Ревизия как форма бюджетного контроля (Н. Ильичева, "Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 1, январь 2008 г.)

Ревизия как форма бюджетного контроля

В настоящее время формируется официальная концепция государственного финансового контроля. Она должна восполнить правовые пробелы в определении понятий и требований к порядку проведения ревизии и проверки и оформления их результатов.

Как известно, бюджетные учреждения подвергаются ревизиям и проверкам различными контролирующими организациями. При этом каждая организация действует на основании разработанного положения о проведении ревизий и проверок. Так, органы Росфиннадзора руководствуются Приказом Минфина РФ от 02.05.2007 N 39н "Об утверждении Инструкции о порядке проведения ревизий и проверок Федеральной службой финансово-бюджетного надзора".

Вместе с тем определение понятия ревизии должно быть единым и им обязаны руководствоваться все контролирующие органы на территории всех субъектов РФ. Ревизия - форма бюджетного контроля, представляющая собой комплекс взаимосвязанных проверок финансово-хозяйственной деятельности предприятий, учреждений, организаций, а также работы финансовых органов по составлению и исполнению бюджета, осуществляемых путем документального и фактического контроля и направленных на установление обоснованности, целесообразности и экономической эффективности совершения хозяйственных операций и выделения бюджетных средств, на изучение соблюдения финансовой дисциплины, сохранности государственной собственности, на определение достоверности ведения учета и отчетности в целях выявления недостатков и нарушений в деятельности ревизуемого объекта.

В ходе ревизии осуществляется контроль за законностью, достоверностью, целесообразностью, финансово-экономической эффективностью совершаемых хозяйственных операций, за целевым и рациональным использованием бюджетных ассигнований, материальных и трудовых ресурсов, выполнением намеченных показателей по доходам и расходам бюджета. С помощью ревизии государственные и хозяйственные органы получают достоверную информацию о полной мобилизации и положительных или негативных сторонах использования материальных, трудовых и финансовых резервов. Предназначение ревизии также заключается в профилактике выявленных нарушений и злоупотреблений.

Исходя из вышеизложенного основными задачами ревизии являются:

- проверка соблюдения финансовой дисциплины;

- изучение экономного и целевого использования бюджетных средств;

- выявление резервов роста доходной базы бюджета и собираемости налогов;

- проверка сохранности материальных и финансовых ресурсов, их эффективного использования;

- проверка своевременного и правильного прохождения всех этапов бюджетного процесса и сметного финансирования;

- установление правильности ведения бухгалтерского учета, составления отчетности;

- пресечение фактов бесхозяйственности, расточительности и других видов нарушений.

Объектами ревизии выступают:

- государственные и территориальные органы власти и управления, их структурные подразделения;

- производственно-коммерческие и акционерные учреждения, организации с государственным участием;

- учреждения и организации всех форм собственности, финансируемые за счет бюджетных средств или получающие государственную помощь в виде дотаций, субсидий, субвенций, трансфертов, ссуды;

- государственные внебюджетные фонды.

Большое значение имеет классификация ревизий по однородным признакам. Она позволяет качественно и эффективно организовать и провести ревизию, осуществить сравнительный анализ результатов ревизионной работы и оценить наиболее приемлемые ее виды с точки зрения высокой отдачи.

По полноте (широте) охвата деятельности ревизуемого объекта различают ревизии полные и частичные, комплексные и тематические.

Полная документальная ревизия предполагает проверку всех сторон финансово-хозяйственной деятельности объекта контроля, частичная - отдельных сторон или участков этой деятельности либо определенных статей затрат, например расходов на канцелярские принадлежности и др.

Самые распространенные и прогрессивные - комплексные ревизии, включающие проверку всех участков и сторон деятельности ревизуемого учреждения (организации). В ходе нее проверке подвергаются финансовая и хозяйственная деятельность учреждения, сохранность и эффективность использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, состояние бухгалтерского учета и отчетности, соблюдение налоговой и финансовой дисциплины и т.д. В случае необходимости для проверки узкоспециальных вопросов привлекаются независимые эксперты. Этим достигается полнота охвата проверяемого объекта, что способствует повышению эффективности проведения ревизии.

Тематическая ревизия предполагает проверку определенного участка (темы) деятельности ревизуемого учреждения (организации). Проверка однородных объектов (тем) дает представление о состоянии определенного участка деятельности не только ревизуемого объекта, но и других учреждений и организаций, что способствует устранению выявленных недостатков и нарушений в целом по всем однотипным участкам хозяйствующих субъектов.

По глубине проведения ревизии бывают сквозные и локальные.

При сквозной ревизии проверке подвергается деятельность отраслей национальной экономики, управлений, филиалов. Она проводится одновременно в вышестоящих и нижестоящих учреждениях (организациях) по одинаковым и взаимосвязанным программам.

Локальные ревизии проводятся только на одном объекте или на нескольких, но по различным и невзаимосвязанным программам.

По отношению к плану выделяют плановые и внеплановые ревизии. Плановые ревизии предусматриваются в годовых и квартальных планах работы контролирующих органов. Внеплановые ревизии проводятся при наличии данных о нарушениях финансово-хозяйственной деятельности учреждений и финансовой дисциплины, злоупотреблениях, а также по требованию правоохранительных и других властных органов.

По степени охвата данных финансово-хозяйственных операций различают сплошные, выборочные и комбинированные ревизии.

Сплошные ревизии предполагают проверку всех операций и данных на определенном участке деятельности ревизуемого учреждения и за весь ревизуемый период. Сплошной ревизии обычно подвергаются кассовые операции, операции по расчетному, валютному и другим счетам.

Сплошная ревизия дает более полную оценку деятельности ревизуемого объекта, позволяет выявить большее количество недостатков и нарушений, чем выборочная. Но такая ревизия дорогая и трудоемкая, поэтому в учреждениях с большим объемом финансово-хозяйственной деятельности и большим документооборотом может проводиться комбинированная ревизия, в ходе которой одни участки подвергаются сплошной проверке, а другие - выборочной. При выборочных ревизиях проверяется часть документов на выборку за определенный период. Обычно проверке подвергаются наиболее интенсивные и ответственные моменты совершения финансово-хозяйственных операций: последний месяц квартала, IV квартал, льготный период (январь) в бюджетном процессе, время выплаты отпускных учителям и другим служащим и т.д.

Обратите внимание: в случае если в ходе выборочной ревизии выявляются факты нарушений и недостатков, хищений и подлога, правомерен переход к сплошному методу проверки ревизуемого участка.

По очередности исследования одних и тех же вопросов принято различать первичные, дополнительные и повторные ревизии.

К первичным относятся ревизии, которые проводятся по определенной программе впервые.

Дополнительные и повторные ревизии назначаются в том случае, если в ходе предыдущей проверки не раскрыты все вопросы, включенные в программу, или результаты их ревизии нечетко отражены в акте проверки и они признаются недоброкачественными, либо по требованию следственных органов для подтверждения фактов, отраженных в итоговом документе первичной ревизии.

По характеру проверяемого материала ревизии подразделяются на документальные и фактические.

Документальная ревизия проводится на основе первичных документов, регистров бухгалтерского учета, смет расходов бюджетных учреждений и расчетов к ним и другой документации. К основным ее приемам относятся:

- формальная и арифметическая проверка документов;

- встречная проверка документов или записей;

- юридическая, экономическая и финансовая оценки совершенных хозяйственных операций;

- сплошное и выборочное наблюдение;

- способ обратного счета;

- приемы экономического анализа (сравнения, сопоставления, балансовая увязка и т.д.);

- технико-экономические расчеты.

При проведении формальной и арифметической проверок документов определяется точность заполнения бланков и регистров учета, наличие в них необходимых реквизитов, а также подсчитываются суммы и итоги. Другими словами, устанавливается правильность оформления документов и отраженных в них хозяйственных операций.

В ходе ревизии может возникнуть ситуация, когда после формально-арифметической проверки появляются сомнения в правильности оформления или законности разрешенных операций. В этом случае проводятся встречные проверки документов путем сверки данных, отраженных в документах и записях, имеющихся в ревизуемой организации, с данными второго экземпляра этих документов или с записями в других взаимосвязанных документах, находящихся в проверяемой или иных организациях, с которыми ревизуемая организация имеет хозяйственные отношения.

Нормативная проверка - основной прием документальной ревизии. Ее суть заключается в сопоставлении фактических расходов с нормативными (плановыми). Этот прием используют в ходе проверки правильности применения материальных и денежных норм и нормативов при составлении сметы расходов бюджетных учреждений и при сметно-бюджетном финансировании, обоснованности составления расчетов к смете и расходной части бюджета на основе сводных отраслевых смет, правильности списания расходов по статьям затрат.

В зависимости от метода разработки нормы могут быть расчетными или средними. Для того чтобы удостовериться в правильности установления расчетных норм, применяют прием технико-экономических расчетов, с помощью которого проверяются плановые или фактические расходы по выполнению (оказанию) отдельных видов работ (услуг) за один год или за несколько лет.

Способ обратного счета основан на экспертной оценке материальных и финансовых затрат с целью последующего определения величины необоснованных списаний в расход средств, которые в период проведения ревизии имеются в наличии на складах и учитываются на счетах учреждения.

Оценка совершенных финансово-хозяйственных операций с юридической, экономической и финансовой точек зрения охватывает целый комплекс общеэкономических и статистических приемов анализа и оценки в целях выявления законности, целесообразности, рациональности и эффективности проведенных операций и деятельности ревизуемого учреждения (организации) за проверяемый период. Этот прием документальной ревизии является наиболее сложным, трудоемким, но важным и необходимым не только для ревизующего органа, но в первую очередь (в условиях рынка и конкуренции) для самого учреждения (организации).

К приемам фактической ревизии относятся:

- инвентаризация материальных ценностей и денежных средств;

- экспертная оценка фактического объема и качества выполненных работ и оказанных услуг, правильности списания основных средств, материалов и денежных средств, полноты оприходования материальных и денежных средств и т.д.;

- визуальное наблюдение путем обследования помещений и производственных подразделений (например, контрольный обмер отапливаемой площади в школе, установление налогового поста на ликероводочном заводе и т.д.);

- проверка соблюдения трудовой и финансовой дисциплины.

Для проведения фактической ревизии обычно привлекаются специалисты узкого профиля. Главное - фактор внезапности. Поскольку невозможно получить объективные данные, например, при инвентаризации складских помещений или кассы, если должностные лица будут информированы заранее о готовящейся ревизии. Кроме того, нельзя провести одно и то же контрольное действие (инвентаризацию, обмер, опрос и т.д.) дважды (при фактическом контроле в отличие от документальной ревизии) спустя определенный промежуток времени. При повторной проверке результат будет другим, и она уже будет не повторной (как при документальной ревизии), а новой. Лучших результатов можно достичь, сочетая фактический и документальный контроль.

Организация и проведение ревизии представляют довольно сложный, последовательный процесс, начинающийся с планирования и подготовки к ее проведению и заканчивающийся контролем за выполнением предложений по акту ревизии. Ревизионный процесс обычно включает четыре самостоятельных этапа, которые подразделяются на подэтапы:

подготовка к проведению ревизии;

проведение ревизии;

систематизация и подготовка материалов ревизии;

реализация материалов ревизии.

Важный этап ревизионного процесса - составление акта ревизии. Акт ревизии - официальный документ, на основании которого делаются выводы о деятельности учреждения и принимаются соответствующие финансовые, административно-правовые, экономико-хозяйственные решения. Поэтому он не должен содержать субъективных предположений и личных выводов ревизора. Ревизор несет полную ответственность за точность и правдивость составленного им акта ревизии. Ошибки и неточности в материалах ревизии недопустимы. Акт - основной документ, отражающий все недостатки и нарушения, выявленные в ходе ревизии. Кроме того, он свидетельствует о качестве проведения ревизии, уровне подготовленности, образованности, объективности и честности ревизора.

Акт ревизии состоит из трех частей: вступительной (вводной), описательной (основной) и результативной (заключительной).

Каждый факт выявленного нарушения должен быть проверен и отражен в акте ревизии полностью с указанием времени совершения данного неправомерного действия или операции, сделанных бухгалтерских проводок, стоимостной оценки нарушений, их причин, а также фамилий, инициалов и должностей виновных лиц.

Последний этап ревизионной работы - принятие решения по акту проверки и контроль за его исполнением. После ознакомления с актом ревизии и всеми прилагаемыми к нему материалами руководитель учреждения, назначивший ревизию, в определенный срок с момента подписания акта или завершения ревизии обязан вынести решение по устранению вскрытых нарушений и недостатков, применению финансовых санкций к нарушителям бюджетно-налогового законодательства. В ходе проверки ревизоры должны приложить максимум усилий по устранению выявленных нарушений. Для ускорения процесса ликвидации нарушений и недостатков, улучшения хозяйственной и финансовой дисциплины материалы ревизий и проверок могут направляться соответствующим министерствам, ведомствам и другим вышестоящим инстанциям, отделам администрации, а в случае вскрытия серьезных нарушений или установления факта хищения денежных средств и материальных ценностей в крупных и особо крупных размерах - следственным органам для привлечения виновных лиц к ответственности и возмещения ущерба.

При проведении ревизии финансовых органов по вопросам составления и исполнения бюджета ее результаты сообщаются руководителям (главам) администрации соответствующего уровня. При этом недостатки по мере возможности устраняются в ходе ревизии на основании высказанных ревизором-контролером в письменной форме предложений и замечаний.

Контроль за реализацией материалов ревизии осуществляется путем выезда в обревизованное учреждение и получения от него к установленному сроку информации о проведенной работе по устранению отмеченных недостатков и нарушений, а также в ходе следующей ревизии.

Н. Ильичева,

к.э.н., главный бухгалтер ФГУ

"ННИИТО Росмедтехнологий"

"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 1, январь 2008 г.