ЕСН. Льготы (ст. 239 НК РФ) (Н.В. Клокова, "Горячая линия бухгалтера", N 5-6, март 2008 г.)

ЕСН. Льготы (ст. 239 НК РФ)

В арбитражной практике возникают споры по вопросу о том, освобождаются ли организации, перечисленные в ст. 239 НК РФ, от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" (далее - Федеральный закон N 167-ФЗ) правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством РФ о налогах и сборах, если иное не предусмотрено Федеральным законом N 167-ФЗ.

На основании п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 НК РФ "Единый социальный налог".

Согласно п. 1 ст. 243 НК РФ сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый внебюджетный фонд.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в силу ст. 3 Федерального закона N 167-ФЗ являются индивидуально-возмездными обязательными платежами, которые зачисляются в бюджет Пенсионного фонда и обеспечивают права граждан на получение трудовой пенсии в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенных на его индивидуальном лицевом счете.

В соответствии с п. 1 ст. 23 Федерального закона N 167-ФЗ страхователь ежемесячно уплачивает авансовые платежи, а по итогам отчетного периода рассчитывает разницу между суммой страховых взносов, исчисленных исходя из базы для начисления страховых взносов, определяемой с начала расчетного периода, включая текущий отчетный период, и суммой авансовых платежей, уплаченных за отчетный период. Под расчетным периодом понимается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года.

Согласно абзацу 4 п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

В соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона N 167-ФЗ финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм ЕСН (взноса), зачисляемых в федеральный бюджет, а финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии - за счет средств бюджета ПФ РФ. Таким образом, страховые взносы на страховую и накопительную части трудовой пенсии уплачиваются в ПФ РФ в виде сумм страховых взносов, а суммы, зачисляемые в федеральный бюджет на цели государственного пенсионного страхования, уплачиваются в составе ЕСН.

Таким образом, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые в ПФ РФ, не входят в состав ЕСН и не включены в налоговую систему РФ. Указанные страховые взносы не относятся к числу налогов, не отвечают понятию налога, закрепленному в ст. 8 НК РФ.

Согласно письмам Минфина России от 24.06.2003 г. N 04-04-02/2-33 и от 17.06.2003 г. N 04-04-04/64 нормы ст. 239 НК РФ, устанавливающие льготы по ЕСН, не применяются в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, так как это не предусмотрено Федеральным законом N 167-ФЗ.

Свою позицию Минфин России обосновывает тем, что согласно ст.ст. 17 и 52 НК РФ объект обложения, налоговая база и налоговые льготы являются различными элементами налогообложения. Поэтому установление единообразного объекта обложения и базы для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и ЕСН не означает, что льготы по ЕСН, предусмотренные ст. 239 НК РФ, должны автоматически применяться в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование являются самостоятельными платежами и уплачиваются в соответствии с Федеральным законом N 167-ФЗ.

Как видно из рассмотренных дел, позиция Минфина России и налоговых органов совпадает со сложившейся арбитражной практикой.

Постановление ФАС Центрального округа от 13.04.2006 г. по делу N А08-2465/05-21

Выводы суда

Налогоплательщики, использующие льготу по ЕСН, предусмотренную ст. 239 НК РФ, не освобождаются от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Суть дела

В связи с неисполнением в добровольном порядке направленного организации требования об уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2004 г. и пени Управление ПФ РФ обратилось в арбитражный суд с заявлением об их взыскании.

Позиция суда

Удовлетворяя заявленные требования, суд отклонил ссылки организации на то, что на основании ст. 239 НК РФ она освобождена от уплаты ЕСН, в связи с чем не обязана начислять страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

На основании подп. 1 п. 1 ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" (далее - Федеральный закон N 167-ФЗ) организация является страхователем по обязательному пенсионному страхованию и в силу ст. 14 Федерального закона N 167-ФЗ обязана своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет ПФ РФ.

Согласно Федеральному закону N 167-ФЗ и вступившему в силу с 01.01.2002 г. Федеральному закону от 31.12.2001 г. N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс РФ и в некоторые законодательные акты РФ о налогах и сборах" внесены изменения в главу 24 НК РФ "Единый социальный налог". Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются составной частью ЕСН и не отвечают понятию налога по ст. 8 НК РФ. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в силу ст. 3 Федерального закона N 167-ФЗ являются индивидуально-возмездными обязательными платежами, которые зачисляются в бюджет ПФ РФ и обеспечивают права граждан на получение трудовой пенсии в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенных на его индивидуальном лицевом счете.

В соответствии с п. 3 ст. 9 Закона N 167-ФЗ финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм ЕСН (взноса), зачисляемых в федеральный бюджет, а финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии - за счет средств бюджета ПФ РФ.

Из приведенной нормы следует, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые в ПФ РФ, не входят в состав ЕСН и не включены в налоговую систему РФ. Указанные страховые взносы не относятся к числу налогов. Следовательно, организации, перечисленные в ст. 239 НК РФ, освобождаются только от уплаты ЕСН, но при этом страховые взносы на обязательное пенсионное страхование уплачивают в полном объеме, поскольку специальной нормы для предоставления льготы по их уплате общественными организациями инвалидов Федеральный закон N 167-ФЗ не содержит.

Постановление ФАС Уральского округа от 30.05.2006 г. N Ф09-4479/06-С1 по делу N А76-25709/04

Выводы суда

Статья 239 НК РФ предоставляет льготу по ЕСН отдельным категориям налогоплательщиков, но не страхователям по обязательному пенсионному страхованию; специальной нормы, устанавливающей льготу по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование общественным организациям инвалидов, законодательство не содержит.

Суть дела

Неисполнение организацией в добровольном порядке направленного ей требования об уплате задолженности по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2003-2004 гг. явилось основанием для обращения Управления ПФ РФ в арбитражный суд с заявлением о взыскании недоимки по страховым взносам и пеней.

Позиция суда

Суд признал обоснованным и подлежащим удовлетворению заявленное требование о взыскании задолженности по страховым взносам и пеней.

В силу ст. 14 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" (далее - Федеральный закон N 167-ФЗ) страхователь обязан своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет ПФ РФ.

В соответствии со ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ страхователи ежемесячно производят исчисление суммы авансовых платежей по страховым взносам и уплату их ежемесячно в срок, установленный не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам.

Организация является плательщиком страховых взносов в виде авансовых платежей. Статья 239 НК РФ предоставляет льготу по ЕСН отдельным категориям налогоплательщиков, но не страхователям.

Специальной нормы, устанавливающей льготу по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование общественным организациям инвалидов, Федеральный закон N 167-ФЗ не содержит.

Таким образом, организация обязана уплачивать страховые взносы в виде авансовых платежей в ПФ РФ.

В силу ст. 2 Федерального закона N 167-ФЗ правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством РФ о налогах и сборах, если иное не предусмотрено Федеральным законом N 167-ФЗ.

Н.В. Клокова

"Горячая линия бухгалтера", N 5-6, март 2008 г.