Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 апреля 2013 г. N 18АП-1281/13

г.Челябинск

24 апреля 2013 г.

Дело N А76-18415/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 апреля 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Малышевой И.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Беляевой Е.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании

апелляционную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "Мергель"

на решение Арбитражного суда Челябинской области

от 27.12.2012

по делу N А76-18415/2012 (судья Каюров С.Б.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Мергель" - Хохлов Б.Б. (доверенность от 18.02.2013);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Истомин С.Ю. (доверенность от 27.12.2012 N 06-31/176).

Общество с ограниченной ответственностью "Мергель" (далее - заявитель, ООО "Мергель", налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, управление, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.04.2012 N 01-44/16 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением суда от 27.12.2012 заявленное требование удовлетворено частично. В удовлетворении требований в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 112 661 руб. и соответствующих пени отказано. В остальной части решение управления признано недействительным.

Не согласившись с принятым решением суда в отказанной части требований, ООО "Мергель" обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в указанной части с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленного требования.

В судебном заседании представитель ООО "Мергель" поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

По мнению заявителя, позиция управления о необходимости корректировки налоговых обязательств по НДС за 4 квартал 2008 г. в связи с проведением взаимозачетов с поставщиками (заказчиками) в последующих налоговых периодах не основана на законе. Заявитель указывает, что налоговые вычеты были заявлены правомерно, на момент представления налоговой декларации за 4 квартал 2008 г. спорных взаимозачетов не было, в связи с чем основания для уплаты НДС поставщикам (заказчикам) отдельным платежным поручением отсутствовали.

Как указывает заявитель, в период применения вычетов он не имел сведений о том, что впоследствии обязательства по оплате работ и услуг будут прекращены зачетом, проведение же в последующих налоговых периодах взаимозачетов свидетельствует о возникновении новых обстоятельств, которые никак не влияют на достоверность и правильность примененных ранее вычетов и налоговых деклараций. Правовых оснований для восстановления налога и внесения изменений в ранее представленную налоговую декларацию не имеется, поскольку по смыслу статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) ошибок в исчислении налога не было.

Кроме того, в отношении счетов-фактур, выставленных в 2007 г. закрытым акционерным обществом "Евроцемент групп" (далее - ЗАО "Евроцемент групп"), заявитель отмечает, что не применял по ним налоговые вычеты в 4 квартале 2008 г., что подтверждается книгой покупок и налоговой декларацией за указанный период, а 2007 г. не входил в период налоговой проверки.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

Сторонами представлены дополнительные письменные пояснения по делу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отсутствие возражений сторон проверка законности и обоснованности судебного акта производится только в обжалуемой заявителем части (часть 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, находит основания для частичной отмены судебного акта.

Как следует из материалов дела, управлением в отношении общества проведена повторная выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) налогов и сборов, в том числе НДС за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 19.03.2012 N 12-21/14дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика при его надлежащем извещении управлением вынесено решение от 27.04.2012 N 01-44/16, которым обществу среди прочего доначислены оспариваемая сумма НДС за 4 квартал 2008 г. и соответствующие пени.

Основанием для указанных доначислений явился вывод проверяющих о том, что в нарушение абзаца второго пункта 4 статьи 168 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2009) налогоплательщик применил и не откорректировал в последующем вычеты НДС по приобретенным работам и услугам, оплата которых производилась путем зачета встречных требований без одновременного перечисления поставщикам (подрядчикам) суммы НДС отдельным платежным поручением.

Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Федеральной налоговой службы от 05.09.2012 N СА-4-9/14772@ в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, решение управления утверждено.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленного требования в рассматриваемой части, исходил из правомерности позиции налогового органа.

Апелляционный суд при рассмотрении спора исходит из следующего.

Как видно из материалов дела, в адрес заявителя со стороны ЗАО "Евроцемент групп" выставлены счета-фактуры: от 31.08.2007 N АРЕГ07-258 на сумму 7 710 руб., в том числе НДС 1 176 руб. 10 коп.; от 30.09.2007 N АРЕГ07-298 на сумму 7 710 руб., в том числе НДС 1 176 руб. 10 коп.; от 31.10.2007 N АРЕГ07-341 на сумму 7 710 руб., в том числе НДС 1 176 руб. 10 коп.; от 30.11.2007 N АРЕГ07-384 в сумме 51 руб. 29 коп., в том числе НДС 07 руб. 82 коп.

Вычеты по указанным счетам-фактурам на общую сумму 3 536 руб. 12 коп. приняты заявителем в момент оприходования товаров (работ, услуг), то есть в 2007 г.

В 4 квартале 2008 г. налогоплательщиком был принят к вычету НДС по счетам-фактурам от 15.12.2008 N 95 на сумму 609 175 руб., в том числе НДС 92 925 руб., от общества с ограниченной ответственностью "Взрыв" (далее - ООО "Взрыв"), от 15.12.2008 N 16 на сумму 106 198 руб. 05 коп., в том числе НДС 16 199 руб. 70 коп., от индивидуального предпринимателя Краева В.Л. (далее - ИП Краев В.Л.).

Всего по указанным счетам-фактурам применены вычеты НДС на сумму 112 661 руб.

Впоследствии первоначальные обязательства об оплате денежными средствами и векселями заменены, обязательства сторон прекращены соглашениями о зачете взаимных требований: с ЗАО "Евроцемент групп" - от 31.12.2008, с ИП Краевым В.Л. - от 15.07.2009, с ООО "Взрыв" - от 29.05.2009.

НДС отдельно уплачен заявителем ЗАО "Евроцемент групп" и ООО "Взрыв" только платежными поручениями от 04.04.2012 N 125, от 29.03.2012 N 124.

Как прямо следует из абзаца третьего 13 страницы оспариваемого решения, управление исходило из того, что вычеты по счетам-фактурам от ЗАО "Евроцемент групп" заявлены в налоговой декларации за 4 квартал 2008 г.

Между тем судом первой инстанции установлено, и управлением признано в суде, что вычет по указанным счетам-фактурам в 4 квартале 2008 г. не заявлялся.

При этом суд отметил, что вычет был заявлен в 2007 г., то есть, в период, не охваченный проверкой.

Однако, при проверке законности решения управления в этой части суд не учел следующее.

Глава 21 НК РФ устанавливает правила и особенности порядка исчисления НДС с применением вычетов, уменьшающих исчисленную сумму налога.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета признается налоговой выгодой.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом уменьшения на сумму налоговых вычетов.

В силу пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 55 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу и сумму налога, подлежащую уплате, по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

По правилам НК РФ понятие "налоговый период" связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты НДС по операциям реализации (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 N 17473/08).

В силу указанных норм, а также взаимосвязанных положений статей 87-89, 100, 101 НК РФ закрепление периода, за который проводится налоговая проверка, означает возможность проверки только документов, относящихся к этому проверяемому периоду.

В настоящем же случае управление фактически изучало, оценивало документы и налоговые обстоятельства, связанные с применением вычета по счетам-фактурам 2007 г., в то время как период проверки по НДС - с 01.01.2008 по 31.12.2009. Однако, как отмечено выше, вычет по счетам-фактурам от ЗАО "Евроцемент групп" не заявлялся в качестве налоговой выгоды и не переносился в декларацию за 4 квартал 2008 г., чем ошибочно руководствовалось управление в своем решении.

В то же время определение периода, за который проводится проверка, имеет целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика.

Следовательно, налоговый орган лишен возможности сбора, фиксации и представления в суд доказательств, относящихся к более ранним периодам деятельности налогоплательщика.

В противном случае нарушаются принципы правовой определенности и стабильности налоговых отношений, законности налогового контроля.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о незаконности начисления НДС за 4 квартал 2008 г. в сумме 3 536 руб. 12 коп. по счетам-фактурам от ЗАО "Евроцемент групп".

Выводы суда первой инстанции в этой части не соответствуют конкретным обстоятельствам дела, что привело к принятию неправильного по существу решения и влечет его отмену в этой части (пункт 3 части 1 статьи 270, часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В остальной части начислений (по счетам-фактурам от ИП Краева В.Л. и ООО "Взрыв") следует согласиться с правильностью решения суда по существу.

В соответствии с абзацем вторым пункта 4 статьи 168 НК РФ (в редакции, действовавшей в период с 01.01.2007 по 31.12.2008) при осуществлении зачетов взаимных требований сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств.

В соответствии с подпунктом "в" пункта 5 статьи 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 224-ФЗ) указанные выше положения признаны утратившими силу с 01.01.2009.

Одновременно Законом N 224-ФЗ были установлены переходные положения.

Так, в соответствии с пунктом 12 статьи 9 того же закона при осуществлении с 01.01.2009 зачетов взаимных требований суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), принятых к учету до 31.12.2008 включительно, подлежат вычету в соответствии с главой 21 НК РФ в редакции, действовавшей на дату принятия к учету указанных товаров (работ, услуг).

Таким образом, по товарам (работам, услугам), которые поставлены на учет в 2007-2008 гг., после осуществления по ним оплаты зачетом встречных требований вычет "входного" НДС производится по правилам, которые действовали на момент принятия приобретенных товаров (работ, услуг) на учет.

Применяемая в этом случае редакция положений главы 21 НК РФ, регулирующих условия и порядок применения налоговых вычетов, определяется исключительно датой принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты осуществления после 01.01.2009 расчетов в безденежной форме между продавцом и покупателем.

Норма пункта 12 статьи 9 Закона N 224-ФЗ отсылает к редакции НК РФ, действующей на дату принятия товаров к учету, а не на дату замены денежного обязательства на безденежную форму расчетов.

Налогоплательщик не спорит, что по счетам-фактурам от ИП Краева В.Л. и ООО "Взрыв" применил вычеты в 4 квартале 2008 г., заявив их качестве налоговой выгоды в налоговой декларации.

С учетом всей сложившейся ретроспективной картины обстоятельств, положений пункта 12 статьи 9 Закона N 224-ФЗ налоговый орган правомерно фактически исключил суммы НДС из состава вычетов, заявленных налогоплательщиком в 4 квартале 2008 г., и начислил пени.

Апелляционный суд особо отмечает, что сама налоговая база в период проведения налоговой проверки управлением не изменялась, сумма налога к уплате в бюджет исчислена на основании статьи 173 НК РФ в связи с уменьшением налоговых вычетов.

С самим расчетом начислений заявитель не спорит.

Платежные поручения от 29.03.2012 N 124 на сумму 92 925 руб. и от 04.04.2012 N 125 на сумму 3 536 руб. 12 коп., свидетельствующие, по мнению заявителя, о соблюдении им требований абзаца второго пункта 4 статьи 168 НК РФ (в редакции, действовавшей в период 2007-2008 гг.) не исключают обоснованности начислений за 4 квартал 2008 г., поскольку в этом периоде применения налоговой выгоды (налоговых вычетов) такие условия не были соблюдены, данная оплата произведена за периодом проверки. Кроме того, заявитель не отрицает, что по соглашению о зачете от 15.07.2009 с ИП Краевым В.Л. НДС отдельно так и не перечислялся.

Суждения заявителя, основанные на взаимосвязи и отсылке пункта 2 статьи 172 по использованию в расчетах собственного имущества к пункту 4 статьи 168 НК РФ, неосновательны, поскольку в спорной ситуации (при проведении зачетов взаимных требований) имущество не использовалось, так как осуществлялись не расчеты, а прекращение обязательств зачетом встречных требований в соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Выполнение же предусмотренных пунктом 1 статьи 172 НК РФ общих условий для применения налогового вычета сумм НДС (наличие счета-фактуры и принятие товара на учет) не может исключить соблюдение покупателем иных положений НК РФ, возлагающих на него соответствующие обязанности, в том числе предусмотренных пунктом 4 статьи 168 НК РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.12.2010 N 10447/10).

В случае невыполнения данного требования покупатель лишается права на получение налогового вычета из бюджета, поскольку иное противоречило бы главе 21 НК РФ, согласно которой НДС уплачивается продавцами за счет получаемых от покупателей денежных средств. Соблюдение требования об оплате НДС платежным поручением при проведении зачета взаимных требований не нарушает права и законные интересы юридических лиц, установленные Гражданским кодексом Российской Федерации, поскольку такое требование связано с исполнением покупателями публично-правовых обязательств в последующем.

С учетом изложенного решение суда в части отказа в удовлетворении заявленного требования в части начисления НДС в сумме 3 536 руб. 12 коп. и соответствующих пени по счетам-фактурам от ЗАО "Евроцемент групп" следует отменить, с принятием в этой части нового судебного акта об удовлетворении заявленного требования. В остальной части решение суда в обжалуемой части следует оставить без изменения по изложенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

При подаче апелляционной жалобы обществом уплачена госпошлина в размере 1 000 руб. (платежное поручение от 18.01.2013 N 19).

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы заявителя по уплате госпошлины по апелляционной жалобе подлежат взысканию с налогового органа в полном объеме (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 N 7959/08).

Настоящее постановление не затрагивает решение суда в части взыскания полной суммы судебных расходов по госпошлине по первой инстанции.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Мергель" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.12.2012 по делу N А76-18415/2012 в части отказа в удовлетворении заявленного требования в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 536 руб. 12 коп. и соответствующих пени по счетам-фактурам от закрытого акционерного общества "Евроцемент групп" отменить.

В указанной части заявленное требование общества с ограниченной ответственностью "Мергель" удовлетворить.

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 27.04.2012 N 01-44/16 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 536 руб. 12 коп. и соответствующих пени по счетам-фактурам от закрытого акционерного общества "Евроцемент групп".

В остальной части обжалуемую часть решения Арбитражного суда Челябинской области от 27.12.2012 по делу N А76-18415/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Мергель" - без удовлетворения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Мергель" 1 000 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

И.А. Малышева О.Б. Тимохин