Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 апреля 2013 г. N 09АП-12294/13

г. Москва

30 апреля 2013 г.

Дело N А40-59473/12-107-332

Резолютивная часть постановления объявлена 24.04.2013года.

Полный текст постановления изготовлен 30.04.2013 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей Г.Н. Поповой, Р.Г. Нагаева

при ведении протокола судебного заседания секретарем М.Н. Холиным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России N 36 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от

28.11.2012 по делу N А40-59473/12-107-332, принятое судьей Лариным М.В.

по заявлению ООО "ФармаМедТрейд" (ИНН,, ОГРН,) к ИФНС России N 36 по г.

Москве (ИНН 7736119488, ОГРН ) о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Фадеев О.Н. по дов. N б/н от 01.03.2012

от заинтересованного лица - Колпаков Т.А. по дов. N б/н от 20.03.2013

УСТАНОВИЛ:

ООО "ФармМедТрейд" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в суд с требованиями (с учетом уточнений - том 2 л.д.26) о признании недействительным решения от 19.12.2011 N 1968 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении обществу суммы НДС в размере 227 251 руб. и доначисления НДС в размере 227 251 руб.

Решением суда заявленные требования удовлетворены.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Как следует из материалов дела, Инспекция проводила камеральную проверку представленной Обществом 10.07.2012 декларации по НДС за 2 квартал 2011 года (том 2 л.д. 9-11). После окончания проверки составлен акт камеральной проверки от 03.11.2011 N 6189 (том 1 л.д. 33-36), полученный на руки представителем по доверенности 11.11.2011, рассмотрены возражения (том 1 л.д. 29-32) и материалы проверки (протокол от 05.12.2011 - том 2 л.д. 7), с участием представителей налогоплательщика.

По итогам проведенной проверки вынесены следующие решения:

-решением от 19.12.2011 N 1968 об отказе в привлечении к ответственности (том 1 л.д. 17-27) налоговый орган: отказал в привлечении налогоплательщика к ответственности (пункт 1), отказал в возмещении НДС в сумме 227 251 руб. (пункт 2), предложил внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 3), доначислил НДС в размере 227 251 руб. (пункт 4);

-решением от 19.12.2011 N 137 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению (том 1 л.д. 28) налоговый орган: отказал налогоплательщику в возмещении НДС в размере 227 251 руб.

Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 20.02.2012 N 21-19/014530@ (том 1 л.д. 14-16) решение Инспекции оставлено без изменения и утверждено (заявление представлено в суд 23.04.2012 - том 1 л.д. 3).

Налогоплательщик обжалует решение инспекции в части отказа в возмещении обществу суммы НДС в размере 227 251 руб., внесении исправления в документы бухгалтерского и налогового учета и доначисления НДС в размере 227 251 руб.

Общество 10.07.2012 представило декларацию по НДС за 2 квартал 2011 года (том 2 л.д. 77-82), в которой отразило следующие показатели: (раздел 1) - сумма НДС к возмещению из бюджета - 382 493 руб. (строка 050); (раздел 3) - сумма НДС, исчисленная с реализации товаров (работ, услуг) - 495 529 руб. (строка 010), общая сумма налоговых вычетов - 878 022 руб. (строка 220), в том числе: сумма налога, предъявленная при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) - 57 038 руб. (строка 130), сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащая вычету - 775 529 руб. (строка 170), сумма налога исчисленная продавцом с сумм оплаты (частичной оплаты), подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) - 45 455 руб. (строка 200).

Судом установлено, что налогоплательщик на основании заключенного международного контракта с Компанией "Амкор ФлексиблзСПС" (продавец, том 1 л.д. 90-96) закупал у продавца товар (упаковочный материал для стерилизации и хранения медицинских изделий), уплачивая при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации НДС по ставке 18% (книга покупок - том 1 л.д. 97). Товар был задекларирован обществом под кодом ТН ВЭД 4819 40 0000 (мешки и пакеты прочие, включая кули), при этом в сертификатах, приложенных к товару был указан код ТН ВЭД 9018 90 8500 (приборы и устройства, применяемые в медицине), код ОКП 93 9800 (материалы и средства медицинские прочие).

При дальнейшей реализации на территории Российской Федерации ввезенного товара (договор поставки с ООО "Фармстер" - том 1 л.д. 44-48) общество применяло налоговую ставку 10% (счета-фактуры, товарные накладные - том 1 л.д. 57-76), в результате чего, по мнению налогоплательщика, образовалась переплата по НДС в размере 227 251 руб., заявленная им к возмещению в декларации за 2 квартал 2011 года.

Налоговый орган отказывая в оспариваемом решении налогоплательщику в возмещении НДС в размере 227 251 руб. по налоговой декларации за 2 квартал 2011 года, установил, что общество в указанном периоде в результате применения при реализации на территории Российской Федерации закупаемого импортного товара неправильной налоговой ставки по НДС (10% вместо 18%), недоплатило сумму налога в размере 227 251 руб., в связи с несоответствие кода ТН ВЭД ТС, указанного в таможенных декларациях при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации и кода ОКП, отраженного в сертификатах соответствия реализуемого на территории Российской Федерации товара (Инспекция считает, что налогоплательщик обязан при реализации ранее импортированного товара применять ту же ставку, что и при ввозе товара на территорию Российской Федерации).

По данному нарушению судом установлено следующее.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика на уменьшение общей суммы налога, исчисленной в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей вычеты, при соблюдении условий определенных пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которым налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 2, подпунктом 10 пункта 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре, которая на основании статьи 172 НК РФ является основным документом, подтверждающим налоговые вычеты, в обязательном порядке должна быть указана налоговая ставка, соответствующая операциям отраженным в статье 164 НК РФ (пункты 1-4), при этом, счет-фактура составленная с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 настоящей статьи, не может являться основанием для принятия, предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Налогоплательщик в силу положений статей 164, 168, 169 НК РФ, выставляющий покупателю товаров (работ, услуг) счет-фактуру не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога (Постановление Президиума ВАС РФ от 19.06.2006 N 1964/06, от 19.06.2006 N 16305/06).

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по ставке 10 процентов в отношении следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:

лекарственных средств, включая лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических исследований, лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления; изделий медицинского назначения.

Последним абзацем пункта 2 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что коды видов медицинских товаров, перечисленные в этом пункте, определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 и Единой товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного Союза, утвержденной Решением Комиссии таможенного союза от 27.11.2009 N 130 (далее - ТН ВЭД ТС).

Пунктом 3 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.09.2008 N 688 утверждены два перечня кодов видов медицинских товаров, облагаемых НДС по ставке 10% (далее - Перечни):

-Перечень кодов видов медицинских товаров в соответствии с ОКП, облагаемых по ставке 10 процентов при реализации (далее - Перечень медицинских товаров, облагаемых по ставке 10% при реализации);

-Перечень кодов видов медицинских товаров в соответствии с ТН ВЭД ТС, облагаемых по ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации (далее - Перечень медицинских товаров, облагаемых по ставке 10% при ввозе).

Из анализа указанных выше положений пункта 2 статьи 164 НК РФ следует, что при реализации медицинских товаров на территории Российской Федерации обложению НДС по ставке 10 процентов подлежат только те товары, которые перечислены в Перечне медицинских товаров, облагаемых НДС по ставке 10 процентов при реализации, по коду, соответствующему Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93, вне зависимости от применяемой налоговой ставке при ввозе указанных товаров на таможенную территорию Российской Федерации (18% или 10%) и коду ТН ВЭД ТС, присвоенному при таможенном оформлении товара при его выпуске.

Указанный вывод соответствует позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.11.2009 N 7475/09.

Из материалов дела следует, что товар, переданный обществу на основании международного контракта и реализованный впоследствии на территории Российской Федерации, соответствует коду Общероссийского классификатора продукции ОКП 939800 под маркировкой "материалы упаковочные для стерилизации и хранения медицинских изделий" (регистрационное удостоверение - том 1 л.д. 80-82).

Указанный код входит в Перечень медицинских товаров, облагаемых НДС по ставке 10 процентов при реализации на территории Российской Федерации (Постановление Правительства Российской Федерации от 15.09.2008 N 688 - том 2 л.д. 30), одновременно, присвоенный товару при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации код Единой товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, указанный в таможенной декларации (код ТН ВЭД 4819400000 - том 1 л.д. 99-120) не входит в Перечень медицинских товаров, облагаемых НДС по ставке 10 процентов при их ввозе в Российскую Федерацию.

Псковская таможня Северо-Западного таможенного управления ФТС России письмом (том 2 л.д. 27-29) сообщила, что ввозимый обществом товар по коду ОКП 93 9800 был классифицирован в подсубпозиции кода ТН ВЭД 4819400000 исходя из идентификационных признаков упаковочного материала в соответствии с Основными правилами интерпретации (ОПИ), разработанные таможенными органами только для удобства пользования ТН ВЭД в работе и не имеющего решающего значения для целей налогообложения.

Согласно разъяснениям Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии (письмо от 04.12.2008 N СП-101-32/6852), ФТС России (письмо от 12.10.2009 N 06-12/48376) код ТН ВЭД в сертификате соответствия не может являться документом, подтверждающим правильность классификации товара. Юридическая классификация товаров по ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций.

Таможенный орган подтверждает, что при таможенном декларировании товара декларантом (обществом) был заявлен код товара в соответствии с ТН ВЭД ТС 4819400000, что соответствует коду товара, указанному в коммерческих инвойсах.

Судом установлено, что общество правомерно указало в таможенной декларации на ввозимый на территорию Российской Федерации товар код ТН ВЭД ТС 4819400000, соответствующий коду ТН ВЭД ТС, указанному в коммерческих инвойсах. Указанный код не входит в Перечень медицинских товаров, облагаемых НДС по ставке 10 процентов при их ввозе в Российскую Федерацию, следовательно, ввозимый обществом товар по коду ТН ВЭД ТС 4819400000 подлежит обложению НДС по ставке 18 процентов.

Поскольку реализуемый обществом по договору поставки с ООО "Фармстер" импортный товар соответствует коду Общероссийского классификатора продукции ОКП 93 9800, входящему в Перечень медицинских товаров, облагаемых НДС по ставке 10 процентов при реализации на территории Российской Федерации, то обществом правомерно при реализации указанного товара применена налоговая ставка по НДС в размере 10 процентов.

Таким образом, судом правильно установлено и материалами дела подтверждено, что общество правомерно применяло налоговые ставки по НДС при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации в размере 18 процентов и при его дальнейшей реализации по ставке 10 процентов, в связи с чем заявленный в декларации по НДС за 2 квартал 2011 года вычет в размере 227 251 руб. обоснован, а решение налогового органа от 19.12.2011 N 1968 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении обществу суммы НДС в размере 227 251 руб. и доначисления НДС в размере 227 251 руб. является недействительным, противоречащим НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы при этом во внимание приняты быть не могут в силу следующих обстоятельств.

Инспекция в обжалуемом Решении отказывает в возмещении НДС в размер 227 251 руб., так как выявила несоответствие Кода ТНВЭД ввозимого товара Коду ТН ВЭД, присвоенному в сертификате соответствия продукции, и делает вывод, что ввозимый товар должен реализовываться по ставке 18%.

Операции по реализации упаковочных материалов для стерилизации и хранения медицинских изделий облагаются НДС по ставке 10%.

В проверяемом периоде Общество осуществляло операции по реализации упаковочных материалов для стерилизации и хранения медицинских изделий, приобретенных по импортным контрактам и ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации в режиме выпуска для внутреннего потребления.

Исходя из перечня утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 30.12.1993 N 301 "Общероссийский классификатор продукции" ОК 005-93 упаковочные материалы для стерилизации и хранения медицинских изделий относятся к позиции классификатора 93 9800 (Материалы и средства медицинские прочие).

Данные факты и сведения подтверждены регистрационными удостоверениями, выданными Федеральной службой по надзору в сфере здравоохранения и социального развития, а также сертификатами соответствия, выданными Федеральным агентством по техническому регулированию и метрологии. Данные документы были представлены в Инспекцию ФНС N 36 по г. Москве по требованию о представлении документов N 15548 от 03.08.2011 года.

Применение налоговых ставок, установленных ст. 164 НК РФ является не правом налогоплательщика, а его обязанностью. Налоговым законодательством не предусмотрена возможность выбора налоговых ставок НДС.

Ставка НДС при реализации в РФ импортного товара не обязательно должна совпадать со ставкой этого же налога, взимаемого при ввозе в Россию.

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 151 Налогового кодекса РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в режиме выпуска для свободного обращения налог уплачивается в полном объеме.

Как следует из норм п. 1 ст. 160 Налогового кодекса РФ при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база определяется как сумма:

таможенной стоимости этих товаров;

подлежащей уплате таможенной пошлины;

подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

В соответствии с п. 5 ст. 166 Налогового кодекса РФ общая сумма налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей 160 Налогового кодекса РФ.

Согласно пп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 164 Налогового кодекса РФ при ввозе изделий медицинского назначения на таможенную территорию Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов. При этом коды указанных изделий медицинского назначения в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10% при их ввозе на таможенную территорию Российской Федерации, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688 не содержит код товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности 4819 40 000 0 (мешки и пакеты прочие, включая кули).

Исходя из системного толкования норм п. 3 и п. 5 ст. 164 Налогового кодекса РФ следует, что при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией налогообложение производится по налоговой ставке 18 % в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 данной статьи.

В связи с вышеуказанными обстоятельствами и нормами налогового законодательства налогообложение операций по ввозу упаковочных материалов для стерилизации и хранения медицинских изделий на таможенную территорию Российской Федерации производится по налоговой ставке 18%.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается реализация товаров на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, без включения в них налога. При этом исходя из норм статьи 40 Налогового кодекса РФ следует, что для целей налогообложения принимается цена товаров указанная сторонами сделки.

Как следует из п. 1 ст. 166 Налогового кодекса РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьей 154 Налогового кодекса РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При этом в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ при реализации изделий медицинского назначения налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов. Коды указанных изделий медицинского назначения в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, определяются Правительством Российской Федерации.

Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10% при их реализации, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688 содержит позицию классификатора с кодом 93 9800 (Материалы и средства медицинские прочие). При этом согласно Примечанию к данному Постановлению Правительства РФ коды, приведенные в перечне, применяются в отношении изделий медицинского назначения российского и иностранного производства, которые зарегистрированы в установленном порядке и на которые имеются регистрационные удостоверения.

Товары медицинского назначения, реализованные Обществом в 2-ом квартале 2011 года по налоговой ставке 10 процентов, зарегистрированы в установленном порядке приказом Росздравнадзора от 08.04.2009 N 2789-Пр/09. Копии регистрационного удостоверения и сертификата соответствия на указанные товары медицинского назначения содержатся в комплекте документов представляемом в Инспекцию ФНС N 36 по г.Москве на основании требования о представлении документов N 15548 от 03.08.2011 года.

Исходя из вышеизложенных доводов следует, что при реализации на территории Российской Федерации упаковочных материалов для стерилизации и хранения медицинских изделий, зарегистрированных в установленном порядке и на которые имеется регистрационные удостоверения налогообложение осуществляется по налоговой ставке 10%.

Кроме того, сложившаяся арбитражная практика подтверждает, что при реализации товара в России не обязательно применять ставку НДС, которая была применена таможенным органом при ввозе товара.

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.11.2009 N 7475/09 по делу N А40-37473/08-118-128.

На основании изложенных фактов и приведенных норм налогового законодательства Общество уменьшало общую сумму налога, исчисленную по налоговой ставке 10% при осуществлении операций по реализации упаковочных материалов для стерилизации и хранения медицинских изделий на сумму налога уплаченного при ввозе данных товаров на таможенную территорию Российской Федерации. При этом исчисление налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации осуществлялось по налоговой ставке 18%. В связи с данными обстоятельствами у Общества по итогам 2-ого квартала 2011 г. образовалась сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая возмещению из бюджета в соответствии с п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ.

Инспекция неправильно произвела расчёт сумм доначисленного налога.

Согласно представленной декларации по НДС за 2 квартал 2011 г. выручка от реализации товара, ставка НДС 10% (строка 020 декларации) составила 4325091 руб. Налогоплательщиком исчислен НДС с реализации 432509 руб.

Проверяющими сделан вывод о том, что ввозимый товар должен был реализовываться по ставке 18%, однако сумма начисленного по этой ставке НДС составила 659760 руб. В решении УФНС по г. Москве N 21-19/014530@ от 20.02.2012 указано, что инспекцией была применена ставка 18/118. Однако данная ставка не могла быть применена, т.к. выручка от реализации 4325091 руб. в декларации указывается без НДС.

В связи с изложенным, выводы ИФНС России N 36 по г. Москве, указанные в Решении N 1968 от 19.12.2011 г., о необоснованном заявлении ООО "ФармМедТрейд" возмещения из бюджета НДС за II квартал 2011 г. в размере 227 251 руб. являются неправомерными.

В связи с изложенным, выводы ИФНС России N 36 по г. Москве, указанные в Решении от 19.12.2011 г. N 1968, о необоснованном заявлении ООО "ФармМедТрейд" возмещения из бюджета НДС за II квартал 2011 г. в размере 227 251 руб. являются неправомерными.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266,267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.11.2012 по делу N А40-59473/12-107-332 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

Р.Г.Нагаев Г.Н.Попова