе вопроса и являются частным мнением указанного лица, не подкрепленным соответствующими доказательствами, а поэтому не могут свидетельствовать о наличии научной новизны в проведенной работе.

Поддерживая выводы суда в части вывода об отсутствии у налогового органа доказательств, свидетельствующих, что представленные Обществом документы не подтверждают выполнение НИОКР во исполнение договора от 01.11.2010 о предоставлении субсидии на проведение научного мероприятия, апелляционная коллегия отмечает следующее.

Как следует из оспариваемого решения, поручения о допросе свидетелей Вариводиной, Златоустовской, Косиченко, Корчагина, Шамаева и Медведева были направлены Инспекцией для обоснования правомерности применения налоговой льготы по НДС. Получив показания от первых четырех названных свидетелей о том, что они не подписывали Отчет по НИОКР, налоговый орган назначил почерковедческую экспертизу.

Таким образом, проведение мероприятий налогового контроля, предусмотренных статьями 90 "Участие свидетеля" и 95 "Экспертиза", было обусловлено тем, что налоговый орган усомнился в достоверности Отчета по НИОКР (этап N 1), представленных Обществом в обоснование факта выполнения работ и применения льготы. При этом Отчет по НИОКР (этап N 1) утвержден директором Общества и согласован ФГУП "НИИЛГиС" (заказчиком).

Вместе с тем, представители налогового органа не смогли пояснить какие противоречия в представленных налогоплательщиком документах вызвали сомнения проверяющих.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, в ее распоряжение Обществом были представлены договоры, техническое задание, акт сдачи-приемки НИОКР. Согласно акту приема-передачи от 06.12.2010 заказчик работ - ФГУП "НИИЛГиС" - принял от Общества как соисполнителя в рамках договора первого с Министерством образования и науки научно-исследовательские работы без замечаний. Финансирование указанных работ осуществлялось из средств федерального бюджета, о чем Обществом налоговому органу была предоставлена справка.

Достоверность данных документов Инспекция под сомнение не поставила, усомнившись в характере и "реальном исполнении" договора на выполнение НИОКР, придя к выводу об отсутствии "достоверных документов", подтверждающих льготу (л. 13 решения).

Апелляционная коллегия полагает, что при рассматриваемых обстоятельствах оснований для такого вывода у Инспекции не имелось.

Согласно положениям пункта 1 статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования.

Именно такой предмет договора был определен ФГУП "НИИЛГиС" и Обществом.

Содержание представленных в материалы дела договоров, плана проведения работ, актов сдачи-приемки, технических заданий свидетельствует о том, что Общество выполняло рамках договора научно-исследовательские работы.

Поэтому при наличии фактов принятия таких работ заказчиком и их оплаты у Инспекции отсутствовали основания для вывода об отсутствии реального исполнения договора.

Доводы Инспекции, что выполненные работы не относятся к научно-исследовательским, не подтверждены надлежащими доказательствами.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, обязывающих налогоплательщика представлять вместе с налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость пакет документов, подтверждающий правомерное использование указанного освобождения от налогообложения.

Налоговый кодекс Российской Федерации различает камеральные и выездные налоговые проверки, определив в рамках каждой из них права и обязанности как налогоплательщика, так и налогового органа.

Апелляционный суд отмечает, что налоговый орган не вправе выходить за пределы полномочий, предоставляемых ему налоговым законодательством применительно к различных формам налогового контроля, но, в то же время, он не лишен возможности использования различных форм налогового контроля, в том числе права проведения выездной налоговой проверки в отношении того налогового периода, который был подвергнут камеральной проверке (данная правовая позиция сформулирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении от 31.01.2012 N 12207/11).

Согласно пункту 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Согласно пункту 6 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 17393/10 сделан вывод об отсутствии у налогового органа правовых оснований для истребования дополнительных сведений о происхождении товара, направленного на экспорт, с учетом того, что налогоплательщиком представлены все документы, предусмотренные пунктом 2 статьи 165 НК РФ, достоверность которых налоговым органом не оспаривалась.

Апелляционная коллегия полагает, что такая правовая позиция применима и к настоящему спору. В подтверждение права на льготу Общество представило пакет документов, подтверждающих выполнение для заказчика научно-исследовательских работ и оплату таких работ из средств федерального бюджета, что соответствует условиям применения льготы по пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Поэтому у налогового органа не имелось оснований для опроса в качестве свидетелей лиц, указанных в качестве исполнителей НИОКР в отчете, являющемуся приложением к акту приемки-передачи работ. Соответственно не имелось оснований для назначения почерковедческой экспертизы.

Согласно пункту 7 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено указанной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией не предусмотрено Кодексом.

В силу пункта 4 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Кодекса.

Таким образом, при проведении камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 4 квартал 2010 года, представленной Обществом, у инспекции не было оснований для осуществления мероприятий налогового контроля, касающихся оценки характера работы Общества в качестве научно-исследовательской (принятой именно в таковом качестве заказчиком работ). Следовательно, при проведении камеральной налоговой проверки у инспекции не было оснований для осуществления допроса свидетелей и производства экспертизы. Упомянутая информация не могла быть положена в основу решений налогового органа как не относящаяся к предмету камеральной налоговой проверки.

При таких обстоятельствах при проверке законности оспоренного решения налогового органа в судебном порядке не подлежали установлению и исследованию обстоятельства, относящиеся к результатам, выявленным в ходе проведенных указанных мероприятий налогового контроля при камеральной налоговой проверке, положенных в основу выводов в решении инспекции о неправомерном использовании льготы.

Вместе с тем судом первой инстанции правильно применены норма пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ и установлено, что представленные Обществом документы содержат полные и достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми налоговое законодательство связывает право на применение льготы.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Воронежской области от 10.01.2013 в обжалуемой части надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции - без удовлетворения.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Воронежской области от 10.01.2013 по делу N А14-15097/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Воронежской области.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

В.А.Скрынников П.В. Донцов