Углубленные медицинские осмотры работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (Т. Сильвестрова, "Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2008 г.)

Углубленные медицинские осмотры работников,
занятых на работах с вредными и (или) опасными
производственными факторами

В статье идет речь о том, в каком порядке финансируются углубленные медицинские осмотры, каков норматив затрат на одного работника на проведение таких осмотров. Кроме того, в статье даны рекомендации по отражению в бухгалтерском и налоговом учете операций по получению и расходованию денежных средств у организаций, проводящих данные мероприятия.

За счет чьих средств проводятся углубленные медицинские осмотры?

Исходя из Правил финансирования в 2008 - 2010 годах проведения углубленных медицинских осмотров работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, утвержденных Приказом Минздравсоцразвития РФ от 28.12.2007 N 813 (далее - Правила), за счет средств бюджета ФСС РФ расходы на проведение углубленных медицинских осмотров работников учреждений здравоохранения проводятся в том случае, если эти учреждения являются страхователями данных лиц от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В соответствии со ст. 5 Федерального закона РФ от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" учреждения здравоохранения являются страхователями физических лиц, выполняющих у них работу на основании трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера (при условии, если это предусмотрено в договоре), от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Таким образом, в соответствии с нормами законодательства они получают денежные средства на проведение углубленных медицинских осмотров своих работников, чья деятельность связана с вредными и (или) опасными производственными факторами.

В 2008 году и в плановый период 2009 и 2010 годов согласно Федеральному закону РФ N 186-ФЗ*(1) при расчете страховых взносов следует руководствоваться тарифами, установленными Законом N 179-ФЗ*(2). Из данного закона следует, что страховой тариф первого класса профессионального риска, к которому относится медицинская деятельность, в соответствии с Приказом Минздравсоцразвития РФ от 18.12.2006 N 857 "Об утверждении классификации видов экономической деятельности по классам профессионального риска" составляет 0,2%. При страховании работников учреждений здравоохранения следует брать 60% от данного тарифа, что составляет 0,12% (пп. "в" п. 2 ст. 2 Закона N 179-ФЗ). В случае если деятельность медицинских работников не относится к первому классу профессионального риска (например, производство медикаментов - 6-й класс профессионального риска), страховой тариф по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составит 0,42% (0,7% х 60%).

В соответствии с Правилами расходы на проведение углубленных медицинских осмотров осуществляются за счет средств обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в пределах суммы средств, предусмотренных на эти цели в бюджете ФСС РФ. Согласно п. 2 ст. 16 Федерального закона РФ от 21.07.2007 N 189-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов" в 2008 году ФСС РФ вправе принимать решения о направлении страхователями средств обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в сумме до 2 000 000 тыс. руб. ежегодно на финансирование углубленных медицинских осмотров работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами. Нами не случайно были указаны размеры страховых тарифов. Дело в том, что если страховых взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний недостаточно для оплаты стоимости проведения углубленных медицинских осмотров, то недостающая сумма погашается ФСС РФ. Поскольку размер страхового тарифа небольшой, ФСС РФ всегда покрывает часть расходов учреждения на проведение названных мероприятий.

Получение в 2008 году
финансирования на проведение углубленных медицинских осмотров

Для получения финансирования на проведение названных видов работ медицинское учреждение обращается в региональное отделение ФСС РФ по месту своей регистрации с заявлением о финансировании проведения в текущем году углубленных медицинских осмотров работников. К заявлению прилагается список работников, подлежащих периодическим медицинским осмотрам в текущем году, который должен быть согласован с территориальным органом Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей.

В десятидневный срок со дня получения списка и заявления ФСС РФ принимает решение о финансировании проведения углубленных медицинских осмотров работников. Финансирование осуществляется в пределах средств, предусмотренных соответствующим видом расходов внутриведомственной росписи расходов бюджета ФСС РФ на соответствующий год по данному региональному отделению фонда. Почему по данному региональному отделению? Дело в том, что средства из бюджета федерального ФСС РФ в размере 2 000 000 тыс. руб. в 2008 году распределяются между бюджетами территориальных ФСС РФ, которые в свою очередь направляют их в медицинские учреждения здравоохранения.

Обратите внимание: норматив затрат на проведение углубленного осмотра одного работника в 2008 году составляет 620 руб.

Условия проведения
углубленных медицинских осмотров

Проведение углубленных медицинских осмотров работников осуществляется не менее чем двумя врачами отдельных (узких) специальностей. Выбор врачей производится с учетом отраслевой специфики и профессий работников. Помимо врачебного осмотра при углубленных медицинских осмотрах производится не менее двух дополнительных инструментально-лабораторных исследований. Углубленные медицинские осмотры проводятся в объеме, превышающем объем услуг, оказываемых в рамках проведения периодических медицинских осмотров работников соответствующего вида экономической деятельности, определяемом комиссией, создаваемой руководителем медицинской организации для осуществления предварительных и периодических медицинских осмотров (исследований).

Как было отмечено выше, углубленный медицинский осмотр может проводиться в том же учреждении здравоохранения, в котором работают принимающие в осмотре участие сотрудники, при наличии у него условий для его проведения либо он может быть проведен сторонней медицинской организацией. Справедливости ради стоит сказать, что, как правило, на проведение углубленных медицинских осмотров заключается договор со сторонними медицинскими учреждениями. По мере выполнения условий договора осуществляется его оплата. В п. 7 Правил указано, что оплата расходов на проведение углубленных медицинских осмотров работников осуществляется страхователем следующим образом. Медицинская организация - страхователь, работники которой обязаны проходить углубленные медицинские осмотры, заключает договор со сторонней медицинской организаций на их проведение. Оплата по данному договору производится путем направления средств обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний сторонним медицинским организациям в пределах суммы затрат и установленного Правилами норматива. В случае проведения углубленных медицинских осмотров обособленным или структурным подразделением страхователя, оказывающим медицинскую помощь, данные виды работ производятся на основании приказа руководителя страхователя.

Страхователь осуществляет расходы на проведение углубленных медицинских осмотров в счет уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 8 Правил). В случае если расходы страхователя на оплату проведения углубленных медицинских осмотров и расходы на выплату застрахованным работникам обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний превышают сумму начисленных страховых взносов на данное страхование, страхователь должен обратиться в региональное отделение фонда за возмещением недостающей суммы в порядке, установленном нормативными правовыми актами, регулирующими деятельность фонда.

Отчетность по использованным средствам

Произведенные расходы медицинская организация - страхователь отражает в расчетной ведомости по средствам ФСС РФ. Форма ведомости утверждена Постановлением ФСС РФ от 22.12.2004 N 111 "Об утверждении формы расчетной ведомости по средствам ФСС РФ (Форма 4-ФСС РФ)". Вместе с ведомостью медицинская организация для подтверждения расходов представляет в региональное отделение ФСС РФ копию договора или приказа о проведении углубленных медицинских осмотров, а также копию платежных документов на оплату данных услуг и реестр, содержащий сведения о результатах проведенных осмотров, в электронном виде.

Обратите внимание: расходы, произведенные страхователем на финансирование углубленных медицинских осмотров работников с нарушением требований законодательства, а также не подтвержденные документами о целевом использовании средств, не засчитываются в счет уплаты страховых взносов.

Бухгалтерский учет

Аналитический учет средств, полученных за проведение углубленных медицинских осмотров, ведется обособленно от других средств, полученных в рамках приносящей доход деятельности. Законодательно не установлено, на что учреждение должно тратить денежные средства, полученные в качестве оплаты услуг по проведению медицинских осмотров, тем не менее они, как правило, направляются:

- на оплату труда медицинского персонала, принимающего участие в проведении данного вида работ;

- на уплату ЕСН, страховых взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- на приобретение материальных запасов (медикаментов, перевязочных средств);

- на оплату иных расходов, связанных с проведением углубленных медицинских осмотров.

Предлагаем бухгалтерский учет операций по получению и расходованию денежных средств на проведение углубленных медицинских осмотров рассмотреть в двух аспектах:

проведение осмотров медицинским учреждением - страхователем;

проведение осмотров сторонними медицинскими учреждениями.

Медицинские осмотры проводятся
медицинскими учреждениями - страхователями

Начислены страховые взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний:

Дебет счетов 1 401 01 213 "Расходы на начисление на оплату труда", 2 106 04 340*(3) "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит счета 1 (2) 303 06 730 "Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Зачет страховых взносов в счет оплаты стоимости проведения медицинских осмотров:

- в рамках бюджетной деятельности:

Дебет счета 1 303 06 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Кредит счета 1 401 01 180 "Прочие доходы"

- в рамках приносящей доход деятельности:

Дебет счета 2 303 06 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Кредит счета 2 205 10 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам"

В случае недостаточности страховых взносов для погашения стоимости проведения медицинских осмотров недостающая часть денежных средств поступает из ФСС РФ, при этом делается запись:

Дебет счета 2 201 01 510 "Поступление денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит счета 2 205 10 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам"

Документом, на основании которого производится данная запись, является выписка из лицевого счета (банковская выписка).

Начислен доход от проведения дополнительных медицинских осмотров работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами:

Дебет счета 2 205 10 560 "Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам"

Кредит счета 2 401 01 180 "Прочие доходы"

Эта бухгалтерская запись осуществляется на основании счета на оплату проведенных медицинских осмотров, а также реестра, содержащего сведения о результатах углубленных медицинских осмотров.

Пример 1.

Учреждение здравоохранения - страхователь самостоятельно проводит медицинские осмотры своих работников в количестве 10 человек, чья деятельность связана с вредными факторами. На проведение медицинского осмотра имеется приказ руководителя. Страховые взносы в Фонд социального страхования за отчетный период составили 3 000 руб. Стоимость услуги по проведению медицинского осмотра равна 620 руб., что соответствует нормативу. Оставшуюся часть расходов по проведению медицинского осмотра возмещает ФСС РФ (620 руб. х 10 чел. - 3 000 руб. = 3 200 руб.). Операции по начислению страховых взносов произведены в рамках бюджетной деятельности.

В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислены страховые взносы	1 401 01 213	1 303 0 6 730	3 000
Произведен зачет оплаты стоимости медицинских осмотров в счет начисленных страховых взносов	1 303 06 830	1 401 0 1 180	3 000
Начислен доход от оказания услуг по проведению медицинских осмотров*	2 205 10 560	2 401 0 1 180	6 200
Поступили денежные средства от ФСС РФ в части погашения задолженности за оказание услуг по проведению медицинских осмотров	2 201 01 510	2 205 1 0 660	3 200
Отражены убытки от операции в рамках приносящей доход деятельности	2 401 01 180	2 205 1 0 660	3 000
* В соответствии со ст. 249 НК РФ денежные средства, полученные учреждением в качестве оплаты услуг по проведению медицинских осмотров, являются доходом от реализации услуг и в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ подлежат обложению налогу на прибыль.

Снятие денежных средств с бюджетного лицевого счета для оплаты стоимости услуг по проведению медицинских осмотров в рамках приносящей доход деятельности невозможно, поэтому по бюджетной деятельности показывается доход, сумма которого в конце года должна быть перечислена в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ, а по приносящей доход деятельности - убыток. Во избежание данных проблем рекомендуем на проведение медицинских осмотров заключать договоры со сторонними медицинскими учреждениями и составлять корреспонденцию счетов в порядке, рассмотренном ниже.

Медицинские осмотры проводятся сторонними организациями

Медицинская организация - страхователь сделает следующие записи.

Начислены страховые взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний:

Дебет счетов 1 401 01 213 "Расходы на начисление на оплату труда", 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит счета 1 (2) 303 06 730 "Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Начислена задолженность перед сторонней медицинской организацией за оказание услуг по договору на проведение углубленных медицинских осмотров:

Дебет счета 1 (2) 303 06 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Кредит счета 1 (2) 302 09 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"

Погашена часть задолженности путем перечисления медицинским учреждением - страхователем денежных средств на оплату стоимости медицинских осмотров в рамках бюджетной деятельности:

Дебет счета 1 302 09 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"

Кредит счета 1 304 05 226 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по прочим услугам"

Начислена задолженность ФСС РФ за погашение части стоимости договора по проведению углубленных медицинских осмотров, для оплаты которого не хватило начисленных ФСС РФ страховых взносов:

Дебет счета 2 303 06 730 "Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Кредит счета 2 302 09 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"

Зачислены денежные средства, поступившие от ФСС РФ на лицевой счет, открытый для отражения операций по приносящей доход деятельности:

Дебет счета 2 201 01 510 "Поступление денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит счета 2 303 06 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"

Перечислены денежные средства сторонней медицинской организации для погашения задолженности по договору:

Дебет счета 2 302 09 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по оплате прочих услуг"

Кредит счета 2 201 01 610 "Выбытия денежных средств учреждения на банковские счета"

Сторонняя медицинская организация операции по оказанию данных услуг отражает следующим образом.

Начислен доход за проведение дополнительных медицинских осмотров работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами:

Дебет счета 2 205 10 560 "Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам"

Кредит счета 2 401 01 180 "Прочие доходы"

Поступили денежные средства в качестве оплаты услуг:

Дебет счета 2 201 01 510 "Поступление денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит счета 2 205 10 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам"

Пример 2.

Учреждение здравоохранения - страхователь заключило договор со сторонней организацией на проведение углубленных медицинских осмотров своих сотрудников в количестве 10 человек. Страховые взносы в Фонд социального страхования за отчетный период составили 3 000 руб. Стоимость услуги по проведению медицинского осмотра согласно условиям договора - 620 руб. за человека. Оставшуюся часть расходов по проведению медицинского осмотра возмещает ФСС РФ (620 руб. х 10 чел. - 3 000 руб. = 3 200 руб.). Операции по начислению страховых взносов произведены в рамках бюджетной деятельности.

В бухгалтерском учете медицинской организации будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислены страховые взносы	1 401 01 213	1 303 06 730	3 000
Начислена задолженность перед сторонней медицинской организацией	1 303 06 830	1 302 09 730	3 000
Перечислены денежные средства за оплату стоимости услуг по договору	1 302 09 830	1 304 05 226	3 000
Начислена задолженность ФСС РФ за погашение части стоимости договора на проведение медицинских осмотров	2 303 06 730	2 302 09 730	3 200
После того как условия договора будут выполнены, что будет подтверждено документально, производятся следующие записи:
- поступили от ФСС РФ денежные средства на лицевой счет	2 201 01 510	2 303 06 830	3 200
- погашена задолженность путем перечисления денежных средств на счет сторонней медицинс- кой организации	2 302 09 830	2 201 01 610	3 200

Т. Сильвестрова,

зам. главного редактора журнала "Бюджетные

организации: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон РФ от 21.07.2007 N 186-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов".

*(2) Федеральный закон РФ от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год".

*(3) В соответствии с п. 73 Инструкции N 25н учет операций по формированию стоимости услуг, оказываемых в рамках приносящей доход деятельности, ведется по дебету счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)". Следует отметить, что в Отраслевых особенностях бюджетного учета в системе здравоохранения РФ, утвержденных зам. министра здравоохранения и социального развития РФ В.И. Стародубовым, согласованных с заместителем министра финансов РФ Т.А. Голиковой и размещенных на официальном сайте Минздравсоцразвития, данные расходы рекомендовано отражать по счету 2 401 01 200 "Расходы учреждения". Однако по нашему мнению, это противоречит нормам Инструкции N 25н.