Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2013 г. N 04АП-99/13

г. Чита

04 апреля 2013 г.

Дело N А78-6848/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 28 марта 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 апреля 2013 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Басаева Д.В., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 ноября 2013 года по делу N А78-6848/2012 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Лига" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по г. Чите о признании недействительными решений от 19.03.2012 года N 18-10/22713 и N 18-10/627,

(суд первой инстанции - Н.Н.Куликова),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Яковлев А.И., представитель по доверенности от 11.07.2012;

от заинтересованного лица: Баканова В.А., представитель по доверенности N 06-29 от 06.11.2012; Поваляев А.С., представитель по доверенности N 06-19 от 18.03.2013; Тучкова А.Д., представитель по доверенности N 06-19/4 от 15.10.2012.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Лига" (ОГРН 1067536049470, ИНН 7536074046, далее - общество, ООО "Лига", заявитель) обратилось в арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г.Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решения налогового органа от 19.03.2012 года: пункт 2 решения N18-10/22713 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части уменьшения налога, предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах за 3 квартал 2011 года, в сумме 363 678,81 руб.; N18-10/627 "об отказе в возмещении (частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в части отказа Обществу в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 363 678,81 руб.

Решением суда первой инстанции от 30 ноября 2012 года признаны недействительными в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите от 19.03.2012 года: пункт 2 решения N18-10/22713 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части уменьшения налога, предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах за 3 квартал 2011 года, на сумме 363 678,81 руб.; N18-10/627 "об отказе в возмещении (частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Лига" в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 363 678,81 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. Суд взыскал с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите в пользу общества с ограниченной ответственностью "Лига" расходы по госпошлине в сумме 4 000 руб.

В обоснование суд первой инстанции указал, что налоговый орган применил пропорцию к вычетам, которые по существу связаны только с облагаемыми НДС поставке 0% операциям, что противоречит положениям п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ. Согласно рабочего плана счетов - приложения N 1 к приказу об учетной политике для целей бухгалтерского учета на счете 19 велся раздельный учет НДС по ставкам 0% и 18% (т. 2 л.д. 9), на счете 90 учитывалась себестоимость облагаемых и не облагаемых НДС (субсчета 90.02.1 и 90.02.2 соответственно - т. 2 л.д. 14), аналогично учитывалась налогоплательщиком и выручка от операций, облагаемых и не облагаемых ЕНВД (субсчета 90.01.2 и 90.01.1 соответственно - т.2 л.д.14), управленческие расходы, к которым подлежала применению пропорция, учитывались на субсчете 90.08 (т. 2 л.д. 14). Аналогично учитывались прибыль и убытки от облагаемых и не облагаемых ЕНВД операций на субсчетах 99.01.2 и 99.01.1 соответственно. Факт исполнения плана счетов подтверждается главной книгой - т. 2 л.д. 16-61 и карточками счета 19, 68.02. Таким образом, довод налогового органа опровергается как представленными первичными учетными документами, так и регистрами бухгалтерского учета налогоплательщика.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30.11.2012 г. по делу N А78-6848/2012 полностью и принять по делу новый судебный акт. Полагает, что на основании представленных документов (книги покупок, полученных счетов-фактур) видно, что налогоплательщиком все понесенные расходы отнесены на операции, облагаемые по ставке 0%. Учетной политикой налогоплательщика, представленной в материалы проверки, не предусмотрен порядок ведения раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных поставщиками товаров (работ, услуг), используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению НДС (освобожденных от налогообложения) операций. Таким образом, налогоплательщик документально не подтвердил ведение раздельного учета сумм НДС. В связи с этим, Инспекцией определена сумма налога на добавленную стоимость, принимаемая к вычету, на основании пропорции, составленной в соответствии с требованиями п. 4 ст. 170 НК РФ.

На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Общество поддерживает выводы суда первой инстанции и полагает, что суммы налога на добавленную стоимость принимаются к вычету по операциям, облагаемым НДС и учитываются в стоимости таких товаров по операциям, не облагаемым НДС, и только в случае, если такие операции невозможно разделить, используется пропорциональный способ установления объема вычетов (в процентном соотношении от объема реализации, облагаемой НДС за соответствующий налоговый период). Как установлено налоговой проверкой, в проверяемом периоде Общество занималось как облагаемыми, так и не облагаемыми НДС операциями - реализовывало как изделия из черных металлов, так и лом черных металлов, соответственно, Общество имело реальную возможность разделить облагаемые и не облагаемые НДС операции, что фактически имело место. Кроме того, согласно представленных Обществом документов, в 3 квартале 2011 года имела место операция по реализации - безвозмездная реализация компьютера и комплектующих (т. 4 л.д. 20-22). На основании изложенного суд поддержал мнение заявителя о том, что налоговый орган применил пропорцию к вычетам, которые по существу связаны только с облагаемыми НДС поставке 0% операциям, что противоречит положениям п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ. Довод налогового органа об отсутствии раздельного учета опровергается как представленными первичными учетными документами, так и регистрами бухгалтерского учета налогоплательщика. При этом общество также указывает на то, что ни в оспоренном решении налогового органа, ни в акте проверки второй уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 11 года претензий к раздельному учету общества инспекция не предъявила.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 15.02.2013 г.

Представители налогового органа в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель общества дал пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Общество с ограниченной ответственностью "Лига" зарегистрировано в качестве юридического лица, основной государственный регистрационный номер 1067536049470, на налоговом учете состоит в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 18.08.2012 г. (т.1 л.д.8-10).

ООО "Лига" 14.06.2012 года представило в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3-й квартал 2011 года (т.1 л.д.18-22).

Актом камеральной налоговой проверки N 18-10/38346 от 03.02.2012 года (т.5 л.д.85-90, далее - акт проверки), который получен представителем общества 14.02.2012 г. установлено: обоснованное применение налоговой ставки 0 % по НДС по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 5 020 707 руб., завышение НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за 3-й квартал 2011 года в сумме 387 339 руб.

Налоговым органом 19.03.2012 года по результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011 года приняты решения от 19.03.2012 года: N 18-10/22713 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.13-16) и N 18-10/627 "об отказе в возмещении (частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т.1 л.д.17).

Согласно пункту оспариваемого решения N 18-10/22713, налоговым органом признано применение Обществом налоговой ставки 0 процентов по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 5 020 707 руб. обоснованным.

Пунктом 2 указанного решения налоговый орган решил уменьшить налог, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах за 3 квартал 2011 года на сумму 387 339 руб.

Решением налогового органа N 18-10/627 налоговым органом отказано Обществу в возмещении НДС в сумме 387 339 руб.

Согласно решению налогового органа от 19.03.2012 года за N 10-10/22713, на основании которого и по тем же мотивам было вынесено решение N 10-10/627, основанием для отказа в применении налоговых вычетов послужило нарушение налогоплательщиком пропорции, предусмотренной ч. 4 ст.170 НК РФ.

Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю от 09.08.2012 г. N 214-20/277-ЮЛ/08309, решения налогового органа оставлены без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т.1 л.д.25-27).

Не согласившись с решениями налогового органа в части, общество оспорило их в Арбитражный суд Забайкальского края.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, реализация товаров, работ, услуг, облагаемых по ставке 18% НДС в 3 квартале 2011 года составила 124 001 руб. (раздел 3 декларации, строка 010), данные декларации подтверждаются документами, представленными в материалы дела (т. 4 л.д. 20-22).

Налогооблагаемая база по операциям, облагаемых по ставке 0% НДС была заявлена 4 999 023 руб. (раздел 4 декларации), однако, в результате пересчета валютной выручки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогооблагаемая база по данным операциям составила 5 020 707 руб., (данный вывод налогоплательщик не оспаривает), что подтверждается реестром, подтверждающим нулевую ставку за 3 квартал 2011 года с приложенными к нему документами (т. 3 л.д. 127-173).

Налогооблагаемая база по операциям, не облагаемым налогом на добавленную стоимость (п/п. 23 п. 4 ст. 149 Налогового кодекса РФ) - реализации лома черных металлов - 7 296 206 руб., что подтверждается представленными документами (т. 4 л.д. 5-23).

Валовая реализация за данный период составила 12 440 914 рублей (100%), соответственно, процент вычетов, приходящийся на выручку по внутрироссийским операциям составил 0,99%, по экспортным операциям - 40,36 %, по операциям, не облагаемым НДС - 58,65%.

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

Согласно абз. 1-5 п. 4 ст. 170 Налогового кодекса, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период. По основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право определять указанную пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных (переданных) за месяц товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость принимаются к вычету по операциям, облагаемым НДС и учитываются в стоимости таких товаров по операциям, не облагаемым НДС, и только в случае, если такие операции невозможно разделить, используется пропорциональный способ установления объема вычетов (в процентном соотношении от объема реализации, облагаемой НДС за соответствующий налоговый период).

Суд первой инстанции правильно поддержал довод заявителя об отсутствии необходимости применения налоговым органом пропорции с связи с наличием у Общества раздельного учета, исходя из следующего.

Как установлено налоговой проверкой, в проверяемом периоде Общество занималось как облагаемыми, так и не облагаемыми НДС операциями - реализовывало как изделия из черных металлов, так и лом черных металлов, соответственно, Общество имело реальную возможность разделить облагаемые и не облагаемые НДС операции, что фактически имело место.

Согласно книге продаж Общества за 3 квартал 2011 года, показатели по облагаемым и не облагаемым НДС операциям налогоплательщиком учитывались в отдельных графах, показатели которых соответствуют показателям декларации по НДС (кроме операций по ставке 0% НДС из-за особенностей формирования налоговой базы). А Общество, реализуя лом черных металлов, закупало его у контрагентов, без выделения НДС и соответствующий показатель содержится в графе 12 книги покупок за соответствующий период.

Обществом в материалы дела представлен реестр документов, с указанными в нем приложениями, подтверждающий право на вычет по ставке 0% НДС в сумме 660 424,65 руб., (т. 3 л.д. 7-126), что соответствует показателям книги покупок Общества за спорный период (т. 3 л.д. 1-3).

Согласно представленных Обществом документов, в 3 квартале 2011 года имела место операция по реализации - безвозмездная реализация компьютера и комплектующих (т. 4 л.д. 20-22).

На основании изложенного суд первой инстанции правильно поддержал мнение заявителя о том, что налоговый орган применил пропорцию к вычетам, которые по существу связаны только с облагаемыми НДС поставке 0% операциям, что противоречит положениям п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ.

Налоговым органом при рассмотрении дела судом первой инстанции, а также апелляционному суду, заявлены доводы об отсутствии раздельного учета ввиду того, что ряд операций общехозяйственного назначения не могут быть достоверно отнесены лишь к одному из видов налогообложения, и к ним не была применена пропорция, рассчитанная налоговым органом.

Довод налогового органа о том, что учетной политикой налогоплательщика не предусмотрен порядок раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных поставщиками товаров (работ, услуг), используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих обложению НДС (освобожденных от налогообложения) операций, правильно не принят судом первой инстанции во внимание в связи со следующим.

Согласно рабочего плана счетов - приложения N 1 к приказу об учетной политике для целей бухгалтерского учета на счете 19 велся раздельный учет НДС по ставкам 0% и 18% (т. 2 л.д. 9), на счете 90 учитывалась себестоимость облагаемых и не облагаемых НДС (субсчета 90.02.1 и 90.02.2 соответственно - т. 2 л.д. 14), аналогично учитывалась налогоплательщиком и выручка от операций, облагаемых и не облагаемых ЕНВД ( субсчета 90.01.2 и 90.01.1 соответственно - т.2 л.д.14), управленческие расходы, к которым подлежала применению пропорция, учитывались на субсчете 90.08 ( т. 2 л.д. 14). Аналогично учитывались прибыль и убытки от облагаемых и не облагаемых ЕНВД операций на субсчетах 99.01.2 и 99.01.1 соответственно - т. 2 л.д. 15. Факт исполнения плана счетов подтверждается главной книгой - т. 2 л.д. 16-61 и карточками счета 19, 68.02 ( т. 2 л.д. 62-101). Таким образом, указанный довод налогового органа опровергается как представленными первичными учетными документами, так и регистрами бухгалтерского учета налогоплательщика.

Апелляционный суд, кроме указанного, принимает во внимание также следующее.

Как следует из решения налогового органа N 18-10/22713 (стр.3 решения, т.1 л.д.15), в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что учетной политикой общества предусмотрен раздельный учет сумм НДС путем расчета пропорции согласно п.4 ст.170 НК РФ, обществом представлен соответствующий расчет, а правонарушение совершено в связи с неверным расчетом пропорции.

Таким образом, доводы налогового органа об отсутствии раздельного учета не соответствуют выводам, изложенным в решении налогового органа. Соответственно, выводы о необходимости распределения всех сумм НДС по пропорции не обоснованны.

Что касается управленческих расходов, то данные обстоятельства также не отражены в решении налогового органа, более того, как правильно указывает суд первой инстанции, общество сочло необходимым уточнить заявленные требования и исключить из обжалования вычеты по налогу на добавленную стоимость в сумме 23 662,19 руб.

Фактически, налоговый орган при рассмотрении дела в суде пытается заменить основания к отказу в вычетах, что недопустимо, так как законность и обоснованность решения налогового органа проверяется на момент его вынесения.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговый орган не доказал правомерность оспоренных Обществом решений в обжалуемой части, а потому требования общества о признании решений налогового органа в части недействительными подлежали удовлетворению.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 ноября 2012 года по делу N А78-6848/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Э.В.Ткаченко Д.В.Басаев