Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 21 июня 2012 г. N 01АП-2245/12

г. Владимир

21 июня 2012 г.

Дело N А38-5731/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 14.06.2012.

В полном объеме постановление изготовлено 21.06.2012.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кирилловой М.Н.,

судей Белышковой М.Б., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Егоровой В.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Витадент" (ИНН 1215046416, ОГРН 1021200772460, г. Йошкар-Ола) на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 23.03.2012 по делу N А38-5731/2011, принятое судьей Вопиловским Ю.А. по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Витадент" о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле от 12.08.2011 N 16-42,

при участии третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, общества с ограниченной ответственностью "Вита-Дент".

В судебном заседании приняли участие представители общества с ограниченной ответственностью "Витадент" - Ухова О.М. по доверенности от 30.11.2011; Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле - Грачева Т.А. по доверенности от 10.01.2012 N 03-06/000006, Толмачева Е.В. по доверенности от 31.05.201 N 03-06/021340; общества с ограниченной ответственностью "Вита-Дент"- Ухова О.М. по доверенности от 17.01.2012.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее:

общество с ограниченной ответственностью "Витадент" (далее- общество, ООО "Витадент", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле от 12.08.2011 N 16-42 (далее - налоговый орган, инспекция) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2007 год в сумме 187 693 рублей, за 2008 год в сумме 196 797 рублей, за 2009 год в сумме 72 320 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 73 628 рублей, применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 53 824 рублей за неуплату налога на прибыль за 2008, 2009 годы.

Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 23.03.2012 в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт ввиду неправильного применения норм материального права и несоответствия выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Податель апелляционной жалобы указывает, что в проверяемый период ООО "Витадент" осуществляло деятельность по оптовой торговле товарами медицинского назначении, участвовало в государственных торгах на поставку медицинских материалов и оборудование. В целях оптимизации расходов общества было принято решение о привлечении специалистов ООО "Вита-Дент", в связи с чем были заключены договоры на оказание услуг агента по оптовым продажам товаров с выплатой вознаграждения за оказанные услуги.

Факт оказания услуг по договору подтверждается товарными накладными, актами выполненных работ и расчетом вознаграждения, заключенными договорами на поставку товаров, государственными контрактами. Представленные обществом арбитражному суду агентские договоры, заключенные ООО "Вита-Дент", иные документы, соответствуют требованиям гражданского и налогового законодательства.

По мнению общества, избрание способа продажи медицинского оборудования через организацию агента, выступающего в качестве самостоятельного налогоплательщика по законодательству Российской Федерации, вызванное необходимостью повышения эффективности указанной деятельности, не противоречит требованиям налогового законодательства. Вывод налоговой инспекции об аффилированности контрагентов по агентским договорам на оказание услуг также является необоснованным. Взаимодействие двух фирм, ООО "Витадент" и ООО "Вита-Дент", является экономически оправданным, основанном на наличии различных лицензий, различных зарегистрированных видов ОКВЭД.

Наличие между обществом и ООО "Вита-Дент" реальных хозяйственных взаимоотношений по реализации условий заключенных договоров, при отсутствии доказательств об учете налогоплательщиком хозяйственных операций вне связи с их действительным экономическим смыслом и взаимозависимости хозяйственных обществ, на взгляд общества, не может свидетельствовать о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В судебном заседании представитель налогоплательщика просил отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

Представитель налогового орган в судебном заседании, поддержав правовую позицию отзыва на апелляционную жалобу, указал на противоречие доводов общества представленным в дело доказательствам, просил оставить решение суда без изменения, жалобу налогоплательщика - без изменения.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "Вита-Дент" в судебном заседании просил удовлетворить апелляционную жалобу общества и отменить обжалуемый судебный акт.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл явку в судебное заседание представителя не обеспечило, представив отзыв на апелляционную жалобу, просило оставить апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

Законность принятого судебного акта проверена Первым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 265, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ООО "Витадент" состоит на налоговом учете в Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле.

В отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности и полноты исчисления и уплаты налога на прибыль за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по окончании которой составлен акт от 13.04.2011 N 16-16 и принято решение от 12.08.2011 N 16-42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

ООО "Витадент" обжаловало решение налогового органа в Управление ФНС России по Республике Марий Эл.

По результатам рассмотрения жалобы руководителем Управления ФНС России по Республике Марий Эл вынесено решение от 07.10.2011 N 85 об оставлении жалобы без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, ООО "Витадент" обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании его частично недействительным.

Суд первой инстанции, руководствуясь статьями 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 20, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктами 1,3,7,9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пунктом 1 статьи 45 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" пришел к выводу о недобросовестном характере действий заявителя, не имеющих реальной деловой цели, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на прибыль, отказав в удовлетворении заявленных требований.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на затраты должен документально доказать факт реального несения затрат, а также их связь с производственной деятельностью и получением доходов от осуществления реальной экономической деятельности.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС Российской Федерации N 53 разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как следует из решения налогового органа, в ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о заключении заявителем и ООО "Вита-Дент" агентских договоров, которые фактически сторонами сделок не исполнялись.

Инспекция в ходе проверки установила, что сделки по оказанию услуг агента направлены на искусственное создание формального документооборота по исполнению взаимных обязательств по оптовым продажам товаров медицинского назначения в рамках агентских соглашений с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

Налоговый орган в ходе проверки счел, что выявленные в ходе проверки факты позволяют сделать вывод о согласованности действий сторон сделок, направленных на создание условий целенаправленного уклонения от уплаты налогов заявителем по общей системе налогообложения, и его контрагентом- ООО "Вита-Дент" по упрощенной системе налогообложения.

Оценив представленные в дело доказательства, арбитражный суд первой инстанции установил, что ООО "Витадент" и ООО "Вита-Дент", осуществляющие сходные виды деятельности по торговле медицинскими товарами и оборудованием по одному адресу; имеющие директором Смоленцева И.В., и учредителей ООО "Витадент"- Смоленцева И.В., Смоленцева В.В., а ООО "Вита-Дент"- Смоленцева И.В., заинтересованных во взаимодействии своих организаций и оказывающих влияние на условия и экономические результаты их деятельности; имеющие один и тот же состав работников, выполняющих в указанных организациях аналогичные трудовые обязанности в одно рабочее время, на одних и тех же рабочих местах, с использованием одних и тех же помещений и имущества, применив механизм гражданско-правовых отношений по агентским договорам, создали видимость оказания налогоплательщику услуг, которые в действительности выполнялись его собственными работниками в рамках трудовых отношений. Действия заявителя и его контрагента преследовали цель, направленную на занижение платежей по налогу на прибыль путем создания формальных оснований для формирования состава затрат по этому налогу.

Судом первой инстанции признан правомерным вывод налогового органа о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании названными организациями искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на прибыль.

Считая основанным на материалах дела вывод суда первой инстанции, апелляционный суд исходит из следующего.

С учетом пункта 1 статьи 45 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", исходя из данных об участниках, руководителях ООО "Витадент", ООО "Вита-Дент", наличия признаков их заинтересованности, арбитражный суд пришел к правильному выводу о влиянии взаимосвязи юридических лиц, имеющих одних и тех же участников и руководителя, на условия и результаты сделок между этими организациями, в связи с чем признал организации взаимозависимыми лицами.

Материалами дела установлено, что в 2007-2009 годах ООО "Витадент" (заказчик) и ООО "Вита-Дент" (агент) заключены договоры на оказание агентских услуг по оптовым продажам по поручению заказчика товаров медицинского назначения, принадлежащих заказчику.

По условиям агентских договоров на агента возложены обязанности от имени и по поручению заказчика по заключению договоров купли-продажи товаров медицинского назначения, проведению переговоров с покупателями, разработке предложений, подготовке информационных материалов, проведению презентаций и прочих мероприятий по продвижению товаров, осуществлению операций по продажам, выписке расходных документов, счетов, счетов-фактур, подбору сертификатов и качественных удостоверений по реализуемым товарам, контролю кредиторской задолженности, составлению отчетов и проведению анализа продаж.

При этом заявитель имел лицензию от 20.04.2006 N 99-02-009611, сроком действия по 20.04.2011 на осуществление фармацевтической деятельности на объекте розничной торговли лекарственными средствами (аптечный пункт) по адресу: г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект, д. 64, оф. 5 (т.3, л.д. 25); осуществлял в проверяемый период оптовую и розничную торговлю медицинскими товарами, медицинской техникой; применял общий режим налогообложения, определяя доходы и расходы по методу начисления.

ООО "Вита-Дент" имеет лицензию от 22.09.2010 N 99-08-001098, сроком действия до 22.09.2015, на предоставление услуг по монтажу, ремонту и техническому обслуживанию медицинского оборудования; осуществляло ремонт, торговлю, обслуживание медицинским оборудованием, торговлю медицинскими товарами; применяло упрощенную систему налогообложения в спорный период, ведя налоговый учет по кассовому методу.

Расходы заказчика на приобретение услуг ООО "Вита-Дент" по агентским договорам, включенные в состав затрат при исчислении налога на прибыль, составили за 2007 год - 782 056 рублей, за 2008 год - 819 986 рублей, за 2009 год - 361 601 рубль.

Из содержания составленных ООО "Вита-Дент" расчетов стоимости услуг агента по оптовой торговле по договорам на оказание агентских услуг следует, что деятельность по исполнению агентских договоров осуществляли работники ООО "Вита-Дент": в 2007, 2008 годах менеджеры по продажам Морозова Н.Л., Новоселова С.А., финансовый директор Трефилова И.В.; в 2009 году - менеджер по продажам Морозова Н.Л., главный бухгалтер Щелчкова С.Ю.

При этом указанные физические лица работали по совместительству в ООО "Витадент".

Сопоставив штатные расписания ООО "Витадент" от 01.09.2007, от 01.01.2009, трудовые договоры, заключенные за 2007-2009 годы, а также штатные расписания ООО "Вита-Дент" от 01.09.2007, от 01.01.2009, трудовые договоры за 2007-2009 годы, арбитражный суд пришел к выводу, что деятельность по исполнению договоров на оказание агентских услуг осуществлялась от имени агента физическими лицами, состоявшими на условиях совместительства в трудовых отношениях с заказчиком услуг. При этом работники агента, занятые в исполнении агентских договоров, составляли основную часть производственного персонала заказчика.

В ходе проверки, исходя из анализа удельного веса доходов от розничной торговли в общей сумме доходов заявителя от реализации товаров (работ, услуг), налоговым органом установлено, что в 2007-2009 годах основным видом деятельности ООО "Витадент", от которого был получен наибольший доход, являлась оптовая торговля, осуществляемая с использованием услуг агента. При этом сумма агентского вознаграждения ООО "Вита-Дент", отраженная в актах об оказании агентских услуг, значительно превышает фактические расходы указанной организации по ведению посреднической деятельности.

Доводы апелляционной жалобы опровергаются показаниями свидетелей о том, что фактические работы по агентским договорам по оптовой торговле ООО "Вита-Дент" не выполняло.

Согласно протоколам допроса Новоселовой С.А. от 11.02.2011 N 28, от 01.07.2011 N 186, она по совместительству работала в ООО "Витадент", занималась оптовой и розничной продажей; при оптовой продаже выписывала счета-фактуры и накладные. В ООО "Вита-Дент" при розничной продаже выполняла обязанности кассира при применении контрольно-кассовой техники. Разделения функций (трудовых обязанностей) по указанным организациям не было. Свидетель выполняла работу для обеих организаций: в начале года заключала договоры с клиентами; в одной организации осуществляла розничные продажи, в другой - оптовые продажи. Общая продолжительность ее рабочего дня составляла 8 часов. За работу получала оклад в твердой сумме; общая сумма зарплаты по двум фирмам составляла около 7 000 рублей в месяц, не зависела от объема продаж. Рабочее место находилось по адресу: г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект, д. 64 Б; в одном торговом зале находились менеджеры ООО "Витадент" и ООО "Вита-Дент". С договорами на оказание услуг агента по оптовой торговле свидетель не знакома; расчет стоимости услуг агента не производила.

Согласно протоколам допроса Щелчковой С.Ю. от 17.02.2011 N 34, от 04.07.2011 N 226, Трефиловой И.В. от 10.02.2011 N 27, от 01.07.2011 N 185, Смоленцева И.В. от 26.02.2011 N 44, менеджеры Морозова Н.Л., Новоселова С.А., главный бухгалтер Щелчкова С.Ю. в ООО "Витадент", ООО "Вита-Дент" осуществляли одни и те же трудовые обязанности на аналогичных должностях, на тех же рабочих местах в одних помещениях, с использованием одного имущества. Обслуживание клиентов обеими организациями производилось в одном торговом зале, товары хранились на одном складе. Менеджеры Морозова Н.Л., Новоселова С.А. осуществляли деятельность в интересах ООО "Витадент", ООО "Вита-Дент" в течение единого рабочего дня, без разделения рабочего времени между организациями; получали заработную плату в виде твердого оклада, вне зависимости от объема продаж. Главный бухгалтер Щелчкова С.Ю., финансовый директор Трефилова И.В., отраженные в расчетах стоимости услуг агента по оптовой торговле в качестве исполнителей услуг, отрицали осуществление ими деятельности по непосредственному поиску и работе с клиентами, пояснив, что указанные функции производились менеджерами.

Кроме того, согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц ООО "Витадент" и ООО "Вита-Дент" имеют одинаковый адрес места нахождения, по которому ими осуществлялась торговая деятельность.

Суд первой инстанции пришел к верному выводу, что акты об оказании агентских услуг не содержат информации об измерителях, характере и содержании хозяйственных операций, в том числе не указаны конкретный перечень, даты, место оказания услуг; из них нельзя определить какие именно действия произвел агент в интересах налогоплательщика; отчеты агента составлены формально, в них отсутствуют ссылки на документы, подтверждающие совершение агентом описанных в отчетах действий, даты совершения этих действий; не отражены суммы расходов, понесенных при исполнении поручений заказчика.

По условиям пункта 1.1 агентских договоров, все действия агент должен осуществлять от имени и по поручению заказчика. При этом к отчетам агента приложены коммерческие предложения без подписей о реализации товаров (работ, услуг) поставщиком, ООО "Вита-Дент" рекламные материалы о проведении мероприятий, продаже товаров (работ, услуг) продавцом, ООО "Вита-Дент".

Таким образом, приложенные к отчетам агента документы не подтверждают, что описанные в отчетах действия ООО "Вита-Дент" связаны с реализацией товаров (работ, услуг) ООО "Витадент".

При таких обстоятельствах арбитражный суд пришел к верному выводу о том, что акты об оказании агентских услуг, отчеты агента не могут быть признаны документальным подтверждением реальности операций по оказанию агентских услуг.

В результате выездной налоговой проверки также установлено, что оплата агентских услуг производилась ООО "Витадент" не в полном размере и несвоевременно.

Арбитражный суд, оценив декларации ООО "Вита-Дент" по упрощенной системе налогообложения за 2007-2009 годы в совокупности с другими доказательствами, имеющимися в материалах дела, правомерно указал, что наличие задолженности за услуги позволяло ООО "Витадент", определяющему расходную часть по налогу на прибыль по методу начисления, полностью учитывать при налогообложении затраты по операциям с ООО "Вита-Дент", а последнему, как организации, применяющей упрощенную систему налогообложения и использующей кассовый метод, не отражать их в составе доходов до фактического получения.

Довод заявителя о том, что работники ООО "Вита-Дент", осуществляющие деятельность по исполнению агентских договоров, выполняли в этой организации иные трудовые обязанности, чем в ООО "Витадент", был оценен судом первой инстанции и правомерно отклонен.

Суд указал, что составленные обществом расчеты затраченного времени на заключение одного хозяйственного договора в ООО "Витадент" менеджерами Новоселовой С.А., Морозовой Н.Л. не подтверждены документами, основаны на абстрактном сопоставлении количества заключенных договоров и продолжительности рабочего времени за каждый месяц, без учета фактических условий, временных и иных затрат на заключение и исполнение конкретного договора, опровергаются свидетельскими показаниями Новоселовой С.А. о работе менеджеров в интересах обеих организаций в одно рабочее время на одних рабочих местах.

В свою очередь, наличие у ООО "Витадент" и ООО "Вита-Дент" разных лицензий на фармацевтическую деятельность, монтаж, ремонт и техническое обслуживание медицинского оборудования не опровергает установленные судом обстоятельства осуществления деятельности по оптовой торговле в обеих организациях теми же работниками, в одно время, на одних рабочих местах, с использованием одного имущества.

Подателем апелляционной жалобы надлежащим образом не опровергнут вывод налогового органа о том, что действия менеджеров по заключению договоров поставки осуществлялись в рамках исполнения ими должностных обязанностей, установленных должностной инструкцией ООО "Витадент" и не требовали дополнительных расходов.

Судом верно отмечено, что применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми, тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

Таким образом, арбитражный суд, оценив по правилам части 1 статьи 65, статей 71, 162, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства в совокупности и взаимной связи, пришел к правильному выводу, что решение инспекции от 12.08.2011 N 16-42 в оспариваемой части соответствует нормам налогового законодательства, в связи с чем оснований для отмены оспариваемого ненормативного правового акта налогового органа не имеется.

Процессуальных нарушений при принятии решения налогового органа судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании изложенного апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Арбитражный суд Республики Марий Эл полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 23.03.2012 по делу N А38-5731/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Витадент" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

М.Н. Кириллова

Судьи

М.Б. Белышкова Т.В. Москвичева