Особенности пассажирских перевозок электротранспортом (С.Н. Алексеева, "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2008 г.)

Особенности пассажирских перевозок электротранспортом

На городских маршрутах для перевозки пассажиров наряду с другими транспортными средствами используется электротранспорт. В отличие от автобусных перевозок пассажирские перевозки троллейбусами и трамваями имеют свою отраслевую специфику, основанную главным образом на общедоступности данных городских перевозок. В связи с этим для предприятий электротранспорта актуальны такие вопросы, как возмещение расходов по оплате проезда льготных категорий граждан, налоговые льготы пассажирских перевозок и транспортных средств, и другие отраслевые нюансы, которые и стали темой настоящей статьи.

Насколько убыточен электротранспорт?

Для предприятий городского электротранспорта вопрос возмещения причиненных убытков один из наиболее актуальных. Как показывает практика, чаще других троллейбусные и трамвайные депо получают убытки от простоя транспортных средств (ТС) в результате ДТП и в связи с неисполнением бюджетами соответствующих уровней принятых перед перевозчиками обязательств по возмещению расходов, связанных с перевозкой льготных категорий граждан. В каждой из этих ситуаций различны размеры убытков, правила и шансы на их возмещение.

Есть ли шансы взыскать убытки за простой в случае ДТП?

Не секрет, что электротранспорт в силу своей небольшой маневренности нередко оказывается "заложником" произошедших на пути следования ДТП. В простой вовлекается сразу несколько ТС на линии, что приводит к убыткам, которые складываются из суммы недополученных ассигнований от потери пробега и неполученных доходов от кондукторского обслуживания. Иными словами, налицо неполученные доходы, которые получило бы предприятие электротранспорта, если бы не случилось ДТП на пути следования троллейбуса (трамвая). Но рассчитать и взыскать упущенную выгоду даже в судебном порядке не так-то просто. Проведем небольшой анализ судебных решений по этому вопросу.

В Постановлении ФАС ВВО от 25.07.2006 N А82-5239/2005-7 арбитры отказали предприятию электротранспорта в требовании возмещения убытков на том основании, что представленные им калькуляции и справка о фактическом получении ассигнований из бюджета убытков первичными документами не подтверждены, ведомости исполнения движения представляют собой односторонние документы, не подписанные заполнявшим их должностным лицом. На основании этих документов невозможно установить, чем вызвано недополучение ассигнований из бюджета от потери пробега, поэтому суд не счел доказанным факт причинения убытков предприятию электротранспорта и их размер.

В отличие от трамваев у троллейбусов есть небольшое поле для маневра, на что обратили внимание в Постановлении ФАС ВВО от 27.06.2006 N А82-11015/2005-7. В извещении о ДТП, составленном водителями ТС, отражена схема ДТП. Из схемы не усматривается, что движение транспорта в связи с указанной аварией было невозможно по всей ширине улицы. Кроме того, каких-либо документов, составленных сотрудниками ГИБДД, свидетельствующих о задержке в движении троллейбусов в результате ДТП, перевозчиком представлено не было. При таких обстоятельствах суд правомерно отказал предприятию в удовлетворении требований по взысканию убытков от простоя электротранспорта. Сведения об этом должны быть указаны в рапорте инспектора ДПС, протоколе об административном правонарушении или в схеме к протоколу осмотра места ДТП (Постановление ФАС ПО от 26.07.2005 N А65-22998/04-СГ2-3).

Предприятию электротранспорта при обращении в суд следует учесть, что арбитры могут проверить не только сам расчет размера причиненных в результате простоя убытков, но и то, насколько оперативно истец принял меры по восстановлению контактной сети и как время устранения обрыва проводов повлияло на время простоя троллейбусов (Постановление ФАС МО от 25.10.2005 N КГ-А40/10611-05). Из всех перечисленных судебных решений ни одно не принято в пользу предприятий электротранспорта, требовавшего возмещения причиненных простоем убытков. Это не говорит о том, что истребовать причиненные убытки невозможно, нужно только лучше подготовиться, учтя чужие ошибки, о которых мы только что рассказали.

Можно ли надеяться на возмещение льгот из бюджета?

Троллейбусы и трамваи являются теми видами общественного транспорта, привлекательность которых не только в их доступности и удобстве, но и в том, что отдельные категории граждан имеют льготы по оплате проезда. Предприятиям электротранспорта льготный проезд приносит лишь убытки, которые должны компенсироваться за счет средств соответствующего бюджета, иначе они не смогут полностью покрывать свои расходы и выполнять обязательства перед кредиторами. Но чиновников это не особо беспокоит, они не спешат компенсировать убытки городскому электротранспорту, полученные от перевозок льготных категорий пассажиров. Как результат - многочисленные исковые требования организаций городского транспорта к уполномоченным органам исполнительной власти, не выполняющим свои обязательства перед перевозчиками.

В ответ Минфин выпустил Письмо от 14.03.2007 N 08-04-14/419, в котором обратил внимание на то, что размер исковых требований, предъявляемых к Российской Федерации (Министерству финансов) в качестве убытков от перевозок льготных категорий граждан, является завышенным и не подтверждается надлежащими доказательствами. Эти судебные решения, по мнению чиновников, нужно обжаловать во всех без исключения судебных инстанциях вплоть до Высшего арбитражного суда. Далее в письме финансовое ведомство дает представляющим интересы РФ органам власти практические советы, касающиеся обжалования в судебном порядке исковых требований организаций городского транспорта. Последним будут небезынтересны наставления финансового ведомства, которые позволят предприятиям городского транспорта лучше подготовиться перед обращением в суд.

Итак, во-первых, чиновники указывают на то, что бремя доказывания размера понесенных расходов, связанных с предоставлением льготного проезда гражданам, несет истец - предприятие городского транспорта. В качестве доказательств понесенных убытков орган, представляющий интересы РФ, может затребовать:

- у предприятия городского транспорта:

а) лицензию на пассажирские перевозки;

б) акты обследования пассажиропотоков за соответствующий период, в результате которых определяется коэффициент соотношения платных и бесплатных пассажиров (количество бесплатных пассажиров, приходящееся на каждого платного);

в) надлежащие доказательства обращения о выделении необходимой финансовой помощи;

- у органов соцзащиты населения - справки о количестве зарегистрированных граждан, имеющих право на льготы по проезду, с предоставлением поименного списка граждан, имеющих право на получение соответствующих льгот за конкретный период;

- у администрации муниципального образования - информацию о количестве организаций пассажирского транспорта, осуществляющих соответствующие перевозки.

Во-вторых, учитывая то, что льготы по проезду в городском муниципальном транспорте могут быть установлены как федеральным, так и региональным законодательством, а также актами органов местного самоуправления, при подготовке дела к судебному разбирательству необходимо выяснить, к какому уровню относятся расходные обязательства по финансированию льгот по проезду. Для перевозчиков это указание мало о чем говорит, как и следующее, касающееся выяснения распорядителей бюджетных средств, предназначенных на оплату проезда льготников.

В-третьих, чиновники напоминают, что п. 5 ст. 790 ГК РФ гарантирует перевозчикам возмещение из бюджетов бюджетной системы РФ именно расходов, связанных с оказанием услуг льготной категории граждан, но не полного возмещения убытков. Данной позиции необходимо придерживаться в любом случае, если размер требуемой истцом компенсации рассчитан произвольно исходя из стоимости билета (тарифа), а не понесенных фактически расходов по перевозке льготной категории граждан. Кроме того, необходимо доказать факт фактического провоза льготных категорий пассажиров, а расчет должен быть произведен не из простой численности зарегистрированных граждан, обладающих льготами. А если на городской территории действуют несколько транспортных организаций, количество граждан перевезенных каждой из них рассчитывается от их общего количества в соответствующей доле.

В-четвертых, в судебном заседании следует выяснить, обращался ли перевозчик с просьбой о выделении необходимой финансовой помощи в соответствующие инстанции. Этот аргумент можно назвать не больше, чем очередной бюрократической уловкой, возмещение расходов, связанных с предоставлением бесплатного проезда, является обязанностью, а не правом распорядителя бюджетных средств, выделенных на эти цели.

И в заключение отметим, если рассмотренные аргументы оказались тщетны, финансовое ведомство рекомендует обратить внимание на срок исковой давности, после которого требования предприятий городского транспорта по возмещению расходов на льготников не будут удовлетворены в судебном порядке, даже если они правомерны.

Может показаться, что при такой серьезной защите у предприятий городского транспорта мало шансов на успешный исход судебного дела и истребования возмещения убытков от перевозок льготных категорий граждан. Однако отдельные судебные решения свидетельствуют об обратном, шансы есть и неплохие.

Показательным является дело, рассмотренное ФАС ВСО в Постановлении от 17.09.2007 N А19-23376/06-Ф02-5875/07. МУП обратилось в арбитражный суд с иском к РФ в лице Министерства финансов о взыскании расходов, связанных с предоставлением льгот по оплате проезда городским пассажирским трамваем в рамках Закона о ветеранах*(1). В редакции, действовавшей в спорный период, он устанавливает правовые гарантии социальной защиты ветеранов. Российская Федерация, установив Законом о ветеранах льготы в виде бесплатного проезда, приняла на себя и обязанность полного возмещения транспортным предприятиям расходов по предоставлению этих льгот за счет средств федерального бюджета. Бездействие государства выразилось в неисполнении обязанности по компенсации истцу указанных затрат, поэтому он, в силу ст. 1069 ГК РФ, вправе требовать от государства возмещения этих расходов как вреда, причиненного бездействием государственных органов.

Расчет перевозчика понесенных им расходов основан на показателях численности ветеранов, обладающих льготой по бесплатному проезду, количество поездок одного ветерана в месяц, тариф на проезд. Все используемые в расчете показатели подтверждены соответствующими документами уполномоченных органов. Поскольку в спорный период порядок возмещения транспортным организациям расходов, понесенных в связи с исполнением Закона о ветеранах, утвержден не был, предприятие правомерно определило расходы на основании методики, существовавшей на тот период. Чиновники, следуя указаниям ведомства, попытались списать долг в связи с истечением срока исковой давности, однако он, как следует из материалов дела, не прошел на момент обращения истца в суд.

Ответчик не согласился с решением арбитражного суда и обратился в Высший арбитражный суд. В нем сначала дело рассматривает коллегия, а затем, если есть основания для отмены решения арбитражного суда, дело передается в Президиум ВАС РФ. В Определении от 28.12.2007 N 17545/07 судебная коллегия не нашла оснований для отмены принятого арбитражного решения. Взыскание понесенных транспортным предприятием расходов за счет казны РФ в лице Минфина соответствует закону и сложившейся судебной практике*(2). Принятое в пользу предприятия городского транспорта решение говорит о том, что у организаций электротранспорта есть шансы взыскать и получить бюджетные средства на возмещение расходов, связанных с перевозкой льготных категорий граждан.

Учетные моменты

Учет на предприятиях городского транспорта немногим отличается от системы учета других перевозчиков пассажиров. Доходы и расходы, связанные с оказанием услуг, отражаются в традиционном порядке, за исключением того, что выручка отражается в учете в сумме поступления денежных средств (п. 5, 6 ПБУ 9/99), то есть по установленным тарифам на проезд. Включать недополученные от льготников доходы в состав выручки, по мнению автора, нет оснований, так как выполняются не все условия признания выручки, закрепленные в п. 12 ПБУ 9/99 (сумма выручки не всегда может быть достоверно определена и нет уверенности в получении экономических выгод от проезда льготников).

Следующий вопрос: как отразить в учете возмещение убытков? Согласно п. 8 ПБУ 10/99 такие поступления средств следует признать прочими доходами организации. Они признаются в том отчетном периоде, в котором распорядителем бюджетных средств принято решение о возмещении убытков, связанных с льготным проездом отдельных категорий граждан. После того как средства будут перечислены, перевозчик "закрывает" в учете задолженность.

Пример 2.

В отчетном периоде МУП "Энерготранс", оказывающим услуги по перевозке граждан городским электротранспортом по установленным тарифам, получены доходы в размере 1 500 000 руб. и осуществлены расходы в размере 2 000 000 руб. Убыток в размере 400 000 руб. возник в результате оказания услуг по регулируемым ценам, оставшаяся часть связана с бесплатным проездом льготных категорий граждан. Денежные средства поступили организации из местного бюджета только в счет погашения возникшего убытка в сумме 400 000 руб., связанного с оказанием услуг по регулируемым ценам.

В бухгалтерском учете МУП "Энерготранс" будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены доходы от пассажирских перевозок			1 500 000
Отражена себестоимость транспортных услуг		20, 26	2 000 000
Отражена сумма полученного убытка	99	90-9	500 000
Отражено в составе прочих доходов причитающееся перевозчику из бюджета возмещение*	76	91-1	400 000
Получены бюджетные средства на покрытие убытка от оказания услуг по	51	76	400 000

Налогообложение

Порядок налогообложения предприятий электротранспорта вряд ли можно назвать сложным. Из имеющихся налоговых режимов они могут воспользоваться лишь традиционной системой налогообложения. На уплату ЕНВД предприятия электротранспорта не могут перейти в силу того, что троллейбусы (трамваи) не относятся к "вмененным" ТС, в состав которых входят автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили. Кроме того, этот спецрежим может применяться в отношении пассажирского автомобильного транспорта, а не городского электротранспорта. Все это говорит о том, что предпринимательская деятельность по оказанию автотранспортных услуг по перевозке в троллейбусах не относится к "вмененной" деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов и не может быть переведена на уплату ЕНВД. Этот вывод, сделанный в Письме Минфина РФ от 28.07.2006 N 03-11-05/190, применим в отношении перевозок пассажиров как в троллейбусах, так и в трамваях.

Преимуществами другого налогового спецрежима - "упрощенки" предприятия электротранспорта в принципе могут воспользоваться. Как правило, они занимаются основным видом деятельности в форме муниципальных предприятий, их нет в списке организаций, которым запрещено уплачивать единый налог (Письмо Минфина РФ от 31.10.2007 N 03-11-04/2/267). Но в гл. 26.2 НК РФ помимо этого есть еще ряд требований, соблюдение которых позволяет предприятию перейти на "упрощенку", такие как ограничение средней численности работников (100 чел.), остаточной стоимости основных средств (100 млн. руб.), полученных организацией за 9 предшествующих месяцев доходов (18,61 млн. руб.*(3)). Выполнить эти условия могут далеко не все предприятия электротранспорта, которые в отличие от автомобильных перевозчиков имеют достаточно большой парк ТС и дорогостоящее оборудование, остаточная стоимость часто превышает установленное ст. 346.12 НК РФ ограничение. Плюс к этому не у всех предприятий электротранспорта доля участия других организаций составляет менее 25%, что также является одним из условий, выполнение которого позволяет организации подать заявление о переходе на "упрощенку".

Традиционная система налогообложения, на которой находятся многие предприятия электротранспорта, на самом деле не так обременительна для них, как может показаться на первый взгляд. В бюджет и внебюджетные фонды такие предприятия уплачивают налог на прибыль, ЕСН, налог на имущество, пенсионные взносы и взносы в ФСС. В то же время от уплаты других налогов предприятия электротранспорта освобождены.

Налог на добавленную стоимость. От уплаты этого налога в отношении основного вида деятельности предприятия электротранспорта освобождаются на основании льготы, предоставленной пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ. Она освобождает от обложения услуги по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования в соответствии условиями перевозок по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления (в том числе с предоставлением всех льгот на проезд). Данной льготой вправе воспользоваться и те предприятия электротранспорта, которые заключили договоры с промышленными и другими организациями на транспортное обслуживание по перевозке их работников электротранспортом. Налоговики в таком случае могут указать на то, что оказание предприятием услуг по перевозке на основании указанных договоров исключает возможность перевозки иных лиц, а соответственно, и общедоступность услуг, что является одним из условий освобождения от НДС. Эти претензии ревизоров обоснованны только в том случае, если они смогут представить доказательства осуществления перевозок только работников предприятий, с которыми заключены договоры, и отсутствует возможность у иных лиц воспользоваться услугами электротранспорта. Но на практике такое встречается крайне редко, как правило, даже при заключении предприятиями электротранспорта договоров на спецобслуживание, троллейбусы (трамваи) идут по установленным традиционным маршрутам и любой желающий может воспользоваться услугами электротранспорта. Это свидетельствует об общедоступности перевозок (в том числе работников предприятий-заказчиков) и правомерности освобождения их от НДС. Главное, чтобы условия перевозки и стоимость проездных билетов соответствовала утвержденному единому тарифу. То есть был сохранен принцип проезда пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования по проездным билетам, а не по ведомственному признаку (Постановление ФАС ПО от 21.10.2005 N А55-3683/05-10). Тот факт, что организации - заказчики спецобслуживания оплачивают предприятию электротранспорта дополнительные расходы в счет компенсации затрат, связанных с перевозкой, не означает потерю права на льготу по НДС (Постановление ФАС УО от 27.06.2006 N Ф09-5465/06-С2). Помимо федерального налога предприятия электротранспорта имеют льготы по уплате отдельных региональных налогов.

Транспортный налог. Объектом транспортного налогообложения признаются автомобили, автобусы и другие ТС, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ. В пункте 12 Методических рекомендаций по применению гл. 28 НК РФ*(4) уточняется, что к объектам налогообложения не относятся троллейбусы, железнодорожные и трамвайные локомотивы, рельсовый подвижной состав, прицепы и полуприцепы и другие несамоходные средства транспорта. Фактически это означает, что со средств электротранспорта у предприятия нет обязанности по уплате транспортного налога.

Кроме того, вагоны железнодорожные специализированные и переоборудованные, основным назначением которых является выполнение производственных или хозяйственно-бытовых функций, а не перевозка грузов и людей (передвижные электростанции, передвижные трансформаторные установки, передвижные мастерские, вагоны-лаборатории, передвижные диагностические установки, и т.п.), считаются передвижными предприятиями соответствующего назначения, а не транспортными средствами в целях исчисления налога. Но если такие ТС зарегистрированы в органах ГИБДД или Гостехнадзора, то с них нужно уплачивать налог даже несмотря на то, что они не предназначены для перевозки людей и грузов, а используются в производственных или хозяйственно-бытовых целях (Письмо Минфина РФ от 17.08.2007 N 03-05-06-04/35).

Налог на имущество. Этот налог относится к региональным налогам, поэтому он устанавливается не только нормами гл. 30 НК РФ, но и законами субъектов РФ. Они могут предусматривать налоговые льготы и основания для их использования наряду с теми льготами, что установлены ст. 381 НК РФ на федеральном уровне.

Например, в Постановлении ФАС ЦО от 23.08.2006 N А09-11804/05-20 предметом спора явилась правомерность применения организацией общественного транспорта региональной льготы, освобождающей от налога на имущество объекты городских пассажирских перевозок. Для того чтобы воспользоваться освобождением, нужно было выполнить еще два условия: подтвердить статус организации общественного транспорта, осуществляющей городские пассажирские перевозки, и представить документы на получение субсидий из областного и местного бюджетов. Эти требования предприятие выполнило, камнем преткновения в применении налоговой льготы оказались объекты, на которых осуществлялись городские пассажирские перевозки.

По мнению налогового органа, от налогообложения освобождались лишь транспортные средства, на которых осуществлялась перевозка пассажиров, то есть троллейбусы. Другой позиции придерживалось троллейбусное управление, исключившее из расчета налога на имущество не только троллейбусы, но и линии электропередачи, сооружения электроэнергетики и трансформаторные подстанции. Суд поддержал позицию налогоплательщика, указав на нечеткость регионального закона, из положений которого не ясно, что считать объектом, осуществляющим пассажирские перевозки. В такой ситуации троллейбусное управление обоснованно исходило из того, что троллейбус как отдельный инвентарный объект не может выполнять свои функции самостоятельно без контактной электрической сети и питающих подстанций. Значит, данные объекты, как и сами троллейбусы, входят в единый комплекс, предназначенный для осуществления городских пассажирских перевозок и не подлежащий обложению налогом на имущество на основании льготы регионального закона.

Мы рассмотрели особенности налогообложения основного вида деятельности - перевозки пассажиров, кроме этого предприятия электротранспорта занимаются другими сопутствующими видами деятельности. Наиболее распространенный из них - размещение рекламы на транспорте.

Реклама на электротранспорте

Реклама на ТС, в том числе на трамваях и троллейбусах, стала неотъемлемым видом наружной рекламой во многих городах, где есть электротранспорт. В отношении деятельности по распространению и (или) размещению рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах по решению муниципальных образований может вводиться уплата ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Нужно ли перевозчику с полученных от размещения рекламы доходов уплачивать этот налог? Ответ на этот вопрос зависит от того, кто занимается непосредственно распространением и размещением рекламы на трамваях и троллейбусах.

Как правило, этим занимаются специализированные организации (чаще рекламные агентства), которым перевозчик пассажиров (как арендодатель) оказывает лишь услуги по сдаче в аренду бортов трамвайных вагонов или троллейбусов. Арендатор, размещающий рекламу на транспорте, самостоятельно находит заказчиков на размещение информационного материала, наносит эту рекламу на поверхность бортов трамвая (троллейбуса). Кто же в данном случае является плательщиком ЕНВД по распространению и размещению рекламы?

В Письме от 27.03.2006 N 03-11-04/3/156 Минфин считает, что в данной ситуации "вмененка" больше подходит организации, занимающейся непосредственно распространением и размещением рекламы для заказчика, а не лицу, предоставляющему ТС для размещения на нем рекламной информации (за исключением ситуации, когда транспортное средство принадлежит самой рекламной организации).

Деятельность организации по предоставлению поверхностей трамвайных вагонов (троллейбусов) под размещение рекламной информации не относится к "вмененной" деятельности по размещению и (или) распространению рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, и, соответственно, подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Выводы финансового ведомства на руку организациям электротранспорта, которые находятся на традиционной системе налогообложения и не заинтересованы менять свой "профиль" плательщика, совмещая разные налоговые режимы.

С.Н. Алексеева,

эксперт журнала "Транспортные услуги:

бухгалтерский учет и налогообложения"

"Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 12.01.1995 N 5-ФЗ "О ветеранах".

*(2) Например, Постановление Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 23.

*(3) Письмо Минфина РФ от 01.11.2007 N 03-11-04/2/268.

*(4) Утверждены Приказом МНС РФ от 09.04.2003 N БГ-3-21/177.