О правилах добровольного медицинского страхования и учете соответствующих расходов (В.А. Терехова, "Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии", N 3, март 2008 г.)

О правилах добровольного медицинского страхования
и учете соответствующих расходов

Mедицинское страхование - это обеспечение медицинской помощи за счет накопленных средств при возникновении страхового случая (Закон РФ от 28.06.1991 N 1499-1). - Оно осуществляется в двух видах - обязательном и добровольном.

Обязательное медицинское страхование - это часть государственного социального страхования, обеспечивающего всем гражданам РФ равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи за счет средств обязательного - медицинского страхования в соответствии с действующими программами.

Добровольное медицинское страхование - это обеспечение гражданам дополнительных медицинских услуг сверх установленных программами - обязательного медицинского страхования. Оно осуществляется на основе программ добровольного медицинского страхования. Такое страхование осуществляется в форме договора, заключаемого между страхователем и страховой медицинской организацией, и может быть коллективным и индивидуальным.

В качестве страхователя могут выступать организации, представляющие интересы своих сотрудников, а в качестве медицинской организации - учреждения лечебно-профилактического профиля, имеющие лицензии и оказывающие медицинскую помощь.

Типовая форма договора добровольного медицинского страхования утверждена постановлением Правительства РФ от 23.01.1992 N 41.

Типовой договор добровольного медицинского страхования граждан

     "___"____________19__г.                        N ____________

________________________________________________________________________

                     наименование населенного пункта

________________________________________________________________________

           наименование страховой медицинской организации

 именуемой в  дальнейшем - Страховщик, действующей на основании

________________________________________________________________________

                        наименование документа

с одной стороны, и _____________________________________________________

                   наименование предприятия, учреждения, организации

________________________________________________________________________

                    фамилия, имя, отчество гражданина

именуемый в дальнейшем - Страхователь, в лице __________________________

________________________________________________________________________

                    фамилия, имя, отчество

________________________________________________________________________

                 должность лица, подписавшего договор

действующего на основании ______________________________________________

                                       наименование документа

________________________________________________________________________

        (не заполняется при заключении индивидуального договора)

с другой стороны, заключили настоящий договор о нижеследующем:

                           I. Предмет договора                  

     1. Страховщик принимает на себя оплату  медицинских  и  иных  услуг,

оказываемых гражданам, включенным в предоставленные страхователем  списки

(при  индивидуальном  страховании  указываются  фамилия,  имя,   отчество

страхователя).

     2. Объем услуг, оказываемых застрахованным,  определяется  страховой

программой,   прилагаемой   к   настоящему   договору,   являющейся   его

неотъемлемой  частью.  При  наличии  нескольких   программ   к   договору

прилагаются все программы.

     3. Страховщик выдает каждому  застрахованному  (непосредственно  или

через страхователя) в течение____________ дней после заключения  договора

страховой медицинский полис установленного образца, в котором указывается

срок действия полиса, с приложением к нему страховой программы и  перечня

медицинских учреждений,  которые  будут  оказывать  услуги,  указанные  в

программе.

     4. Общая численность застрахованных на  момент  заключения  договора

составляет_____________ человек, в том  числе_____________  по  программе

N  1,_____________  человек,  по  программе  N  2  и  т.д.  (при  наличии

нескольких программ). В этих случаях списки  застрахованных  составляются

по программам.

     Списки застрахованных с указанием  фамилии,  имени,  отчества,  года

рождения, пола, места работы, места жительства каждого из них  передаются

страхователем страховщику не позднее дней с момента заключения договора.

     Все изменения в списках застрахованных страхователь согласовывает со

страховщиком   в   установленные   договором    сроки    с    последующим

переоформлением полисов.

     Договор может предусматривать возврат части страховых взносов.

          II. Размер, сроки и порядок внесения страховых взносов

     1. Размер страхового взноса за  каждого  застрахованного____________

рублей  в  год  (при  наличии  нескольких  программ   страхования   взнос

устанавливается по каждой программе).

     2. Страховые взносы уплачиваются страхователем  за____________  дней

до начала соответствующего периода.

     Взносы уплачиваются________________________________________________.

                                         форма расчетов

     3. Договор вступает в действие_____________________________________.

     4. Страховщик может возвратить часть страховых  взносов  (условия  и

размер возвращаемой суммы устанавливаются сторонами).

                       III. Срок действия договора

     Договор заключается на срок с_______________по________________.

     Договор продлевается на срок с_______________ по_____________ , если

ни  одна  из  сторон  не  заявит  о  его  прекращении  не   позднее   чем

за______________до окончания срока договора.

                        IV. Ответственность сторон

     1.   Страхователь   уплачивает   страховщику   за    несвоевременное

перечисление  страховых   взносов   пеню   в   размере__________________%

несвоевременно уплаченной суммы за каждый день просрочки. Уплата пени  не

освобождает страхователя от уплаты страхового взноса.

     По   истечении_____________дней    просрочки    страховщик    вправе

приостановить действие договора в одностороннем порядке, уведомив об этом

страхователя.

     После уплаты страхователем задолженности по взносам и пени  действие

договора  возобновляется.  В  период  приостановления  действия  договора

медицинское учреждение оказывает застрахованным  услуги,  предусмотренные

полисом, с оплатой за их счет.

     2. В случае отказа медицинской  организации,  с  которой  страховщик

заключил договор, в предоставлении застрахованному услуг, предусмотренных

полисом, а также неполного или некачественного предоставления таких услуг

к страховщику могут применяться следующие санкции:

     возврат страхователю_________________% страхового взноса;

     уплата штрафа в сумме_____________рублей (или неустойки____________%

к сумме взноса).

     3. В случае смерти застрахованного при  индивидуальном  добровольном

страховании правопреемником его взноса является.

                       V. Порядок разрешения споров

     Все неурегулированные споры между сторонами по  настоящему  договору

рассматриваются и разрешаются в суде.

                           VI. Реквизиты сторон

Адреса и расчетные счета сторон:

________________________________________________________________________

     почтовый и телеграфный индекс, адрес страховщика и банка

________________________________________________________________________

     почтовый и телеграфный индекс, адрес страхователя и банка

________________________________________________________________________

        или другие реквизиты индивидуальных страхователей

     К настоящему договору прилагается:

________________________________________________________________________

________________________________________________________________________

________________________________________________________________________

        Страховщик                          Страхователь

В договоре дается наименование сторон, указываются сроки его действия, а также содержится список застрахованных лиц и перечень медицинских услуг в соответствии с программами добровольного медицинского страхования. При этом список застрахованных лиц может изменяться по согласованию сторон (например, при увольнении работника, при поступлении на работу нового работника).

В соответствии с договором медицинская организация должна организовать и финансировать предоставление медицинской помощи застрахованному контингенту.

Договор считается заключенным с момента уплаты первого страхового взноса, если условиями договора не предусмотрено иное.

В бухгалтерском учете расходы на добровольное медицинское страхование относятся к расходам по обычным видам деятельности (ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Взносы по договорам перечисляются либо единовременно в момент заключения договора, либо в течение срока действия договора (например, поквартально или один раз в полгода), что отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию" и кредиту счета 51 "Расчетные счета". Затем сумму страховых взносов, уплаченную вперед, отражают на счете 97 "Расходы будущих периодов". В состав текущих расходов страховые суммы включают равномерно в течение срока действия договора добровольного страхования.

Если появляется различие между бухгалтерским и налоговым учетом, то организации (фирмы, компании) используют ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Пример 1. Общество с ограниченной ответственностью "Сигма" 16.12.2007 заключило договор добровольного медицинского страхования своих сотрудников сроком на один год (366 дней). Договор вступил в силу с момента уплаты страховых взносов.

Оплатило взносы ООО "Сигма" одним платежом 16.12.2007 в сумме 109 800 руб.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

перечислены страховые взносы:

Д-т сч. 76, субсчет 1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" - 109 800 руб.

К-т сч. 51 "Расчетные счета" - 109 800 руб.;

страховые взносы учтены в составе расходов будущих периодов:

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов" - 109 800 руб.

К-т сч. 76, субсчет 1 "Расходы по имущественному и личному страхованию" - 109 800 руб.

Договор заключен на срок более одного отчетного периода. Страховой взнос перечислен единовременно.

Расходы в бухгалтерском и налоговом учете признаются в течение 12 мес. равномерно. Порядок списания определен организацией самостоятельно.

В бухгалтерском учете сделаны следующие записи:

31 декабря часть страховых взносов включена в состав расходов за май - 4 800 руб. (109 800 руб. : 366 дней х 16 дней):

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы" - 4 800 руб.

К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов" - 4 800 руб.;

31.01.2008 часть страховых взносов включена в состав расходов за июнь - 9300 руб. (109 800 руб. : 366 дней х 31 день):

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы" - 9 300 руб.

К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов" - 9 300 руб.;

29.02.2008 часть страховых взносов включена в состав расходов за июль - 8 700 руб. (109 800 руб. : 366 дней х 29 дней).

Аналогичные записи производятся ежемесячно до окончания действия договора добровольного медицинского страхования.

Суммы страховых взносов, внесенные организациями, предусматривают возмещение медицинских расходов застрахованных лиц и не включаются в налогооблагаемый доход сотрудника (п. 3 ст. 213 НК РФ).

Если организация заключает договор медицинского страхования на срок менее одного года, то взносы по этому договору не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 6 ст. 270 НК РФ), а потому ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование начислять не следует.

Что касается взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, то при решении этих вопросов следует исходить из того, что страховые взносы по договорам добровольного медицинского страхования к оплате труда не относятся, а следовательно, начислять такие взносы не следует.

Если организация заключает договор медицинского страхования на срок не менее одного года и предусматривает оплату медицинских расходов застрахованных работников, то страховые взносы по этому договору работодатель может включать в состав расходов на оплату труда, но не более 3% суммы расходов на оплату труда без учета самих взносов. При определении налоговой базы в расчет принимаются расходы на оплату труда, произведенные с даты вступления в силу договора добровольного медицинского страхования.

Если для целей налогообложения организация использует кассовый метод признания доходов и расходов, то всю сумму взносов можно включать в состав расходов временно (п. З ст. 273 НК РФ).

Если используется метод начисления, то страховые взносы по договорам добровольного медицинского страхования на срок более одного года признаются в качестве расхода в течение срока действия договора. Иными словами, в состав текущих расходов ежемесячно следует включать часть страховых взносов пропорционально количеству календарных дней в месяц.

Пример 2 (с использованием условий примера 1). В ООО "Сигма" расходы на оплату труда составили:

с 16 по 31 декабря 2007 г. - 170 000 руб.;

с 1 по 31 января 2008 г. - 200 000 руб.;

с 1 января по 28 февраля 2008 г. - 420 000 руб.

В декабре ООО "Сигма" может учесть в целях налогообложения расходы по договору добровольного медицинского страхования в сумме не более 5 100 руб. (170 000 руб. х 3%).

Сумма страховых взносов, которая фактически отражена организацией за этот период, оказалась меньше (4 000 руб.), поэтому никаких разниц не возникает.

В январе организация может включить в состав расходов страховые взносы в сумме, не превышающей 6000 руб. (200 000 руб. х 3%). В результате образуется постоянная разница в сумме 800 руб. (4 800 руб. - 4 000 руб.), на основании которой необходимо сформировать постоянное налоговое обязательство. В бухгалтерском учете производятся следующие записи на сумму постоянного обязательства - 192 руб. (800 руб. х 24%):

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянное налоговое обязательство" - 192 руб.

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 192 руб.

В феврале ООО "Сигма" может отразить в налоговом учете в составе расходов страховые взносы по добровольному медицинскому страхованию в сумме 18 800 руб. (9 300 руб. + 8 700 руб.). Следовательно, никаких разниц не образуется.

Организация имеет право в целях налогообложения учесть часть страховых взносов в размере 800 руб., которые не были учтены в январе. Поэтому необходимо сделать сторнировочные записи по формированию постоянного налогового обязательства. Эти записи производятся в бухгалтерском учете в феврале и отражаются по дебету счета 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство" и кредиту счета 68, субсчет "Постоянное налоговое обязательство" и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" в сумме 192 руб. (800 руб. х 24%).

Если договор добровольного медицинского страхования заключен на срок не менее одного года, то страховые взносы по такому договору не облагаются ЕСН (подп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Что касается списка застрахованных лиц, то организация имеет право изменять этот список (при увольнении сотрудника, при приеме на работу новых сотрудников), но при выполнении следующих условий:

договор добровольного медицинского страхования заключен между организацией и страховой компанией на срок не менее одного года;

страховые взносы по договору не превышают 3% от расходов на оплату труда;

при изменении списка застрахованных лиц не должно происходить изменения или прекращения срока действия договора. Разъяснения, данные в письме Минфина России от 16.10.2007 N 03-04-06-02/201, играют важную роль в упорядочении правил организации и бухгалтерского учета операций по добровольному медицинскому страхованию, осуществляемому сверх установленных программ обязательного медицинского страхования.

Литература

1. О медицинском страховании граждан в Российской Федерации: Закон Российской Федерации от 28.06.1991 N 1499-1.

2. О мерах по выполнению закона РСФСР "О медицинском страховании граждан в РСФСР": постановление Правительства Российской Федерации от 23.01.1992 N 41.

3. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

В.А. Терехова,

заслуженный работник высшей школы Российской Федерации,

доктор экономических наук, профессор

Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации

"Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии", N 3, март 2008 г.