Социальные налоговые вычеты (Е.Л. Джабазян, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, 3, февраль, март 2008 г.)

Социальные налоговые вычеты

Статьей 219 НК РФ предусмотрено, что физические лица имеют право на получение вычетов по НДФЛ в связи с лечением, обучением, а также осуществлением благотворительной деятельности. Федеральным законом N 216-ФЗ*(1) в данную статью внесены существенные изменения. Причем новшества по социальным вычетам следует учесть уже при сдаче налоговой декларации за 2007 год. В каких размерах предоставляются такие вычеты, на основании каких документов, в какие сроки - об этом предложенная статья.

Социальные налоговые вычеты предоставляются при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ. Согласно названному подпункту для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных, в частности, ст. 219 НК РФ. В силу п. 1 указанной статьи такие вычеты предоставляются:

- в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели;

- в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за обучение в образовательных учреждениях;

- в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные медицинскими учреждениями РФ;

- в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному (заключенным) налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом, а также страховых взносов по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования.

Согласно п. 2 ст. 219 НК РФ социальный налоговый вычет предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика в произвольной форме при подаче налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода.

В соответствии со ст. 29 и 80 НК РФ налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика в установленной форме на бумажном носителе лично или через его уполномоченного представителя согласно доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством, либо направляется в виде почтового отправления с описью вложения.

В целях получения социального налогового вычета к декларации необходимо приложить копии документов, подтверждающих право налогоплательщика на заявленный вычет. При этом налоговые органы, руководствуясь ст. 31 и 87 НК РФ, могут требовать от налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления налога, а также провести проверку достоверности документов, представленных налогоплательщиком и подтверждающих произведенные им расходы (Письмо УФНС по г. Москве от 15.03.2006 N 28-10/19992@).

Рассмотрим порядок и особенности предоставления отдельных социальных вычетов.

Социальный вычет на обучение

На основании пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ налогоплательщики имеют право на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде:

- за свое обучение в образовательных учреждениях - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 50 000 руб.;

- в сумме, уплаченной налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, налогоплательщиком-опекуном (налогоплательщиком-попечителем) за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 50 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя).

Указанный социальный налоговый вычет предоставляется при наличии у образовательного учреждения соответствующей лицензии или иного документа, который подтверждает статус учебного заведения, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на обучение.

Социальный налоговый вычет предоставляется за период обучения указанных лиц в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в процессе обучения.

Социальный налоговый вычет не применяется в случае, если оплата расходов на обучение производится за счет средств материнского (семейного) капитала, направляемых для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.

В Письме УФНС по г. Москве от 26.04.2007 N 28-10/039181 уточнены вопросы правомерности применения социального вычета в том случае, если физическое лицо оплатило свое обучение на курсах повышения квалификации.

Согласно ст. 12 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (далее - Закон N 3266-1) образовательным является учреждение, осуществляющее, в частности, образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ.

Образовательные учреждения являются юридическими лицами, которые по своим организационно-правовым формам могут быть государственными, муниципальными, негосударственными (частными, учреждениями общественных и религиозных организаций (объединений)).

В соответствии со ст. 26 Закона N 3266-1 к дополнительным образовательным программам относятся образовательные программы различной направленности, реализуемые, в частности:

- в общеобразовательных (образовательных) учреждениях профессионального образования за пределами определяющих их статус основных образовательных программ;

- в образовательных учреждениях дополнительного образования (в учреждениях повышения квалификации, на курсах, в центрах профессиональной ориентации и в иных учреждениях, имеющих соответствующие лицензии).

Следовательно, налогоплательщик в связи с фактически произведенными им затратами на обучение, включая повышение квалификации, в образовательных учреждениях, имеющих соответствующие лицензии, вправе получить социальный налоговый вычет.

Разъяснения о том, какие документы необходимо представить, если физическое лицо самостоятельно оплачивает обучение, приведены в Письме УФНС по г. Москве от 07.06.2007 N 28-10/053621: социальный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику при подаче им налоговой декларации в налоговый орган по месту жительства на основании письменного заявления с приложением документов, подтверждающих фактические расходы налогоплательщика на обучение. К указанным документам налогоплательщик также прилагает:

- справки по форме 2-НДФЛ, подтверждающие суммы полученного дохода и фактически уплаченного НДФЛ за отчетный период;

- договоры, заключенные между налогоплательщиком и образовательным учреждением, имеющим лицензию на оказание соответствующих образовательных услуг;

- копию лицензии, подтверждающей статус образовательного (учебного) заведения (в случае, если в договоре отсутствует ссылка на наличие лицензии у образовательного учреждения с указанием ее реквизитов);

- свидетельство о рождении ребенка налогоплательщика.

В какие сроки возможно заявить социальный налоговый вычет на обучение? В Письме УФНС по г. Москве от 23.11.2006 N 28-10/103196 рассмотрена следующая ситуация: физическое лицо в период с 2000 по 2006 год училось в вузе на платной основе и одновременно работало. Каков порядок получения налоговых вычетов за обучение в 2007 году?

В ответе чиновники налогового ведомства указали, что на основании ст. 78 НК РФ возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика по его письменному заявлению, которое может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Следовательно, в 2007 году физическое лицо может реализовать свое право на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной за свое обучение только за 2004 - 2006 годы.

В Письме от 15.11.2007 N 03-04-05-01/367 чиновники Минфина ответили на вопрос: вправе или нет налогоплательщик-родитель получить социальный налоговый вычет по НДФЛ в сумме, уплаченной за обучение ребенка, в случае если квитанция на оплату обучения оформлена на самого ребенка?

В ответе особо было отмечено, что налогоплательщик-родитель имеет право на получение социального налогового вычета в сумме расходов на обучение его ребенка только в том случае, если все документы, подтверждающие его фактические расходы, оформлены на самого родителя. Если квитанция на оплату обучения ребенка оформлена на самого обучаемого ребенка, право на получение указанного социального налогового вычета имеет ребенок.

В Письме Минфина РФ от 25.12.2007 N 03-04-05-01/427 рассмотрена следующая ситуация: организация в период с 2003 по 2004 год оплатила обучение работника, впоследствии уволившегося по собственному желанию. По решению суда с бывшего работника были взысканы суммы, затраченные организацией на его обучение. В связи с этим возникает вопрос: имеет ли работник право воспользоваться социальным налоговым вычетом по НДФЛ после возврата организации сумм оплаты стоимости обучения, а также на возврат ранее удержанного НДФЛ?

В ответе финансисты подтвердили право налогоплательщика получить социальный вычет на обучение согласно пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ. При этом они обратили внимание на следующее:

1) указанный социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на обучение;

2) необходимо наличие документов, подтверждающих возврат физическим лицом суммы оплаты стоимости обучения организации;

3) исчисленный и удержанный НДФЛ с суммы оплаты стоимости обучения при возврате работодателю этой суммы подлежит возврату в соответствии со ст. 78 НК РФ (то есть за три предыдущие года);

4) при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета по НДФЛ в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более:

- с 2001 по 2002 год - 25 000 руб.;

- с 2003 по 2006 год - 38 000 руб. (в редакции Федерального закона от 07.07.2003 N 110-ФЗ).

Социальный вычет на лечение

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ вычет на лечение предоставляется в сумме, уплаченной налогоплательщиком:

- за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями РФ;

- за услуги по лечению супруга (супруги);

- за услуги по лечение своих родителей;

- за услуги по лечению своих детей в возрасте до 18 лет;

- в размере стоимости медикаментов (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утверждаемым Правительством РФ), назначенных им лечащим врачом.

Социальный налоговый вычет представляет собой право налогоплательщика уменьшить облагаемый налогом доход на сумму, уплаченную им за оказанные ему медицинским учреждением медицинские услуги, а не компенсацию расходов по их оказанию (Письмо Минфина РФ от 12.02.2007 N 03-04-05-01/33).

Следует отметить, что круг лиц, на которых распространяется действие пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ, ограничен. Соответствующие разъяснения со стороны контролирующих органов мы видим в Письме Минфина РФ от 16.04.2007 N 03-04-05-01/114. На вопрос налогоплательщика о том, можно ли получить социальный налоговый вычет по НДФЛ в сумме расходов на лечение в случае оплаты операции матери его супруги, финансисты ответили следующее: поскольку в число лиц, на которых распространяется положение пп. 3 п. 1 ст. 219 Кодекса, включены только свои родители, социальный налоговый вычет на сумму расходов по оплате эндопротезирования предоставлен быть не может.

Вычет сумм оплаты стоимости лечения предоставляется налогоплательщику, если лечение производится в медицинских учреждениях, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на лечение.

Согласно п. 2 ст. 219 НК РФ социальный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления при подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту жительства по окончании налогового периода.

Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201 утверждены Перечни медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях РФ, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета.

В Письме от 19.11.2007 N 03-04-07-01/218 финансисты обратили внимание на то, что Постановлением Правительства РФ от 26.06.2007 N 411 "О внесении изменений в Постановление Правительства Российской Федерации от 19 марта 2001 г. N 201" (далее - Постановление N 411) Перечень лекарственных средств, назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета дополнен рядом лекарственных средств.

Перечень дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях РФ, размеры фактически произведенных налогоплательщиком расходов по которым учитываются при определении суммы социального налогового вычета, дополнен п. 27 "Лечение бесплодия методом экстракорпорального оплодотворения, культивирования и внутриматочного введения эмбриона". Постановление N 411 вступило в силу с 8 июля 2007 года. Таким образом, по расходам, предусмотренным в данном постановлении, произведенным с 8 июля 2007 года, может быть получен социальный налоговый вычет.

Приказом Минздрава РФ и МНС РФ от 25.07.2001 N 289/БГ-3-04/256 (далее - Приказ N 289/БГ-3-04/256) утверждены Справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы РФ и Инструкция по учету, хранению и заполнению данной справки (далее - Инструкция).

Согласно Инструкции справка заполняется всеми учреждениями здравоохранения, имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности, независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности.

В справке указываются реквизиты лицензии, выданной медицинскому учреждению, на основании которой были оказаны платные медицинские услуги, а также стоимость и код медицинской услуги, оплаченной за счет средств налогоплательщика (на основании кассового чека, приходного ордера или иного документа, подтверждающего внесение денежных средств, выданных медицинским учреждением или страховой компанией), дата оплаты медицинской услуги.

Справка выдается налогоплательщику после оплаты медицинских услуг и при наличии документов, которые подтверждают произведенные расходы, по требованию налогоплательщика, производившего оплату медицинских услуг, в частности оказанных ему лично.

Так, в Письме Минздравсоцразвития РФ от 07.11.2006 N 26949/МЗ-14 рассмотрен вопрос о правомерности выдачи справки медицинского учреждения для получения социального налогового вычета по НДФЛ в связи с протезированием зубов.

В ответе указано, что операция по имплантации зубных протезов входит в Перечень дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях РФ, размеры фактически произведенных налогоплательщиком расходов по которым учитываются при определении суммы социального налогового вычета (п. 9), утвержденный Постановлением N 201, и медицинское учреждение вправе выдать справку для представления ее в налоговые органы РФ с указанием кода услуги 2 при проведении указанной операции.

Ранее в Письме УФНС по г. Москве от 19.05.2006 N 28-10/043414 налоговики также давали разъяснения по вопросу о порядке получения социального налогового вычета при обложении НДФЛ в случае оплаты стоматологических услуг, оказанных физическому лицу или его близкому родственнику. В ответе было указано, что услуги по оказанию стоматологической помощи и зубному протезированию подпадают под действие указанного перечня медицинских услуг.

Таким образом, налогоплательщик, оплативший за счет собственных средств оказанные ему, его (ее) супруге (супругу), родителям и (или) детям медицинским учреждением РФ услуги, имеет право на получение социального налогового вычета.

Итак, для получения социального налогового вычета налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган по месту жительства письменное заявление, а также налоговую декларацию с приложением следующих документов:

- справки (справок) об оплате медицинских услуг, выданных медицинским учреждением, оказавшим медицинские услуги налогоплательщику по форме, утвержденной Приказом N 289/БГ-3-04/256;

- копий договоров, заключенных налогоплательщиком с медицинскими учреждениями РФ;

- копий соответствующих лицензий, если в указанных договорах отсутствует информация о реквизитах лицензий;

- копий платежных документов, подтверждающих внесение (перечисление) налогоплательщиком денежных средств медицинским учреждениям РФ (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении медицинскому учреждению денежных средств со счета налогоплательщика, кассовые чеки и т.д.);

- справки (справок) о доходах налогоплательщика за отчетный период (год, в котором были произведены расходы на лечение налогоплательщика) по форме 2-НДФЛ;

- копии свидетельства о рождении налогоплательщика, если им оплачены медицинские услуги по лечению своего родителя, или иного документа, подтверждающего родство.

Ранее по вопросу документального подтверждения расходов на лечение позиция контролирующих органов была изложена в Письме УФНС по г. Москве от 07.04.2006 N 28-10/27128@.

Предоставляется ли физическому лицу социальный налоговый вычет по НДФЛ в сумме, уплаченной за его лечение, в случае если оплата стоимости медицинских услуг лечебному учреждению произведена другим физическим лицом (родственником) без нотариально удостоверенной доверенности?

В Письме от 19.07.2006 N 03-05-01-05/152 финансисты отметили следующее: возможность представления налогоплательщиком для получения социального налогового вычета документов, подтверждающих факт уплаты денежных средств третьим лицом, а не самим налогоплательщиком, Кодексом не предусмотрена.

Вместе с тем п. 3 ст. 29 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право действовать через уполномоченного представителя, передав ему полномочия представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами на основании нотариально удостоверенной доверенности. Однако в случае, когда оплата стоимости медицинских услуг лечебному учреждению произведена родственником без нотариально удостоверенной доверенности, предусмотренный Налоговым кодексом вычет предоставлен быть не может.

Предоставление социального вычета при заключении договоров добровольного медицинского страхования. Физическое лицо заключило договор добровольного медицинского страхования. Имеет ли оно право на получение социального налогового вычета? Какие документы необходимы для его получения?

Обратимся за разъяснениями представителей налогового ведомства, изложенными в Письме УФНС по г. Москве от 30.03.2007 N 28-10/028734.

Чиновники подтвердили, что при предоставлении вычета на лечение согласно пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ учитываются суммы страховых взносов, уплаченные налогоплательщиком в налоговом периоде по договорам добровольного личного страхования, заключенным им со страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, предусматривающим оплату такими страховыми организациями исключительно услуг по лечению.

Дополнительно к вышеназванным документам налогоплательщик должен представить вместе с декларацией следующие документы:

- копии договоров добровольного личного страхования, заключенных со страховыми компаниями;

- копии лицензии на осуществление ДМС соответствующей страховой медицинской организацией, если в указанных договорах отсутствует информация о реквизитах лицензий;

- копии платежных документов, подтверждающих внесение (перечисление) налогоплательщиком денежных средств страховым компаниям.

Социальные вычеты и санаторно-курортное лечение

В настоящее время значительное количество путевок на санаторно-курортное лечение приобретается налогоплательщиками через турагентов, осуществляющих свою деятельность на основании заключенных со здравницами агентских договоров. Оплата таких путевок, как правило, производится в кассу агента, а медицинские услуги оказываются непосредственно в санатории. При этом санатории не ведут расчеты непосредственно с налогоплательщиком, а рассчитываются с агентом. В связи с этим может возникнуть вопрос: кем и в каком порядке должны оформляться документы об оплате и оказании медицинских услуг, входящих в стоимость путевки, для получения социального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц при прохождении лечения в санатории, в случае если путевки приобретены через туристические фирмы?

В Письме от 07.06.2006 N 03-05-01-04/146 представлено мнение финансового ведомства по этому вопросу. Чиновники указали, что для целей получения социального налогового вычета в справке может быть указана оплата только тех видов медицинских услуг, которые включены в соответствующий перечень, утвержденный Постановлением N 201. В случае если санаторно-курортные путевки приобретены через туристические фирмы, справка об оплате медицинских услуг выдается по просьбе налогоплательщика санаторно-курортным учреждением. При этом в справке отражается стоимость оказанных санаторно-курортным учреждением медицинских услуг без учета комиссионного и агентского вознаграждений, уплаченных туристической фирме.

Социальный налоговый вычет по негосударственному пенсионному
обеспечению или добровольному пенсионному страхованию

Федеральным законом N 216-ФЗ ст. 219 дополнена пп. 4, согласно которому из налогооблагаемой базы по НДФЛ исключаются суммы уплаченных в налоговом периоде:

- пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения;

- страховых взносов по договору добровольного пенсионного страхования.

Эти договоры налогоплательщик может заключить как в свою пользу, так и в пользу супруга (в том числе вдовы/вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой или попечительством).

Вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов с учетом ограничения, установленного п. 2 ст. 219 НК РФ. Кроме этого, для его получения налогоплательщику необходимо представить в налоговые органы документы, подтверждающие его фактические расходы по негосударственному пенсионному обеспечению и (или) добровольному пенсионному страхованию.

При этом в отношении налоговых вычетов по негосударственному пенсионному обеспечению или добровольному пенсионному страхованию предусмотрены случаи, когда сумма вычета восстанавливается.

С 2008 года внесенные физическим лицом суммы взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования, в отношении которых был предоставлен социальный налоговый вычет, подлежат налогообложению при выплате денежной суммы.

Положение распространяется на договоры, заключенные как в свою пользу, так и в пользу супруга (в том числе вдовы/вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой или попечительством).

Исключением являются досрочное расторжение договора по причинам, не зависящим от воли сторон, и перевод средств в другой негосударственный пенсионный фонд. Причем негосударственный пенсионный фонд при выплате денежных сумм обязан будет удержать налог, исчисленный с суммы дохода, равной сумме платежей, внесенных физическим лицом по этому договору, за каждый календарный год, в котором налогоплательщик имел право на получение социального налогового вычета. Согласно п. 5 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ негосударственному пенсионному фонду не придется удерживать налог, если налогоплательщик представит справку из налоговой инспекции, подтверждающую неполучение им социального вычета.

Общий предельный размер социальных вычетов

С 1 января 2008 года социальные налоговые вычеты на обучение, медицинское лечение, расходы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 100 000 руб. в налоговом периоде. Исключением являются расходы на обучение детей налогоплательщика. В этом случае сумма осталась прежней: в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 50 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя). Затраты на дорогостоящее лечение также не нормируются, а полностью учитываются при определении налогооблагаемой базы.

Обратите внимание: если в одном налоговом периоде осуществлены затраты на обучение, лечение, расходы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования, то налогоплательщик самостоятельно выбирает, какие виды расходов и в каких суммах учитывать в пределах установленной максимальной величины. Такой порядок установлен пп. "б" п. 10 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ. Причем согласно п. 5 ст. 4 данного закона указанный порядок по социальным вычетам можно будет учесть при сдаче декларации за 2007 год.

Для наглядности обобщим в таблице информацию о предельных размерах и порядке представления социальных налоговых вычетов на обучение, лечение, перечисление взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования.

Вид социального налогового вычета	Лицо, на которое распространяется вычет	Предельный размер
Расходы на обучение в образовательных учрежде- ниях	- налогоплательщик-родитель (за обу- чение своих детей в возрасте до 24 лет); - налогоплательщик-опекун (налого- плательщик-попечитель) (за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет по очной форме обучения в обра- зовательных учреждениях)	Не более 50 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя)
Расходы на обучение	налогоплательщик	В совокупности не более 100 000 руб. в налоговом периоде
Расходы на лечение,предо- ставленное медицинскими учреждениями РФ (в соот- ветствии с перечнями ме- дицинских услуг и лекар- ственных средств)	- налогоплательщик; - супруг (супруга); - родители налогоплательщика; - дети в возрасте до 18 лет
Расходы на пенсионные взносы по договорам него сударственного пенсионно- го обеспечения или добро- вольного пенсионного страхования, заключенным налогоплательщиком	- налогоплательщик; - супруг (супруга) (в том числе вдо- ва, вдовец); - родители (в том числе усыновите- ли); - дети-инвалиды (в том числе усыно- вленные, находящиеся под опекой (по- печительством))

Пример.

Налогоплательщиком - физическим лицом в установленные сроки представлена налоговая декларация с подтверждающими документами, согласно которым им были произведены следующие расходы:

- на свое лечение - 15 000 руб.;

- на лечение супруги - 17 000 руб.;

- на лечение матери супруги - 40 000 руб.;

- на лечение своего отца - 30 000 руб.;

- на лечение ребенка (17 лет) - 7 000 руб.;

- на свое обучение - 25 000 руб.;

- на обучение ребенка - 65 000 руб.;

- на уплату взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения (в свою пользу и в пользу супруги) - 20 000 руб.

Из представленных расходов не могут быть признаны расходы на лечение матери супруги в размере 40 000 руб. (в пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ родители супруги не поименованы). Остальные расходы налогоплательщика (на свое лечение, свое обучение и пенсионное обеспечение) могут быть признаны. Однако их сумма составила 114 000 руб. (15 000 + 17 000 + 30 000 + 7 000 + 25 000 + 20 000), что превышает установленный п. 2 ст. 219 НК РФ предельный размер в 100 000 руб. В данном случае за налогоплательщиком остается право выбрать из заявленных расходов те, которые войдут в состав социального налогового вычета.

Из суммы 65 000 руб. (расходов на обучение ребенка) согласно пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ будут признаны в качестве социального вычета 50 000 руб.

В предыдущем номере журнала мы подробно разобрали порядок предоставления социального вычета в части расходов на лечение, обучение, а также налогового вычета по негосударственному пенсионному обеспечению и добровольному пенсионному страхованию. В продолжение темы рассмотрим: в каких случаях можно получить вычеты в связи с осуществлением благотворительной деятельности, на что нужно обратить внимание при получении вычетов предпринимателям-"упрощенцам", а также какие документы необходимо представить в налоговые органы.

Перечисление доходов в благотворительных целях

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета:

- в сумме доходов, перечисляемых им на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов; физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд;

- в сумме пожертвований, перечисляемых (уплачиваемых) налогоплательщиком религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности. Такой вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов, однако в указанном подпункте установлен его предельный размер - не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде.

Напомним, что согласно п. 3 ст. 210 НК РФ налоговые вычеты, в том числе социальные вычеты, связанные с перечислениями на благотворительные цели, применяются к доходам, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, - 13%.

Пример 1.

Налогоплательщик в 2007 г. перечислил на счет муниципальной школы, в которой обучаются его дети, денежные средства в сумме 45 000 руб. При этом доход, полученный налогоплательщиком в 2007 г. и облагаемый по ставке 13%, составил 800 000 руб.

Налогоплательщик вправе указать в строке 010 листа К2 декларации по форме N 3-НДФЛ*(2) за 2007 год произведенные им в течение налогового периода расходы на благотворительные цели в сумме 45 000 руб. - благотворительная помощь была оказана в денежной форме и не превысила размера, установленного в пределах 25% суммы дохода, полученного налогоплательщиком в истекшем налоговом периоде.

Пример 2.

Налогоплательщик в 2007 г. приобрел спортивную форму для СДЮШОР по бадминтону, финансируемой из бюджета, на сумму 25 000 руб. Доход, полученный налогоплательщиком в 2007 г. и облагаемый по ставке 13%, составил 800 000 руб.

В этом случае расходы налогоплательщика по приобретению спортивной формы для спортивной школы не могут быть признаны, так как данная благотворительная помощь была оказана в натуральной форме, а такие расходы не могут рассматриваться в качестве благотворительного взноса, подлежащего учету в составе социальных налоговых вычетов согласно пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ.

Следует помнить, что налоговым законодательством установлен ограниченный перечень получателей благотворительной помощи. Так, в Письме УФНС по г. Москве от 19.12.2006 N 28-10/111164 при рассмотрении вопроса, могут ли физические лица, оказывающие материальную и финансовую помощь спортивному клубу, осуществляющему свою деятельность без юридической регистрации, воспользоваться правом на получение социального налогового вычета, чиновники отметили следующее: согласно п. 2 ст. 11 НК РФ организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ. Таким образом, поскольку спортивный клуб функционирует без государственной регистрации и приобретения прав юридического лица, то физические лица, оказывающие ему материальную и финансовую помощь, не могут воспользоваться правом на получение социального налогового вычета.

Ранее аналогичное мнение было высказано в Письме Минфина РФ от 14.06.2006 N 03-05-01-05/101. Вопрос заключался в следующем: вправе ли налогоплательщик получить социальный налоговый вычет по НДФЛ, предусмотренный пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ, в случае перечисления благотворительных взносов общественной организации "Попечительский совет средней общеобразовательной школы", уставной задачей которой является содействие привлечению внебюджетных средств для обеспечения деятельности и развития конкретного общеобразовательного учреждения? Данные взносы фактически пошли на благотворительную помощь организации образования - муниципальной общеобразовательной школе.

Представители Минфина подтвердили, что, в частности, воспользоваться социальным налоговым вычетом могут налогоплательщики, перечислившие часть своих доходов на благотворительные цели учреждениям образования. В соответствии с п. 4 ст. 12 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" к образовательным учреждениям относятся общеобразовательные школы.

Однако в случае, если благотворительные взносы были перечислены непосредственно общественной организации, а не образовательной школе, налогоплательщик не вправе воспользоваться социальным налоговым вычетом.

Предоставление социального налогового вычета
предпринимателю - "упрощенцу"

Вправе ли индивидуальный предприниматель, применяющий УСНО, воспользоваться социальными налоговыми вычетами по НДФЛ? В Письме от 31.05.2007 N 03-04-05-01/169 Минфин дал следующий ответ: в соответствии с п. 24 ст. 217 НК РФ доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, при налогообложении которых применяется УСНО, не подлежат обложению НДФЛ. Таким образом, к доходам индивидуального предпринимателя - "упрощенца" социальные налоговые вычеты по НДФЛ не применяются.

Если налогоплательщик получает другие доходы, подлежащие обложению НДФЛ по ставке 13%, он вправе уменьшить сумму таких доходов на налоговые вычеты.

Ранее аналогичный вопрос был рассмотрен в Письме Минфина РФ от 22.05.2007 N 03-11-05/111: имеют ли право индивидуальные предприниматели, уплачивающие ЕНВД и применяющие УСНО, на имущественные и социальные налоговые вычеты (в частности, при приобретении жилья, лекарственных средств) в случае получения иных доходов, облагаемых НДФЛ по ставке 13%?

В ответе финансисты указали: к доходам, по которым индивидуальный предприниматель уплачивает единый налог на вмененный доход, а также к доходам, при налогообложении которых применяется упрощенная система налогообложения, имущественные вычеты и социальные налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц не применяются.

В то же время обращаем внимание, что в случае, если налогоплательщик получает другие доходы (от иной деятельности), подлежащие обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов, то он вправе уменьшить сумму таких доходов на имущественные и социальные налоговые вычеты.

Оформляем документы на получение социального вычета

Как было отмечено выше, социальные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщикам - физическим лицам по окончании соответствующего налогового периода на основании их письменного заявления, которое подается вместе с налоговой декларацией по форме N 3-НДФЛ.

Форма декларации N 3-НДФЛ и инструкция по ее заполнению утверждены Приказом Минфина РФ от 29.12.2007 N 162н*(3). В соответствии с п. 3 данного приказа он вступает в силу начиная с представления декларации по НДФЛ за налоговый период 2007 года.

Декларация подается на бумажном носителе или в электронном виде. Порядок представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержден Приказом МНС РФ от 02.04.2002 N БГ-3-32/169.

Оформление расчета социальных налоговых вычетов претерпело значительные изменения в новой форме декларации по сравнению с ранее действовавшей формой*(4) - теперь информация о таких вычетах представляется отдельно от стандартных налоговых вычетов на листах К2, К3, К4.

При этом лист К2 предназначен для расчета итоговой суммы социальных налоговых вычетов, лист К3 - для детализации расчета социальных налоговых вычетов, установленных пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ, в части сумм страховых взносов, уплаченных по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, лист К4 - для расшифровки расчета социальных налоговых вычетов, установленных указанной нормой, в части сумм пенсионных взносов, уплаченных по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения.

Если налоговая декларация представляется налогоплательщиком только в целях получения таких вычетов, то помимо названных листов необходимо заполнить:

- титульный лист;

- раздел 1 "Расчет налоговой базы и суммы налога по доходам, облагаемым по ставке 13%";

- раздел 5 "Расчет итоговой суммы налога к уплате (доплате)/возврату по всем видам доходов";

- раздел 6 "Суммы налога, подлежащие уплате (доплате) в бюджет/возврату из бюджета".

Форма заявления о предоставлении указанных вычетов нормативными документами не утверждена, поэтому оно составляется в произвольной форме. К декларации необходимо наряду с заявлением о предоставлении социальных налоговых вычетов приложить соответствующие подтверждающие документы. Возврат излишне удержанных (уплаченных) сумм НДФЛ предусматривает возврат денежных средств только в безналичной форме. В связи с этим налогоплательщику - физическому лицу следует заранее открыть счет в банке. В заявлении о возврате излишне удержанных (уплаченных) сумм НДФЛ необходимо указать наименование банка, номер счета, а также БИК, номер корреспондентского счета или субсчета банка.

Обратите внимание:

Согласно п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о возврате суммы удержанного (уплаченного) НДФЛ может быть подано только в течение трех лет со дня удержания (уплаты) указанной суммы НДФЛ.

Одновременно с заявлением о предоставлении социальных налоговых вычетов налогоплательщику необходимо подать заявление о возврате (частичном или полном) удержанных в данном налоговом периоде сумм налога.

Обратите внимание:

Возможность получения социальных налоговых вычетов у своего работодателя (налогового агента) в порядке, аналогичном порядку получения имущественного налогового вычета в связи с приобретением или строительством жилья, ст. 219 НК РФ не предусмотрена.

Согласно п. 6 ст. 78 НК РФ сумма налога, излишне удержанная с выплат, произведенных налоговыми агентами, или уплаченная непосредственно самим налогоплательщиком, подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. Вместе с тем ст. 88 НК РФ предусмотрено, что в отношении представленной налоговой декларации и подтверждающих документов налоговым органом проводится камеральная налоговая проверка в течение трех месяцев. Поэтому срок, указанный в п. 6 ст. 78 НК РФ, начинает исчисляться не ранее, чем с момента завершения этой проверки. Таким образом, реальный срок возврата излишне удержанных (уплаченных) сумм НДФЛ составляет четыре месяца со дня подачи декларации и заявления о возврате налога.

Обратите внимание:

Если у налогоплательщика имеется недоплата по НДФЛ или задолженность по пеням, начисленным по данному налогу, то сумма излишне удержанного (уплаченного) налога направляется на зачет этих задолженностей и только в части превышения указанных сумм возвращается налогоплательщику.

На основании п. 9 ст. 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о возврате сумм излишне удержанного (уплаченного) налога или решении об отказе в осуществлении такого возврата в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения. Указанное сообщение передается физическому лицу или его уполномоченному представителю лично под расписку или путем направления письменного уведомления с подтверждением факта и даты его получения.

В случае если возврат сумм излишне удержанного (уплаченного) налога осуществляется с нарушением установленного срока, то налоговым органом на сумму излишне удержанного (уплаченного) налога, которая не возвращена в определенный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, за каждый календарный день нарушения срока возврата. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в дни нарушения срока возврата.

Е.Л. Джабазян,

редактор журнала "Оплата труда: бухгалтерский учет

и налогообложение"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, 3, февраль, март 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (действует в редакции от 29.11.2007).

*(2) Приказ Минфина РФ от 29.12.2007 N 162н.

*(3) Зарегистрировано в Минюсте РФ 01.02.2008 N 11072.

*(4) Приказ Минфина РФ от 23.12.2005 N 153н.