Налог на прибыль-2008: советы практикам (Е. Тишина, "Российский налоговый курьер", N 4, февраль 2008 г.)

Налог на прибыль-2008: советы практикам

В рамках январской выставки "Бухгалтерский учет и аудит" традиционно проходят конференции с участием представителей ФНС России. В этом году на одной из таких конференций бухгалтеры получили разъяснения о порядке применения нововведений в 25-ю главу Налогового кодекса от Дмитрия Юрьевича Григоренко из ФНС России. На мероприятии побывал наш корреспондент.

Первое, на что обратил внимание чиновник, - обновленный порядок учета и принятия расходов по договорам страхования (ст. 255 и 272 НК РФ).

Взносы учитываются в расходах на оплату труда

С 2008 года начали действовать поправки в пункт 16 статьи 255 НК РФ. В нем прописан порядок учета в расходах на оплату труда взносов по договорам страхования. Изменения затронули условия, при выполнении которых взносы по договорам страхования жизни учитываются в составе расходов на оплату труда.

Как отметил Д.Ю. Григоренко, новая редакция предусматривает два условия. Во-первых, договоры должны быть заключены на срок не менее пяти лет, причем только с российскими страховыми организациями. По мнению представителя ФНС России, такое уточнение обязывает организации для подтверждения расходов иметь документы, свидетельствующие о том, что страховая компания является российской организацией (например, заверенная копия лицензии). Второе условие: по таким договорам в течение пяти лет не предусматриваются выплаты. Исключение - выплаты в случае смерти или в случае причинения вреда здоровью. В ранее действующей редакции в качестве исключения указывалась только смерть застрахованного лица.

Следующее новшество касается абзаца, где приведены нормы, невыполнение которых влечет восстановление расходов по договорам страхования. Согласно ранее действовавшей норме при внесении существенных изменений в условия договора организация восстанавливала страховые взносы на дату внесения изменений. По словам Д.Ю. Григоренко, такая формулировка не давала четкого понимания, когда нужно восстанавливать расходы, поскольку понятие существенности трактовалось по-разному. Зачастую организации не восстанавливали расходы в случае расторжения договоров с несколькими работниками. Действующая норма устраняет эту неопределенность. В настоящее время организации обязаны восстановить расходы по договорам страхования при расторжении договора в отношении отдельных застрахованных работников.

С 2008 года повышен лимит расходов, которые налогоплательщик может учесть по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты в случае смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица. Ранее в отношении таких договоров действовал лимит 10 000 руб., с 2008 года эта сумма увеличена до 15 000 руб.

Изменился и порядок применения данного лимита. До вступления в силу поправок сумма 10 000 руб. рассматривалась по каждому работнику индивидуально. Сейчас взносы по указанным договорам принимаются в размере, не превышающем 15 000 руб. в год в среднем на каждого работника. Представитель ФНС России пояснил, что данная сумма рассчитывается как частное от деления общей суммы договора страхования на количество застрахованных людей. Если среднее арифметическое превышает 15 000 руб., разница отражается в составе расходов. Допустим, взносы по одному работнику составляют 20 000 руб., а по другому - 1 000 руб. При сложении этих сумм получается 21 000 руб. Если ее разделить на два, результат будет менее 15 000 руб. Следовательно, в расходах на оплату труда эта сумма (21 000 руб.) учитывается полностью.

Платежи разовые и многократные

Еще одно изменение касается порядка признания расходов по договорам страхования (п. 6 ст. 272 НК РФ) - добровольного и обязательного.

Напомним, что до 2008 года порядок признания расходов по договорам страхования зависел от того, как уплачивались страховые взносы - единовременно (разовым платежом) или в несколько приемов (в рассрочку).

Если страховые взносы уплачены разовым платежом, расходы по договору страхования признаются равномерно в период действия договора страхования. Такой порядок применяется и сейчас. Например, организация заключила договор страхования с 10 января 2007 по 10 января 2008 года на 120 руб. В договоре предусмотрено, что страховые взносы вносятся разовым платежом. Как пояснил Д.Ю. Григоренко, в данном случае цена договора страхования определяется на один календарный день (120 руб. : 365 дн.) и учитывается равномерно в течение всего срока договора.

При уплате страховых взносов несколькими платежами расходы по договорам страхования признавались в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были перечислены (выплачены из кассы) денежные средства. Предположим, в договоре страхования предусмотрена выплата взносов два раза (в первый и последний день действия договора). Тогда, по словам представителя ФНС России, первый страховой взнос (например, 1 руб.) учитывается полностью 10 января 2007 года. В течение действия договора страхования никаких выплат не производится. Оставшуюся сумму - 119 руб. организация уплачивает 10 января 2008 года и учитывает ее единовременно в отчетном (налоговом) периоде, в котором перечислены денежные средства.

С 2008 года правила признания расходов по договорам страхования при уплате страховых взносов несколькими платежами изменились. Теперь каждый страховой взнос необходимо учитывать равномерно в том периоде, за который он уплачен. Такие правила подразумевают, что в договоре страхования прописано, за какой период уплачивается тот или иной страховой взнос.

Допустим, договор страхования заключен с 1 января по 31 декабря 2008 года. В договоре сказано, что первый страховой взнос выплачивается 1 января за период с 1 января по 1 июля. Следовательно, этот взнос учитывается равномерно в течение данного периода. Второй страховой взнос уплачивается 1 июля за период с 1 июля по 31 декабря и учитывается равномерно в этом периоде.

Если в договоре страхования не предусмотрен период, за который уплачивается каждый страховой взнос, по мнению представителя ФНС России, организации придется начиная с даты выплаты страхового взноса рассчитывать и учитывать его до даты окончания действия договора. Получается следующее. При уплате первого взноса (1 января) он учитывается равномерно с 1 января по 31 декабря. Второй страховой взнос (1 июля) распределяется уже с 1 июля по 31 декабря.

Д.Ю. Григоренко обратил внимание на следующее обстоятельство. Если страховой взнос не оплачен, у налогоплательщиков не возникает расходов. Ведь на указанные расходы общая норма об учете расходов при методе начисления не распространяется.

Амортизация всегда актуальна

Много вопросов у налогоплательщиков вызвали поправки в статьи 256, 257 и 259 Налогового кодекса, которые касаются начисления амортизации.

До 1 января 2008 года амортизируемым имуществом в налоговом учете признавались активы первоначальной стоимостью до 10 000 руб., с 2008 года - до 20 000 руб. Аналогичная поправка внесена в статью 257 Кодекса, где приведено определение основного средства. Д.Ю. Григоренко считает, что эта норма имеет важное значение для организаций.

До 2008 года основным средством признавалось имущество, используемое в качестве средств труда. С 2008 года в понятие основного средства внесено цифровое ограничение - 20 000 руб. Теперь имущество стоимостью менее 20 000 руб. не признается в налоговом учете ни основным средством, ни амортизируемым имуществом.

Как пояснил чиновник, до вступления в силу данных поправок имущество, относящееся к основным средствам, первоначально могло не являться амортизируемым. Так, при приобретении имущества стоимостью до 10 000 руб. организация учитывала его в составе материальных расходов. После модернизации стоимость имущества увеличилась, например до 11 000 руб., и оно стало основным средством. В такой ситуации организация должна была увеличить первоначальную стоимость актива на сумму модернизации и амортизировать эту сумму. Сейчас эта проблема решена.

В то же время Д.Ю. Григоренко предупредил, что налоговые органы будут внимательно следить за операциями с имуществом, которое приобретается за 10 000 руб. и впоследствии подвергается дорогостоящему ремонту (на суммы, значительно превышающие первоначальную стоимость актива). Такие операции будут проверять на предмет, "не умышленно ли организация купила часть оборудования, чтобы не признавать его амортизированным имуществом и впоследствии расходы на его доведение не амортизировать".

Е. Тишина

"Российский налоговый курьер", N 4, февраль 2008 г.