Представление сведений о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ (В.А. Лесникова, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.)

Представление сведений о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ

Закончился очередной налоговый период - 2007 год. По итогам налогового периода бухгалтер организации должен сдать целый ряд сведений, расчетов, деклараций. Перечень отчетности организации-"упрощенца" меньше, чем организации, находящейся на общем режиме налогообложения. Но все организации, независимо от выбранного режима налогообложения, обязаны представлять по итогам налогового периода сведения по форме N 2-НДФЛ на каждое физическое лицо, в пользу которого производились выплаты в течение 2007 года. Представление указанных сведений вызывает множество вопросов у бухгалтеров: на кого подавать сведения? В каких случаях не надо представлять сведения? Можно ли подать сведения на бумажном носителе? Каковы особенности представления данных сведений по телекоммуникационным каналам связи? Какая ответственность установлена законодательством за нарушение сроков представления указанных сведений?

Кто подает сведения?

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ налоговыми агентами по НДФЛ являются российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.

Обратите внимание: согласно п. 5 ст. 226 НК РФ в случае невозможности удержать исчисленную сумму НДФЛ из доходов налогоплательщика налоговый агент должен в течение одного месяца сообщить об этом в налоговый орган по месту своего учета. Специальной формы для такого уведомления не разработано. Однако в силу п. 3 Приказа ФНС РФ от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц" (вместе с "Рекомендациями по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год") (далее - Приказ N САЭ-3-04/706@) налоговым агентам рекомендовано сообщать в налоговые органы по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год", утвержденной данным приказом.

Согласно п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц данного налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В настоящий момент форма отчета утверждена Приказом N САЭ-3-04/706@.

На кого представляются сведения

Справки по форме N 2-НДФЛ представляются налоговым агентом по каждому физическому лицу, получившему от него доходы. Но из этого правила существуют исключения.

Подарки физическим лицам. Иногда организации проводят рекламные акции и вручают клиентам - физическим лицам подарки. Возникает ли в данном случае у организации обязанность подавать в налоговый орган сведения о доходах физических лиц за налоговый период по форме N 2-НДФЛ?

При получении физическими лицами от организации дохода в виде подарка стоимостью, не превышающей 4 000 руб., организация не признается налоговым агентом (п. 28 ст. 217 НК РФ, ст. 24 НК РФ), поскольку в этом случае на нее не возлагается обязанность исчисления, удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджет НДФЛ. Соответственно, организация не должна представлять в налоговые органы сведения о таких доходах, полученных физическими лицами.

Если одним и тем же физическим лицом в налоговом периоде получены и другие подарки общей стоимостью, превышающей 4 000 руб., то организация признается налоговым агентом и, соответственно, она должна выполнять обязанности, предусмотренные для налоговых агентов ст. 226 НК РФ.

Такая позиция изложена в письмах Минфина РФ от 09.02.2007 N 03-04-06-01/31, от 15.12.2006 N 03-05-01-04/332, от 01.09.2006 N 03-05-01-04/255, от 10.07.2006 N 03-05-01-04/206.

Однако налоговые органы придерживаются по данному вопросу противоположной точки зрения: налоговые агенты, являющиеся источником выплаты доходов, указанных в пункте 28 статьи 217 НК РФ, должны вести учет таких доходов независимо от их суммы и представлять сведения об этих доходах в налоговый орган по месту учета по форме N 2-НДФЛ (например, см. Письмо ФНС РФ от 17.11.2006 N 04-2-02/688@).

Выплаты индивидуальным предпринимателям. В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ не представляются сведения о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги) в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах.

Таким образом, организация не является налоговым агентом в отношении доходов индивидуального предпринимателя, у которого закупает товары. Аналогичная точка зрения представлена в Письме Минфина РФ от 07.05.2007 N 03-04-06-01/139.

Также организация не признается налоговым агентом и в случае, если она оплачивает услуги частного нотариуса (Письмо ФНС РФ от 28.04.2006 N 04-1-04/241, Письмо УФНС по г. Москве от 14.03.2007 N 28-11/22942@).

Порядок заполнения справки N 2-НДФЛ

Общий порядок заполнения справки N 2-НДФЛ приведен в Приложении к Приказу N САЭ-3-04/706@. Данным приказом утверждены Рекомендации по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год" (далее - Рекомендации по заполнению).

При заполнении справки N 2-НДФЛ используют коды, указанные в Приложении 2 к форме N 2-НДФЛ: коды документов, коды доходов, коды вычетов, коды регионов.

Справки N 2-НДФЛ заполняются по каждому лицу отдельно по каждой ставке налога. Например, если налоговый агент выплачивал в течение налогового периода физическому лицу доходы, облагаемые по ставкам 9 и 13%, то по данному физическому лицу он обязан представить в налоговый орган две справки.

Суммовые показатели справки N 2-НДФЛ отражаются в рублях и копейках (разд. 3 - 5 формы N 2-НДФЛ). Исключение составляют суммы НДФЛ, которые исчисляются и указываются в полных рублях (разд. 5 формы N 2-НДФЛ). В данном случае округление производится по общему правилу: сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а суммы 50 копеек и более округляются до полного рубля.

В справке заполняются все разделы, если иное не предусмотрено разд. 3 Рекомендаций по заполнению.

Справка на бумажном носителе заполняется (печатается) на лазерном, матричном, струйном принтере, на пишущей машинке либо рукописным текстом разборчивым почерком.

В случае если какие-либо разделы справки не заполняются, их наименования можно не указывать. При этом нумерация разделов сохраняется. Например, если физическому лицу не предоставлялись стандартные и имущественные налоговые вычеты, то при заполнении справки раздел 4 "Стандартные и имущественные налоговые вычеты" можно не указывать, при этом следующий за ним раздел "Общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода" сохранит свой номер - 5.

Порядок представления сведений

Согласно п. 2 ст. 230 НК РФ сведения по форме N 2-НДФЛ представляются на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций (через Интернет) в порядке, определяемом Минфином. В настоящее время данный порядок финансовым ведомством не утвержден. В Письме от 18.12.2006 N 03-05-01-03/157 чиновники по этому поводу высказали следующую точку зрения: до утверждения Минфином России в соответствии со статьей 230 Налогового кодекса Российской Федерации порядка представления на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций сведений о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов подлежит применению порядок передачи таких сведений, определенный в Приказе МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год".

Согласно указанной статье при численности физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, до 10 человек налоговые агенты могут представлять такие сведения на бумажных носителях. О возможности представления в данном случае сведений по форме 2-НДФЛ на бумажных носителях сказано и в Письме УФНС по г. Москве от 14.03.2007 N 28-11/22934@: если численность физических лиц, которые получили доходы в налоговом периоде, составляет 10 человек, налоговый агент вправе представить сведения о доходах, выплаченных в отчетном периоде, и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов по форме 2-НДФЛ на бумажных носителях.

В исключительных случаях с учетом специфики деятельности либо особенностей места нахождения организаций налоговые органы могут предоставить отдельным организациям право подавать сведения о доходах физических лиц на бумажных носителях.

Представление сведений на бумажных и магнитных носителях. При представлении справок в налоговые органы (как на магнитных, так и на бумажных носителях) налоговые агенты подают вместе со сведениями сопроводительный реестр сведений о доходах физических лиц за соответствующий год в двух экземплярах, один из которых остается в налоговом органе. В день сдачи налоговым агентом сведений должностное лицо налогового органа, осуществляющее прием документов, в присутствии представителя налогового агента производит контроль всех представленных документов, проверяет полноту и правильность заполнения данных в справках N 2-НДФЛ.

Документы, не прошедшие визуальный контроль, изымаются из представленного пакета документов как ошибочные и возвращаются представителю налогового агента.

По результатам визуального контроля оформляется в двух экземплярах протокол приема сведений о доходах физических лиц на бумажных носителях. Оба экземпляра протокола подписываются налоговым агентом и должностным лицом налогового органа.

Первые экземпляры реестра и протокола возвращаются налоговому агенту, а вторые - остаются в налоговом органе.

При представлении сведений через уполномоченного представителя на него необходимо оформить доверенность. В соответствии с п. 3 ст. 29 НК РФ уполномоченный представитель налогового агента должен осуществлять свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном ГК РФ. Согласно п. 5 ст. 185 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами организации. Кроме того, такая доверенность должна быть заверена печатью данной организации.

Уполномоченный представитель налогового агента - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности.

Представление сведений в электронном виде через Интернет. Представление сведений о доходах физических лиц с использованием средств телекоммуникаций осуществляется через специализированного оператора связи, выбираемого в соответствии с Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным Приказом Министерства РФ по налогам и сборам от 02.04.2002 N БГ-3-32/169, и другими нормативными документами Министерства РФ по налогам и сборам, определяющими порядок представления налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов и сборов.

При представлении сведений о доходах физических лиц с использованием средств телекоммуникаций налоговый агент не обязан дублировать их на бумажном или магнитном носителе. В данном случае налоговый агент и налоговый орган соблюдают следующий порядок электронного документооборота.

Подготовленный файл, содержащий сведения о доходах физических лиц и подписанный ЭЦП (электронной цифровой подписью) налогового агента, отправляется в зашифрованном виде в адрес налогового органа по месту учета налогового агента.

После получения от налогового агента файла, содержащего сведения о доходах физических лиц, налоговый орган выполняет следующие действия:

- проверяет подлинность ЭЦП налогового агента;

- проводит автоматизированный контроль файла, содержащего сведения о доходах физических лиц, средствами поддержки электронного документооборота на соответствие реквизитов, а также за правильностью формата их заполнения и формирует протокол приема сведений о доходах физических лиц;

- направляет налоговому агенту протокол приема сведений, а также файл, содержащий не прошедшие контроль сведения, подписанные ЭЦП налогового органа.

Протокол приема сведений, а также файл, содержащий не прошедшие контроль сведения, заверенные ЭЦП налогового агента, возвращаются налоговым агентом в налоговый орган и после подтверждения подлинности ЭЦП налогового агента сохраняются в архиве налогового органа.

Датой представления сведений о доходах физических лиц с использованием средств телекоммуникаций является дата их отправки, зафиксированная специализированным оператором связи. При этом принятыми считаются сведения, прошедшие контроль.

Срок представления сведений

Срок представления сведений установлен п. 2 ст. 230 НК РФ - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Ответственность за непредставление сведений

За несвоевременное представление сведений по форме N 2-НДФЛ налоговому агенту грозит штраф в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ. Основание - п. 1 ст. 126 НК РФ.

При применении к налоговым агентам указанной меры ответственности необходимо исходить из того, что каждый документ (справка), касающийся конкретного налогоплательщика, является отдельным документом независимо от способа его представления в налоговый орган: на бумажном или магнитном носителе (п. 45 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

В.А. Лесникова,

эксперт журнала "Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.