Заполняем отчет о прибылях и убытках за 2007 год (О.А. Курбангалеева, "Российский налоговый курьер", N 5, март 2008 г.)

Заполняем отчет о прибылях и убытках за 2007 год*(1)

Продолжаем публиковать материалы о подготовке годовой бухгалтерской отчетности. В статье речь пойдет о порядке заполнения формы N 2.

При составлении отчета о прибылях и убытках можно использовать типовую форму, утвержденную приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. На ее основании организация имеет право разработать собственную форму с учетом специфики деятельности. Соответствующее положение необходимо закрепить в учетной политике организации и утвердить форму N 2 в качестве приложения к приказу об учетной политике.

Общие рекомендации

Все величины в отчете о прибылях и убытках указываются нарастающим итогом с начала года. В графе 3 отражаются показатели за 2007 год, а в графе 4 - за предыдущий год.

Показатели за аналогичный период прошлого года могут быть несопоставимы с показателями за отчетный период. Такое случается, когда в учетную политику организации, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету вносятся изменения. Чтобы правильно составить форму N 2, нужно скорректировать данные за прошлый год, а в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках указать причины изменений.

Вычитаемые показатели (с отрицательным значением) приводят в круглых скобках.

Доходы и расходы в данной форме представляют развернуто. Взаимозачет остатков по счетам можно проводить, только если он предусмотрен законодательством по бухгалтерскому учету.

Строки отчета о прибылях и убытках кодируются в соответствии с приказом Госкомстата России и Минфина России от 14.11.2003 N 475/102н.

Все виды доходов и расходов, которые являются существенными, должны быть представлены обособленно (п. 11 ПБУ 4/99).

Цель деятельности любого коммерческого предприятия - получение прибыли. Прибыль от ведения хозяйственной деятельности определяется достаточно просто: из суммы полученных за отчетный период доходов вычитается сумма расходов, произведенных в этом отчетном периоде.

Доходы организации подразделяются на две группы - от обычных видов деятельности и прочие. Аналогичным образом распределяются и расходы. В состав расходов по обычным видам деятельности входят затраты на изготовление, приобретение и продажу товаров и продукции, на выполнение работ, оказание услуг. Такие затраты в свою очередь бывают трех видов: непосредственно включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), коммерческие и управленческие.

В отчете указываются такие показатели, как валовая прибыль, прибыль (убыток) от продаж, прибыль до налогообложения и чистая прибыль.

Чтобы получить показатель валовой прибыли, нужно выручку от реализации продукции (товаров, работ, услуг) уменьшить на себестоимость этой продукции (товаров, работ, услуг):

валовая прибыль = выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) - себестоимость продукции (товаров, работ, услуг).

Прибыль (убыток) от продаж получают, уменьшая валовую прибыль на величину коммерческих и управленческих расходов:

прибыль (убыток) от продаж = валовая прибыль - коммерческие расходы - управленческие расходы.

Прибыль до налогообложения образуется после того, как прибыль или убыток от продаж увеличивают на сумму прочих доходов и уменьшают на сумму прочих расходов:

прибыль (убыток) до налогообложения = прибыль (убыток) от продаж + прочие доходы - прочие расходы.

Чистую прибыль определяют, вычитая из прибыли до налогообложения сумму налога на прибыль и корректируя полученный результат на величины отложенных налоговых активов (ОНА) и обязательств (ОНО):

чистая прибыль = прибыль до налогообложения - налог на прибыль + ОНА - ОНО.

Отчет о прибылях и убытках состоит из двух таблиц. В первой таблице на основании доходов и расходов организация рассчитывает чистую прибыль, полученную за отчетный период. В таблице четыре части: "Доходы и расходы по обычным видам деятельности", "Прочие доходы и расходы", "Прибыль" и "Справочная информация".

Во второй таблице приводится расшифровка прочих доходов и прочих расходов предприятия.

Итак, рассмотрим порядок заполнения отчета о прибылях и убытках.

Доходы и расходы по обычным видам деятельности

В строке 010 "Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг" отражают доходы предприятия от обычных видов деятельности. Для этого используют кредитовый оборот по счету 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка" за вычетом НДС, акцизов и экспортных пошлин. Напомним, что в состав выручки включаются предусмотренные договором скидки, а также вознаграждение за коммерческий кредит.

По строке 010 не указываются:

- авансы, полученные в счет предстоящей отгрузки товаров, работ, услуг;

- суммы залога или задатка;

- суммы кредита или займа;

- суммы, поступившие в погашение выданного кредита или займа;

- средства целевого финансирования;

- денежные средства, полученные посредником от покупателей за товары, принадлежащие комитенту (принципалу, доверителю).

По этой строке предприятия - производители продукции приводят стоимость готовой продукции, проданной покупателям, торговые организации - продажную стоимость реализованных товаров, а предприятия, выполняющие работы или оказывающие услуги, - стоимость выполненных работ или оказанных услуг, подтвержденных актами сдачи-приемки.

В составе выручки от реализации могут быть учтены доходы от сдачи в аренду имущества организации, от участия в уставных капиталах других организаций и лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности. Конечно, при условии, что получение этих доходов - основной вид деятельности предприятия.

Если организация осуществляет несколько видов деятельности, следует расшифровать общую сумму выручки. Для этого в форму N 2 включаются дополнительные строки (011, 012 и т.д.) для тех видов деятельности, показатели выручки по которым признаются существенными.

По строке 020 "Себестоимость проданных товаров, работ, услуг" производственные предприятия отражают все расходы, которые относятся на себестоимость продукции, реализованной покупателям. Другими словами, это оборот по дебету счета 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж" и кредита счета 43 "Готовая продукция" или 45 "Товары отгруженные". Показатель приводится в круглых скобках.

Если организация использует для учета затрат на производство счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", сумма превышения фактической себестоимости произведенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг над их нормативной (плановой) себестоимостью увеличивает данные по строке 020. В ситуации, когда фактическая производственная себестоимость ниже нормативной (плановой), сумма данного отклонения уменьшает значения по строке 020.

Справка. Устанавливаем критерий существенности

Показатель отчетности считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Организация самостоятельно определяет уровень существенности показателей в зависимости от их оценки, характера, конкретных обстоятельств возникновения.

Сумма дохода или расхода может быть признана существенной, если ее отношение к общей величине доходов или расходов за отчетный год не менее 5%. Но организация вправе установить и более высокий показатель существенности, например 7 или 10%. Эту величину необходимо закрепить в учетной политике.

Организации и предприятия, выполняющие работы и оказывающие услуги, отражают затраты, связанные с выполнением работ или оказанием услуг, реализованных в отчетном периоде. Это оборот по дебету счета 90-2 в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство".

Торговые фирмы указывают по этой строке покупную стоимость реализованных товаров. Если организация торговли учитывает товары в покупных ценах, по строке 020 отражается оборот по дебету счета 90-2 и кредиту счета 41 "Товары" (45 "Товары отгруженные").

Как правило, на предприятиях розничной торговли товары учитываются по продажным ценам. Определить покупную стоимость реализованных товаров можно следующим образом. Оборот по дебету счета 90-2 и кредиту счета 41 (45) нужно уменьшить на оборот по дебету счета 90-2 и кредиту счета 42 "Торговая наценка", который проводится методом "красное сторно".

Основным видом деятельности предприятия может быть передача в аренду имущества или прав на пользование объектами интеллектуальной собственности. Тогда по данной строке они указывают расходы по этим видам деятельности.

Если предприятие осуществляет несколько видов деятельности, себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) необходимо указать отдельно по строкам, которые вводятся дополнительно (021, 022 и т.д.).

В строке 029 "Валовая прибыль" приводится разница между показателями, отраженными в двух первых строках отчета (строка 010 - строка 020). Если получен отрицательный результат (убыток), его надо указать в круглых скобках.

По строке 030 "Коммерческие расходы" производственные предприятия записывают расходы, связанные со сбытом продукции, торговые организации - издержки обращения.

Для заполнения необходимо использовать оборот по кредиту счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции со счетом 90 субсчет "Коммерческие расходы". К коммерческим относятся следующие расходы:

- на рекламу продукции (работ, услуг);

- оплату вознаграждения посреднической организации за оказание услуг по сбыту продукции;

- транспортировку продукции до места назначения;

- погрузочно-разгрузочные работы;

- содержание помещений для хранения продукции в местах ее реализации.

Коммерческие расходы можно списать двумя способами: вся сумма за месяц либо включается в расходы по обычным видам деятельности, либо распределяется между реализованной и нереализованной продукцией. Выбранный способ необходимо закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Показатель по строке 030 приводится в круглых скобках.

Строка 040 "Управленческие расходы". Торговые организации включают управленческие расходы в состав издержек обращения и учитывают на счете 44 "Расходы на продажу". Поэтому данную строку такие организации не заполняют.

Производственные предприятия учитывают управленческие расходы на счете 26 "Общехозяйственные расходы". К таким расходам, в частности, относится:

- заработная плата административно-управленческого аппарата;

- оплата информационных, аудиторских и консультационных услуг;

- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

- сумма начисленной амортизации и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения.

Порядок списания общехозяйственных расходов зависит от того, как формируется себестоимость готовой продукции (работ, услуг) - по сокращенной или полной производственной себестоимости.

В первом случае общехозяйственные расходы ежемесячно списываются в дебет счета 90-2 и сумма общехозяйственных расходов за отчетный период указывается по строке 040.

Во втором случае общехозяйственные расходы ежемесячно списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство" и 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и включаются в себестоимость готовой продукции (работ, услуг). В отчете о прибылях и убытках общехозяйственные расходы отражаются в составе себестоимости продукции (работ, услуг) по строке 020. Выбранный способ предприятие закрепляет в учетной политике.

Величина управленческих расходов приводится в круглых скобках.

По строке 050 "Прибыль (убыток) от продаж" фиксируют финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг). Показатель рассчитывается таким образом:

строка 050 = строка 029 - строка 030 - строка 040.

Отрицательная величина (убыток) показывается в круглых скобках.

Прочие доходы и расходы

По строке 060 "Проценты к получению" необходимо показать сумму процентов, причитающихся организации:

- за пользование денежными средствами, которые она передала другой организации или физическому лицу;

- за пользование денежными средствами, которые находятся на счете организации в банке;

- по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, акциям, облигациям, векселям и пр.

Суммы таких доходов отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" в корреспонденции со счетами 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" субсчет 1 "Расчеты по предоставленным займам" и 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" субсчет 3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

Обратите внимание: величину процентов по коммерческому кредиту, связанному с продажей товаров (работ, услуг), по строке 060 указывать не надо. Эта сумма включается в выручку от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и отражается по строке 010.

В строке 070 "Проценты к уплате" записывают суммы процентов, которые предприятие должно в отчетном периоде уплатить по векселям, облигациям, полученным кредитам и займам. Такие суммы отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетами 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Проценты по кредитам и займам, которые включены в стоимость приобретенных основных средств, нематериальных активов и материально-производственных запасов, по строке 070 указывать не нужно.

Показатель приводится в круглых скобках.

Строка 080 "Доходы от участия в других организациях". Доходы от долевого участия в уставных капиталах других предприятий и дивиденды по акциям отражаются в бухгалтерском учете по мере объявления их размеров источником выплаты. При заполнении строки используется оборот по кредиту счета 91-1 в корреспонденции со счетом 76 субсчет 3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

По строке 090 "Прочие доходы" учитывают прочие доходы. Их перечень приведен в пунктах 7 и 9 ПБУ 9/99.

В строке 100 "Прочие расходы" отражаются расходы, поименованные в пунктах 11 и 13 ПБУ 10/99. Показатель записывается в круглых скобках.

Обратите внимание. Вводим новые строки

При необходимости организация имеет право ввести дополнительные строки в форму N 2. Рассмотрим, в каких случаях это нужно сделать при отражении расчетов по налогу на прибыль.

В строке 151 "Налог на прибыль прошлых лет" следует отражать сумму налога на прибыль, доначисленную в связи с обнаружением ошибки в налоговом учете за предыдущие налоговые периоды. Так рекомендуют поступать специалисты Минфина России в письме от 23.08.2004 N 07-05-14/219.

Строка 152 "Штрафные санкции по налогам и сборам". Штрафные санкции по налогам и сборам не относятся к прочим расходам организации. Они не поименованы в ПБУ 10/99. В бухгалтерском учете суммы штрафных санкций по налогам и сборам учитываются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с соответствующими субсчетами счета 68. По мнению специалистов Минфина России (письмо от 02.03.2004 N 16-00-16/29), сумму штрафных санкций по налогам и сборам организации должны отражать после текущего налога на прибыль. Для этого необходимо ввести дополнительную строку.

Строку 160 "Налог на игорный бизнес" заполняют организации игорного бизнеса. Они вписывают сумму налога, подлежащую уплате в бюджет за отчетный период.

Строка 170 "ЕНВД". Организациям, переведенным на уплату ЕНВД по одному из видов деятельности, также нужно заполнить дополнительную строку. В ней указывается сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период (письмо Минфина России от 18.08.2004 N 07-05-14/215).

Прибыль

По строке 140 "Прибыль (убыток) до налогообложения" показывается финансовый результат (прибыль или убыток) деятельности организации за 2007 год. Он определяется по формуле:

строка 140 = строка 050 + строка 060 + строка 080 + строка 090 - строка 070 - строка 100.

В строку 141 "Отложенные налоговые активы" вписывают разницу между начисленными и погашенными в отчетном периоде отложенными налоговыми активами. При заполнении строки необходимо из величины дебетового оборота по счету 09 "Отложенные налоговые активы" вычесть сумму кредитового оборота по этому счету. Возможно, результат будет отрицательным. Тогда его следует указать в круглых скобках.

В строке 142 "Отложенные налоговые обязательства" указывается разница между начисленными и погашенными в отчетном периоде отложенными налоговыми обязательствами. Для этого из кредитового оборота по счету 77 "Отложенные налоговые обязательства" за отчетный период вычитается сумма дебетового оборота по этому счету. Если обороты по кредиту больше оборотов по дебету, результат отражается в круглых скобках.

По строке 150 "Текущий налог на прибыль" отражается сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период (ТНП) (счет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"). Она рассчитывается путем корректировки условного расхода (УР) или условного дохода (УД) по налогу на прибыль на величину постоянных налоговых активов (ПНА) и обязательств (ПНО), а также отложенных налоговых активов и обязательств по следующей формуле:

ТНП = УР (-УД) + ПНО - ПНА + ОНА - ОНО.

Напомним, что условный расход (условный доход) по налогу на прибыль определяется путем умножения бухгалтерской прибыли или убытка (строка 140) на ставку налога на прибыль.

Строка 190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода". Чтобы заполнить строку, необходимо прибыль (убыток) до налогообложения (строка 140) увеличить на сумму отложенных налоговых активов (строка 141), а затем уменьшить на величину отложенных налоговых обязательств (строка 142) и текущего налога на прибыль (строка 150). Именно таким образом Минфин России в письме от 15.09.2003 N 16-00-14/280 рекомендует рассчитывать показатель чистой прибыли в отчете о прибылях и убытках.

Если организация отражает в форме N 2 суммы штрафных санкций по налогам и сборам, доплаты по налогу на прибыль в связи с обнаружением ошибки, налога на игорный бизнес или ЕНВД, прибыль (убыток) до налогообложения уменьшается еще и на эти суммы.

Пример 1

По итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2007 год у ЗАО "Протон" такие показатели:

- прибыль от обычных видов деятельности - 67 000 руб.;

- кредитовое сальдо прочих доходов и расходов - 33 000 руб.;

- бухгалтерская прибыль - 100 000 руб. (67 000 руб. + 33 000 руб.).

Условный расход по налогу на прибыль составляет 24 000 руб. (100 000 руб. x 24%).

Предположим, постоянные налоговые обязательства равны 7000 руб., постоянные налоговые активы - 2000 руб.

В бухучете ЗАО "Протон" сделаны проводки:

Дебет 90-9 Кредит 99

- 67 000 руб. - отражена прибыль от обычных видов деятельности;

Дебет 91-9 Кредит 99

- 33 000 руб. - списано сальдо прочих доходов и расходов;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 24 000 руб. - учтена сумма налога на прибыль;

Дебет 99 субсчет "ПНО" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 7000 руб. - сформировано постоянное налоговое обязательство;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "ПНА"

- 2000 руб. - сформирован постоянный налоговый актив.

Показатель чистой прибыли на конец отчетного периода составит 71 000 руб. [(67 000 руб. + 33 000 руб.) - 24 000 руб. - 7000 руб. + 2000 руб.]. Кредитовое сальдо по счету 99 на 31 декабря 2007 года будет равно 71 000 руб.

Вариант 1. В бухгалтерском и налоговом учете получена прибыль. Допустим, в 2007 году сформирован отложенный налоговый актив на сумму 11 000 руб., а погашен - на 8000 руб. Величина сформированного отложенного налогового обязательства составила 9000 руб., а погашенного - 3000 руб.

В бухучете ЗАО "Протон" операции отражены так:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 11 000 руб. - сформирован отложенный налоговый актив;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09

- 8000 руб. - погашена часть ранее сформированного отложенного налогового актива;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77

- 9000 руб. - сформировано отложенное налоговое обязательство;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 3000 руб. - погашена часть ранее сформированного отложенного налогового обязательства.

Разница между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 09 - 3000 руб. (11 000 руб. - 8000 руб.), разница между оборотом по кредиту и по дебету счета 77 - 6000 руб. (9000 руб. - 3000 руб.).

Текущий налог на прибыль равен 26 000 руб. (24 000 руб. + 7000 руб. - 2000 руб. + 3000 руб. - 6000 руб.).

Прибыль по данным налогового учета составляет 108 333,33 руб. Сумма налога на прибыль, указанная в налоговой декларации по налогу на прибыль, - 26 000 руб. (108 333,33 руб. x 24%).

Исходя из полученных показателей, ЗАО "Протон" должно заполнить часть отчета о прибылях и убытках за 2007 год так, как показано в табл. 1.

Вариант 2. В бухучете - убыток, в налоговом учете - прибыль. Дополним условия примера. Предположим, в декабре 2007 года организация продала грузовой автомобиль с убытком 120 000 руб.

В бухгалтерском учете образовался убыток в размере 20 000 руб. (67 000 руб. + 33 000 руб. - 120 000 руб.). Условный доход по налогу на прибыль составил 4800 руб. (20 000 руб. x 24%).

В бухгалтерском учете ЗАО "Протон" сделаны такие проводки:

Дебет 90-9 Кредит 99

- 67 000 руб. - отражена прибыль от обычных видов деятельности;

Дебет 99 Кредит 91-9

- 87 000 руб. (120 000 руб. - 33 000 руб.) - списано сальдо прочих доходов и расходов;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99

- 4800 руб. - отражен условный доход по налогу на прибыль;

Дебет 99 субсчет "ПНО" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 7000 руб. - сформировано постоянное налоговое обязательство;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "ПНА"

- 2000 руб. - сформирован постоянный налоговый актив.

Показатель чистой прибыли (убытка) на конец отчетного периода будет равен - 20 200 руб. (67 000 руб. - 87 000 руб. + 4800 руб. - 7000 руб. + 2000 руб.).

В налоговом учете сумма убытка от продажи автомобиля не учитывается при расчете налога на прибыль в текущем отчетном периоде, а включается в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока полезного использования объекта основных средств (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Таким образом, в бухгалтерском учете ЗАО "Протон" возникла вычитаемая временная разница 120 000 руб., на основании которой бухгалтер сформировал отложенный налоговый актив 28 800 руб. (120 000 руб. x 24%).

Разница между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 09 составила 31 800 руб. (11 000 руб. - 8000 руб. + 28 800 руб.).

Обороты по кредиту счета 77 больше оборотов по дебету на 6000 руб. (9000 руб. - 3000 руб.).

Сумма текущего налога на прибыль равна 26 000 руб. (-4800 руб. + 7000 руб. - 2000 руб. + 31 800 руб. - 6000 руб.).

Фрагмент заполненного отчета о прибылях и убытках приведен в табл. 2.

Вариант 3. В бухучете - прибыль, в налоговом учете - убыток. Вернемся к первоначальным условиям примера. Предположим, ЗАО "Протон" учитывает доходы и расходы в целях налогообложения прибыли кассовым методом.

Осенью 2006 года решением суда была присуждена к уплате сумма штрафных санкций за нарушение условий договора поставки с покупателем в размере 115 000 руб. Указанную сумму отразили в бухгалтерском учете в составе прочих расходов 2006 года. В налоговом учете эту сумму можно включить во внереализационные расходы текущего периода только после фактической оплаты (ст. 273 НК РФ). В результате в 2006 году образовалась вычитаемая временная разница, на основании которой был сформирован отложенный налоговый актив в размере 27 600 руб. (115 000 руб. x 24%).

В декабре 2007 года задолженность по штрафным санкциям погасили. Одновременно списали сумму ранее сформированного отложенного налогового актива.

По данным бухгалтерского учета показатели организации за 2007 год таковы:

- прибыль - 100 000 руб.;

- условный расход по налогу на прибыль - 24 000 руб.;

- постоянное налоговое обязательство - 7000 руб.;

- постоянный налоговый актив - 2000 руб.

Величина чистой прибыли - 71 000 руб. (100 000 руб. - 24 000 руб. - 7000 руб. + 2000 руб.).

Таблица 1. Фрагмент отчета о прибылях и убытках ЗАО "Протон"
за 2007 год

(тыс. руб.)

Наименование показателя	Код строки	За отчетный период
Прибыль (убыток) до налогообложения	140	100
Отложенные налоговые активы	141	3
Отложенные налоговые обязательства	142	(6)
Текущий налог на прибыль	150	(26)
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	190	71

Таблица 2. Фрагмент отчета о прибылях и убытках ЗАО "Протон" за 2007
год

(тыс. руб.)

Наименование показателя	Код строки	За отчетный период
Прибыль (убыток) до налогообложения	140	(20)
Отложенные налоговые активы	141	32
Отложенные налоговые обязательства	142	(6)
Текущий налог на прибыль	150	(26)
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	190	(20)

Таблица 3. Фрагмент отчета о прибылях и убытках ЗАО "Протон" за 2007
год

(тыс. руб.)

Наименование показателя	Код строки	За отчетный период
Прибыль (убыток) до налогообложения	140	100
Отложенные налоговые активы	141	(23)
Отложенные налоговые обязательства	142	(6)
Текущий налог на прибыль	150	-
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	190	71

Таблица 4. Фрагмент отчета о прибылях и убытках ЗАО "Протон" за 2007
год

(тыс. руб.)

Наименование показателя	Код строки	За отчетный период
Прибыль (убыток) до налогообложения	140	(20)
Отложенные налоговые активы	141	6
Отложенные налоговые обязательства	142	(6)
Текущий налог на прибыль	150	-
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	190	(20)

По данным налогового учета убыток равен 6666,67 руб. (108 333,33 руб. - 115 000 руб.). В этом случае налоговая база по налогу на прибыль считается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Сумма убытка, отраженная в налоговом учете, является вычитаемой временной разницей, на основании которой необходимо сформировать отложенный налоговый актив в размере 1600 руб. (6666,67 руб. x 24%).

Разница между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 09 - 23 000 руб. (11 000 руб. - 8000 руб. - 27 600 руб. + 1600 руб.). Разница между кредитовым и дебетовым оборотом по счету 77 по-прежнему равна 6000 руб. (9000 руб. - 3000 руб.).

Таким образом, сумма текущего налога на прибыль равна 0 руб. (24 000 руб. + 7000 руб. - 2000 руб. - 23 000 руб. - 6000 руб.).

Фрагмент заполненной формы N 2 приведен в табл. 3.

Вариант 4. В бухгалтерском и налоговом учете убыток. Допустим, ЗАО "Протон" в декабре 2007 года продало основное средство с убытком в 120 000 руб. и погасило задолженность по штрафным санкциям, присужденным к уплате, на сумму 115 000 руб. В этом случае убыток по данным бухучета за 2007 год составит 20 000 руб. (100 000 руб. - 120 000 руб.). Величина условного дохода по налогу на прибыль - 4800 руб. (20 000 руб. x 24%). Сумма ПНО - 7000 руб., ПНА - 2000 руб.

Показатель чистой прибыли на конец отчетного периода равен - 20 200 руб. (67 000 руб. + 33 000 руб. - 120 000 руб. + 4800 руб. - 7000 руб. + 2000 руб.).

По счету 09 разница между дебетовым и кредитовым оборотом - 5800 руб. (11 000 руб. - 8000 руб. + 28 800 руб. - 27 600 руб. + 1600 руб.). Разница между оборотом по кредиту и дебету счета 77 - 6000 руб. (9000 руб. - 3000 руб.).

Величина убытка по данным налогового учета - 6666,67 руб. (115 000 руб. - 108 333,33 руб.). Тем не менее текущий налог на прибыль равен нулю (-4800 руб. + 7000 руб. - 2000 руб. + 5800 руб. - 6000 руб.).

Как заполнить отчет о прибылях и убытках за 2007 год, показано в табл. 4.

Справочная информация

В строке 200 "Постоянные налоговые обязательства (активы)" указывается сумма постоянных налоговых активов и обязательств, которые организация сформировала в отчетном периоде на основе возникших положительных и отрицательных постоянных разниц.

В бухучете постоянные налоговые обязательства отражаются по дебету счета 99 в корреспонденции со счетом 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль". Для постоянных налоговых активов проводка обратная.

Так как для ПНО и ПНА предусмотрена лишь одна строка (200), в ней нужно указать свернутую (сальдированную) сумму постоянных налоговых обязательств и активов (разницу между ПНО и ПНА).

Если величина сформированных ПНА больше величины ПНО, показатель по строке 200 приводят в круглых скобках.

Пример 2

Исходя из условий примера 1, величина постоянного налогового обязательства ЗАО "Протон" - 7000 руб., а постоянного налогового актива - 2000 руб.

По строке 200 указывается разница между ПНО и ПНА - 5000 руб.

По строке 201 "Базовая прибыль (убыток) на акцию"*(2) акционерные общества обязаны раскрыть информацию о прибыли или убытке, приходящихся на одну обыкновенную акцию. Расчет осуществляется в соответствии с Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, которые утверждены приказом Минфина России от 21.03.2000 N 29н.

Сначала вычисляют средневзвешенное количество обыкновенных акций, находившихся в обращении в течение отчетного периода. Для этого количество обыкновенных акций на 1-е число каждого месяца отчетного периода суммируют и делят на количество месяцев. Базовую прибыль (убыток) на акцию рассчитывают так:

базовая прибыль (убыток) на акцию = (чистая прибыль - дивиденды по привилегированным акциям) : средневзвешенное количество обыкновенных акций

или так (если по итогам года получен убыток):

базовый убыток на акцию = (чистый убыток + дивиденды по привилегированным акциям) : средневзвешенное количество обыкновенных акций.

Строка 202 "Разводненная прибыль (убыток) на акцию". Данный показатель отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличения убытка) на акцию - при конвертации всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества в обыкновенные акции и исполнении всех договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.

Расчет разводненной прибыли основан на предположении, что привилегированные акции обменены на обыкновенные. Сумма обыкновенных акций, которые были с самого начала, и тех, что получены в результате конвертации привилегированных акций, представляет собой общее количество обыкновенных акций. Алгоритм расчета разводненной прибыли (убытка) на акцию приведен в пунктах 9-15 вышеназванных Методических рекомендаций.

Расшифровка отдельных прибылей и убытков

В строке 210 отражают суммы штрафов, пеней и неустоек за нарушение хозяйственных договоров, полученные (уплаченные) организацией. Они принимаются к учету в суммах, присужденных судом или признанных должником.

В строке 220 указывают прибыль или убыток прошлых лет, выявленные в отчетном году.

В строку 230 вписывают сумму убытков, причиненных ненадлежащим исполнением обязательств, которую получает (возмещает) организация.

В строку 240 вносят сумму положительных и отрицательных курсовых разниц, возникших при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

В строке 250 отражают суммы отчислений в резерв под снижение стоимости материальных ценностей, в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги и в резервы по сомнительным долгам.

По строке 260 фиксируют суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности и которые в отчетном периоде списаны на финансовые результаты деятельности организации.

О.А. Курбангалеева,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 5, март 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) О формировании бухгалтерского баланса читайте в статье "Как составить бухгалтерский баланс за 2007 год" // РНК, 2007, N 4. - Примеч. ред.

*(2) Коды по этой и следующим строкам не предусмотрены приказом Госкомстата России и Минфина России от 14.11.2003 N 475/102н. Нумерация введена автором. - Примеч. ред.