Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 20 февраля 2012 г. N 07АП-648/12

г. Томск

20 февраля 2012 г.

Дело N А03-10888/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 13 февраля 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 20 февраля 2012 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи О.А. Скачковой,

судей И.И. Бородулиной, М.Х. Музыкантовой,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И.М. Казариным и секретарем судебного заседания Т.Г. Шкляр с использованием средств аудиозаписи,

при участии в заседании:

от заявителя - А.В. Ерошенко по доверенности от 01.04.2011, паспорт,

от заинтересованного лица - Н.А. Демичевой по доверенности от 08.02.2012, удостоверение, О.А. Головневой по доверенности от 23.01.2012, удостоверение,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю

на решение Арбитражного суда Алтайского края от 16 ноября 2011 г. по делу N А03-10888/2011 (судья Р.В. Терри)

по заявлению индивидуального предпринимателя Кондратова Валерия Ивановича (ОГРН 309225600500031, ИНН 221000155364, 658823, Алтайский край, г. Славгород, мкр. 3, д. 8, кв. 2)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю (658420, г. Горняк, ул. Кирова, д. 91)

о признании недействительным решения N РА-08-08 от 16.05.2011,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Кондратов Валерий Иванович (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция, Межрайонная ИФНС России N 13 по Алтайскому краю) о признании решения N РА-08-08 от 16.05.2011 недействительным.

Решением суда от 16.11.2011 требования заявителя удовлетворены, решение N РА-08-08 от 16.05.2011 признано недействительным, суд обязал Межрайонную ИФНС России N 13 по Алтайскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Кондратова В.И.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает на отсутствие товаросопроводительных документов, подтверждающих фактическое перемещение комиссионером принадлежащего комитенту товара, а также на отсутствие документов, подтверждающих выполнение работ по договорам переработки, в которых подлежат отражению количество принятого сырья и движение готовой продукции не представляется возможным установить то обстоятельство, что в соответствии с представленными предпринимателем в ходе рассмотрения дела дополнительными документами в подтверждение факта реализации ООО "Алтайская молочная компания" готовой продукции конечному потребителю, общество реализовало товар, произведенный вследствие переработки сырья, принадлежащего предпринимателю. Кроме того, предпринимателем не представлены товарно-транспортные накладные, то есть, не подтверждена реальность перемещения молока (сырья) ни по договору комиссии с ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ООО "Молоко" ИНН 1270003969, ни по договору поставки с ИП Пекшевой В.П. Также, Инспекция указывает на отсутствие у указанных выше организацией необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, согласованность действий заявителя, ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ООО "Молоко" ИНН 1270003969, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды. Апеллянт считает, что налоговым органом не допущено нарушений существенных условий процедуры принятия решения по итогам налоговой проверки, а значит, не нарушены права и законные интересы налогоплательщика.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

ИП Кондратов В.И. представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить оспариваемое решение без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Подробно доводы изложены в отзыве на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в ней и в дополнении.

Представитель заявителя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве и дополнении к нему, просил решение суда оставить без изменения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю проведена выездная налоговая проверка ИП Кондратова В.И., по результатам которой составлен акт N АП-06-07 от 11.03.2011, в котором отражены установленные проверкой нарушения налогового законодательства.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов выездной налоговой проверки 16.05.2011 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю принято решение N РА-08-08 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ИП Кондратову В.И. уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2450556 руб., предложено уплатить НДС в сумме 2450556 руб. и пени в сумме 171949,12 руб.

Не согласившись с указанным решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 13.07.2011 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение от 16.05.2011 N РА-08-08 оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, ИП Кондратов В.И. обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом того, что взаимоотношения индивидуального предпринимателя и ООО "Молоко" ИНН 2270003969, ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ЗАО "Алтайская молочная компания", ИП Пекшева В.П., имели прямой умысел на получение необоснованной налоговый выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств, признал, что между заявителем и его контрагентами существовали реальные хозяйственные операции, по которым заявлены налоговые вычеты по НДС, а указанные налоговым органом в оспариваемом решении доказательства не свидетельствуют о нереальности поставок сырья (молока) указанными контрагентами. Кроме того, суд пришел к выводу, что налоговым органом при вынесении решения допущено существенное нарушение процедуры его принятия.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с первым выводом суда по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. N 267-О).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, применение вычетов по налогу на добавленную стоимость предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по налогу на добавленную стоимость, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

При соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В силу пункта 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт.

Таким образом, Инспекция, приняв оспариваемый ненормативный акт, должна доказать необоснованность получения заявителем налоговой выгоды.

Вместе с тем, по мнению апелляционного суда, Инспекцией в ходе проверки не было установлено совокупности указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя и в правомерности получения им налоговой выгоды в отношении спорных контрагентов (ООО "Молоко" ИНН 2270003969, ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ЗАО "Алтайская молочная компания", ИП Пекшева В.П.).

Из материалов дела следует, что ИП Кондратовым В.И. заключены договоры комиссии N 6 от 05.01.2009 с ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и N 1 от 01.05.2009 с ООО "Молоко" (ИНН 5453175470).

Пунктом 1.1 указанных договоров предусмотрено, что комиссионер (ООО Молоко) производит закуп сырья (молока) у третьих лиц (хозяйств и частного сектора) от своего имени для комитента предпринимателя Кондратова В.И. Комиссионер (ООО Молоко) обязан обеспечить приемку, хранение закупленного у третьих лиц сырья (молока) и предоставить комитенту отчет о выполненной работе.

Согласно книг покупок, представленных налогоплательщиком в период с января по декабрь 2009 года, в них зарегистрированы счета-фактуры от ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) на поставку молока и услуги по доставке молока в адрес предпринимателя Кондратова В.И. в количестве 40288190 кг. на сумму 336586874,93 руб., в т.ч. НДС 31540964,36 руб., а также счета-фактуры на комиссионное вознаграждение за услуги комиссионера-ООО "Молоко" по договору комиссии N 6 от 05.01.2009 в сумме 481098,32 руб.

В представленных налогоплательщиком за октябрь, ноябрь, декабрь 2009 года книгах покупок зарегистрированы счета-фактуры от ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) на поставку молока и услуги по доставке молока в адрес ИП Кондратова В.И. в количестве 1891906 кг. на сумму 17366251,53 руб., в т.ч. НДС 1644657,77 руб. И счета-фактуры на комиссионное вознаграждение за услуги комиссионера - ООО "Молоко" по договору комиссии N 1 от 05.01.2009.

ИП Кондратовым В.И. представлены отчеты комиссионера - ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) о выполнении договоров комиссии на приобретение сырья (молока) для комитента, в том числе по местам хранения. Согласно отчетам приобретено сырье (молоко), указано его количество, цена с НДС, сумма НДС, и места хранения сырья (молока) - заводы переработчики. В отчетах указано, что по распоряжению комитента - предпринимателя Кондратова В.И. от 05.01.2009 молоко переоформлено на учетную карточку ООО "Алтайская молочная компания" с января по октябрь 2009 г. и с ноября по декабрь 2009 г.

Расчеты с ООО "Молоко" (ИНН 2270003969), ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) производились ИП Кондратовым В.И. по расчетному счету и договорам уступки права требования.

Налоговый орган в оспариваемом решении сделан вывод о том, что налоговые вычеты в отношении сделок ИП Кондратова В.И. с ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) применены неправомерно, так как не подтверждены документально.

В ходе анализа документов представленных ИП Кондратовым В.И. в Инспекцию установлено, что ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) основных и транспортных средств не имеют; молоко (сырье) в адрес ООО "Молоко" (ИНН 2270003969), ООО "Молоко" (ИНН 5453175470), ИП Кондратова В.И. не отгружалось; сельхозпроизводители финансово-хозяйственных отношений с ИП Кондратовым В.И. не имели; ИП Кондратов В.И. в Управление ветеринарии государственной ветеринарной службы Алтайского края за выдачей "Ветеринарных свидетельств" (ф. N 2) и "Ветеринарными справками" (ф. N4) не обращался и разрешающих документов не получал, в связи с чем, осуществлять закуп и транспортировку молока при отсутствии разрешений не мог.

Принимая во внимание, что Инспекцией не представлено доказательств неосуществления поставки по спорным сделкам, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о недоказанности налоговом органом наличия правовых оснований для отказа в возмещении НДС.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 153 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. На основании пункта 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Согласно части 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. В соответствии с пунктом 1 статьи 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (статья 999 ГК РФ), а комитент обязан уплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение (пункт 1 статьи 991 ГК РФ).

Как установлено судом первой инстанции, ИП Кондратовым В.И. представлены отчеты комиссионера - ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) о выполнении договоров комиссии на приобретение сырья (молока) для комитента, в том числе по местам хранения. В отчетах указано, что для ИП Кондратова В.И. приобретено сырье (молоко), его количество, цена с НДС, сумма НДС, и места хранения сырья (молока) - заводы переработчики.

К отчетам комиссионера приложены счета-фактуры и товарные накладные от сельхозпроизводителей. На основании данных счетов-фактур от сельхозпроизводителей ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) выставляли в адрес ИП Кондратова В.И. ежемесячно сводные счета-фактуры с указанием всех данных счетов-фактур от сельхозпроизводителей (наименование товара, количество, цена, сумма налога).

Согласно пункту 3 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской федерации от 02.12.2000 N 914, комиссионеры либо агенты, совершающие действия от своего имени, хранят счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным для комитента либо принципала товарам (работам, услугам), имущественным правам и по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в журнале учета полученных счетов-фактур.

Счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, на сумму своего вознаграждения, а также на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания услуг по таким договорам, регистрируются в книге покупок доверителя, комитента или принципала (пункт 7 Правил).

Счета-фактуры, полученные комиссионером от продавца товаров, работ, услуг, выписанные на его имя, в книге покупок у комиссионера не регистрируются (абзац 5 пункт 11 раздела II Правил).

Указанные счета-фактуры подлежат регистрации в книге покупок у комитента (принципала) по мере возникновения у него права на налоговый вычет в установленном статьей 172 НК РФ порядке, при наличии соответствующих первичных документов (пункт 8 раздела II Правил).

Согласно пункту 24 Правил комитенты (принципалы), реализующие товары по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров от имени комиссионера (агента), регистрируют в книге продаж выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

При приобретении товаров (работ, услуг) через комиссионера основанием у комитента для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) является счет-фактура, выставляемый продавцом на имя комиссионера. Если счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера (агента), то основанием у комитента (принципала) для принятия НДС к вычету является счет-фактура, полученный от посредника (комиссионера). При этом комиссионер регистрирует оба счета-фактуры в журналах учета полученных и выставленных счетов-фактур, но не отражает их в книге покупок и книге продаж. При оформлении счета-фактуры комитенту или принципалу посредник (Комиссионер) отражает показатели из счета-фактуры, предъявленного ему продавцом.

Таким образом, указанными Правилами не предусмотрено, что на каждый счет-фактуру, выставленный продавцом товара в адрес комиссионера, последний должен выставить комитенту отдельный счет-фактуру, как и не предусмотрено, что данные о покупателях, продавцах, грузоотправителях, грузополучателях должны обязательно совпадать. Следовательно, выставление одного счета-фактуры по окончании месяца или иного определенного сторонами договора периода с показателями всех счетов-фактур продавцов товара не противоречит приведенным Правилам.

Учитывая изложенное и пояснения заявителя о невозможности выставления комиссионером (ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ООО "Молоко" ИНН 2270003969) счетов-фактур на каждую счет-фактуру продавца в связи с закупом товара у большого количества продавцов, ООО "Молоко" и ИП Кондратов В.И. в целях сокращения документооборота между собой правомерно приняли следующий порядок документооборота. Так, согласно условиям договора комиссии N 6 от 05.01.2009 с ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и договора комиссии N 1 от 01.05.2009 с ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) комиссионер ежемесячно предоставляет отчет о выполненной работе. К отчету комиссионера приложены счета-фактуры и товарные накладные от сельхозпроизводителей (продавцов товара). На основании данных счетов-фактур от сельхозпроизводителей ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) выставляли в адрес ИП Кондратова В.И. ежемесячно сводные счета-фактуры с указанием показателей счетов-фактур от сельхозпроизводителей, в которых наименование, количество и цена товара, сумма налога, совпадает с данными в счетах-фактурах, выставленных сельхозпроизводителями в адрес комиссионера. Согласно пояснениям заявителя в связи с невозможностью указания всех продавцов, грузоотправителей, грузополучателей, учитывая их большое количество ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) - комиссионер в счете-фактуре указывает грузоотправителем себя, покупателем - комитента (ИП Кондратова В.И.), грузополучателем - комитента (ИП Кондратова В.И.).

Противоречий данных в выставленных ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) в адрес ИП Кондратова В.И. счетах-фактурах с количеством товара, суммой товара и суммой налога в счетах-фактурах, выставленных сельхозпроизводителями (продавцами) в адрес комиссионера ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) Инспекцией не установлено. В ходе судебного заседания представитель налогового органа также подтвердил, что ИП Кондратов В.И. предъявил к вычету НДС в размере, исчисленном и уплаченном сельхозпроизводителями (продавцами), при реализации товара и завышения суммы входного НДС у налогоплательщика не установлено.

Аналогичная ситуация сложилась с ЗАО "Алтайская молочная компания".

В соответствии с договором комиссии на организацию переработки сырья и реализацию молочной продукции N 1-1 от 05.01.2009, с которым ЗАО "Алтайская молочная компания" (комиссионер) реализует молочную продукцию, принадлежащую ИП Кондратову В.И. от своего имени (пункт 1.1 договора).

К отчету комиссионера также ежемесячно прилагается распечатка оборотно-сальдовой ведомости по счету 004 и карточку счета 76.5, из которых видно объем проданных товаров в количественном выражении (счет 004) и в денежном выражении (счет 76.5) с указанием данных о покупателе и реквизитах счета-фактуры, выставленного комиссионером - ЗАО "Алтайская молочная компания".

Таким образом, материалами дела подтверждается и не опровергнуто Инспекцией, что ИП Кондратовым В.И. выставлены в адрес комиссионера счета-фактуры с суммами, совпадающими с суммами в счетах-фактурах, выставленных комиссионером (ЗАО "Алтайская молочная компания") в адрес покупателей. При реализации молочной продукции через комиссионера ЗАО "Алтайская молочная компания" ИП Кондратов В.И. не претендовал на получение налоговой выгоды, как это указывает налоговый орган, поскольку при реализации молочной продукции через комиссионера - ЗАО "Алтайская молочная компания" ИП Кондратов В.И. в порядке статьи 146 НК РФ исчислил и уплатил НДС, а не заявлял налоговые вычеты.

Кроме того, налоговый орган безосновательно пришел к выводу о невозможности и нереальности перемещения молока (сырья) по договору комиссии между ИП Кондратовым В.И. с ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) указывая на то, что данные лица не имели для этого основных средств, складских помещениях, специального транспорта и рабочего персонала.

Инспекцией не учтено, что условия договоров, заключенных предпринимателем Кондратовым В.И. с ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) не связывают момент исполнения обязанности по передаче товара с фактом физического перемещения товара. В данном случае, обязанность по передаче товара может быть исполнена, если товар готов к передаче в месте его нахождения.

При том, что передача товара (молока) происходила в месте его нахождения (завод переработчик), принимая во внимание реальность хозяйственных операций по передаче права собственности на товар (молоко), которое подтверждается отчетами комиссионера, счетами-фактурами, товарными накладными (форма ТОРГ 12), которые содержат все необходимые реквизиты и подписи уполномоченных лиц, доказательств недостоверности сведений в данных документах, налоговым органом не представлено.

Отсутствие основных средств не свидетельствует о невозможности исполнения ими обязательств по договорам комиссии и о нереальности хозяйственных операций, если для исполнения договора были использованы услуги третьих лиц. Так, в рамках исполнения договора комиссии N 1 и договора комиссии N 6 от 05.01.2009 ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) заключались договоры об оказании услуг с другими юридическими лицами - заводами переработчиками. Предметом данных договоров являлось оказание транспортных услуг по доставке груза (молока) от сельхозпроизводителей к месту его переработки и услуг по приемке, охлаждению и хранению молока, доставленного как исполнителем (заводом-переработчиком), так и другими лицами.

В рамках исполнения договоров комиссии N 1 и N 6 от 05.01.2009 предпринимателем Кондратовым В.И. были предоставлены в адрес ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453 175470) денежные средства, необходимые для исполнения комиссионного поручения (закупа молока).

Согласно статье 1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

По исполнению комиссионного поручения ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) в адрес ИП Кондратова В.И. предоставляли отчеты комиссионера о выполнении договоров комиссии на приобретение сырья (молока) для комитента, в том числе по местам хранения. Услуги по доставке молока (сырья) понесенные заводами переработчиками также были предъявлены ИП Кондратову В.И.

Кроме того, ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) условиями договоров поставки сырья с сельхозпроизводителями (поставщиками сырья) определили, что доставка сырья (молока) производиться в адрес завода-переработчика, что объясняет отсутствие сведений в товаротранспортных накладных на отгрузку молока в адрес ООО "Молоко" (ИНН 2270003969), ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) и ИП Кондратова В.И. Допрошенные руководители поставщиков также подтвердили, что договоры поставки заключали только с ООО "Молоко" и расчеты за молоко производились перечислением денежных средств на расчетный счет поставщика (сельхозпроизводителя).

Таким образом, вывод налогового органа о том, что заводы-переработчики самостоятельно занимались заготовкой молока (сырья) не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поскольку договоры с сельхозпроизводителями заключали ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) и ООО "Молоко" (ИНН 5453175470) и они же производили оплату за поставленное сырье, в то время как функция заводов-переработчиков заключалась в оказании услуг по доставке.

Учитывая, что молоко (сырье) доставлялось на заводы-переработчики силами самих заводов-переработчиков или силами сельхозпроизводителей, ИП Кондратов В.И. и не должен был обращаться в Управление ветеринарии государственной ветеринарной службы Алтайского края за выдачей ветеринарных свидетельств и справок, поскольку за указанными документами должны обращаться непосредственные перевозчики сырья, то есть сами сельхозпроизводители и заводы-переработчики.

В дополнениях к апелляционной жалобе налоговый орган указывает о взаимозависимости ИП Кондратова В.И., ООО "Молоко" (ИНН 2270003969), ООО "Алтайская молочная компания" и заводов-переработчиков.

Исходя из смысла статьи 20 НК РФ при исследовании вопроса о взаимозависимости лиц, вовлеченных в схему расчетов, на которую ссылается налоговый орган, суд должен определить круг этих субъектов и установить, между кем из них и в чем конкретно в данном случае выразилась взаимозависимость с учетом статьи 20 НК РФ, как она повлияла на реальность спорных сделок.

Делая выводы о получении ИП Кондратовым В.И. необоснованной налоговой выгоды, ввиду взаимозависимости участников сделок, налоговый орган должен указать, кто из контрагентов ИП Кондратова В.И. по отношению к нему является взаимозависимым лицом, по основаниям, предусмотренным статьей 20 НК РФ.

Однако оснований, предусмотренных статьей 20 НК РФ, налоговым органом не приведено и не доказано, поскольку фактически ИП Кондратов В.И., ООО "Молоко" (ИНН 2270003969), ООО "Молоко" (ИНН 5453175470), ООО "Алтайская молочная компания", заводы-переработчики не являются взаимозависимыми лицами.

Инспекцией не представлены достаточные доказательства, подтверждающие наличия между индивидуальным предпринимателем и его контрагентами согласованных действий по созданию схемы необоснованного возмещения сумм налога из бюджета, их взаимозависимости или аффилированности, а также то, что заявитель действовал без должной осмотрительности и осторожности, был осведомлен о нарушениях, допущенных его контрагентами. Кроме того, налоговый орган не доказал, что целью совершения хозяйственных операций являлось получение налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Совокупность представленных документов: платежные поручения от ИП Кондратова В.И. на перечисление денежных средств ООО "Молоко" на закуп молока по договору комиссии N 1 от 05.01.2009; платежные поручения от ИП Кондратова В.И. на перечисление денежных средств ООО "Молоко" на закуп молока по договору комиссии N 6 от 01.05.2009; договоры поставки ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) с сельхозпроизводителями; договоры поставки ООО "Молоко" (ИНН 5453301001) с сельхозпроизводителями; договоры об оказании услуг ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) с заводами переработчиками; договоры об оказании услуг ООО "Молоко" (ИНН 545301001) с заводами переработчиками; счета-фактуры и товарные накладные на молоко (сырье), выставленные сельхозпроизводителями в адрес ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) за июль 2009 г., август 2009 г., сентябрь 2009 г., октябрь 2009 г., ноябрь 2009 г., декабрь 2009 г.; счета-фактуры и товарные накладные на молоко (сырье), выставленные сельхозпроизводителями в адрес ООО "Молоко" (ИНН 545301001); платежные поручения от ООО "Молоко" (ИНН 2270003969) на оплату молока (сырья) в счет расчетов с сельхозпроизводителями; платежные поручения от ООО "Молоко" (ИНН 545301001) на оплату молока (сырья) в адрес сельхозпроизводителей.

Таким образом, исследовав в совокупности в порядке статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, апелляционный суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение Инспекции в данной части основано на формальном подходе налогового органа к оценке проверенных им первичных документов, без проведения их анализа во взаимосвязи с другими бухгалтерскими документами налогоплательщика.

Документы, представляющие право на налоговый вычет на сумму 2450556 руб. были исследованы арбитражным судом и им дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о подтверждении факта реальности хозяйственных операций по доставке сырья (молока), а также подтверждения факта их производственного использования.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно установлено и подтверждается материалами дела, что заявителем были представлены в Инспекцию все необходимые документы, дающие право на применение налогового вычета по НДС согласно указанным нормам.

Вместе с тем, апелляционный суд не может согласиться с выводами суда первой инстанции о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а именно проведение повторного рассмотрения материалов налоговой проверки другим должностным лицом без извещения об этом налогоплательщика.

Исходя из системного толкования положений статьи 101 НК материалы налоговой проверки и возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки должны быть, рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа путем непосредственного исследования всех имеющихся доказательств при условии обеспечения возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с последующим принятием решения по результатам рассмотрения материалов проверки тем же должностным лицом налогового органа.

Как следует из материалов дела, 16.05.2011 состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, а также материалов, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, при участии представителей налогоплательщика Казиева В.И., Ерошенко А.В., Шалашкова В.В., что не оспаривается заявителем.

Материалы проверки были рассмотрены и.о. начальника инспекции Скворцовой Л.В., что подтверждается протоколом рассмотрения материалов проверки от 16.05.2011, в котором имеются подписи лиц, участвовавших в рассмотрении материалов проверки.

Повторного рассмотрения материалов проверки не проводилось (иного из материалов не следует). Соответствующих доказательств, подтверждающих указанное обстоятельство, заявителем в порядке 65 АПК РФ суду не представлено.

Кроме того, применительно к доводам Инспекции апелляционный суд считает, что они не были рассмотрены судом первой институции в совокупности с доказательствами, представленными в материалы дела, в том числе принимая во внимание отсутствие начальника Инспекции Метлы Н.И. 16.05.2011 на рабочем месте в связи с командировкой в г. Рубцовск в указанный день, что подтверждается приказом о возложении исполнения обязанностей начальника инспекции на заместителя начальника инспекции Скворцову Л.В.

Таким образом, с учетом изложенного и содержания резолютивной части оспариваемого решения, апелляционный суд считает, что во вводной части решения Инспекции допущена описка о том, что материалы проверки рассмотрены начальником инспекции Метла Н.И. Решение датированной той же датой, что и рассмотрений материалов проверки 16.05.2011, врученное налогоплательщику, подписано и.о. начальника инспекции Л.В. Скворцовой, что не опровергнуто заявителем и свидетельствует об отсутствии повторного рассмотрения материалов проверки начальником инспекции Метла Н.И..

На основании изложенного, апелляционный суд считает, что налоговым органом не допущено нарушений существенных условий процедуры принятия решения по итогам налоговой проверки, нарушений прав и законных интересов налогоплательщика в данной части не установлено. Так, описка во вводной части оспариваемого решения сама по себе не влияет на его содержание, а заявитель в апелляционной жалобе не указывает, какие именно последствия применительно к содержанию оспариваемого решения она влечет. Заявитель не представил доказательств того, что устранение этих недостатков существенным образом повлияло или изменило бы результат рассмотрения материалов проверки.

Признавая недействительным решение налогового органа, суд первой инстанции пришел к выводу, что по настоящему делу решением Инспекция предлагает к уплатить ИП Кондратову В. И. ранее возмещенную сумму НДС по решению N 117 от 27.07.2010, в связи с чем сумма 2484728 руб. не является недоимкой по смыслу статьи 11 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции также не может согласится с данным выводом суда первой инстанции.

Из материалов дела следует и не оспаривается Инспекцией, что налогоплательщиком были представлены уточненные декларации по НДС за 1-4 кварталы 2010 г.

Налогоплательщиком в свою очередь не оспаривается, что решением от 27.07.2010 N 117 по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 г., НДС был ему возмещен в сумме 2484728 руб. путем зачета и перечисления денежных средств на расчетный счет.

В результате проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом установлено необоснованное возмещение индивидуальным предпринимателем ранее НДС за указанные периоды в общей сумме 2484728 руб., что отражено в оспариваемом решении.

В соответствии со статьей 11 НК РФ под недоимкой понимается сумма налога или сбора, не уплаченная в установленном законодательством о налогах и сборах срок.

Принимая во внимание, что в результате проведенных мероприятий налогового контроля сумма НДС к возмещению оказалась меньше ранее заявленной налогоплательщиком в налоговых декларациях, следовательно, расчетная сумма налога к уплате изменилась в большую сторону, суд апелляционной инстанции на основании статьи 44 НК РФ, в соответствии с которой обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента выявления налоговым органом указанных обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога, приходит к выводу о том, что на момент принятия оспариваемого решения с указанными выше в нем установленными обстоятельствами недоимка по налогу и задолженность по налогу в данном конкретном случае являются равноценными понятиями, в связи с чем возмещенная ИП Кондратову В.И. сумма НДС в размере 2484728 руб. является задолженностью перед бюджетом, взыскание которой должно производиться с соблюдением требований, предусмотренных НК РФ.

Таким образом, данная сумма НДС является излишне возмещенной налоговым органом ранее, в связи с чем при законности решения и доказанности обстоятельств, в нем изложенных, на предпринимателе лежала бы обязанность в силу статей 146, 153, 154, 171-173 НК РФ по возврату такой суммы НДС в бюджет.

При таких обстоятельствах, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что, указание на необходимость уплаты НДС в том числе в сумме 2484728 руб., Инспекция не нарушила положения статьи 11 НК РФ, а также права и законные интересы заявителя.

Вместе с тем, данные выводы суда первой инстанции (с учетом поглощения данной суммой суммы налога, доначисленной по контрагентам) не привели к вынесению неправильного судебного акта по существу спора, так как судом первой инстанции в соответствии с материалами дела установлено, что реальность хозяйственных операций с ООО "Молоко" ИНН 2270003969, ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ЗАО "Алтайская молочная компания", ИП Пекшева В.П. подтверждена первичными документами, не опровергнута налоговым органом.

С учетом изложенного, поскольку налоговый орган не опроверг представленных ИП Кондратовым В.И. доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных с ООО "Молоко" ИНН 2270003969, ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ЗАО "Алтайская молочная компания", ИП Пекшева В.П. хозяйственных операций по доставке сырья (молока), и Инспекция не доказала, что указанные операции в действительности не совершались, что счета-фактуры, товарные накладные ООО "Молоко" ИНН 2270003969, ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ЗАО "Алтайская молочная компания" подписаны неуполномоченным лицом, и что заявитель и его контрагенты согласованно и умышленно действовали в целях искусственного, без реальной хозяйственной цели, создания условий для уменьшения налогообложения, доводы налогового органа о документальной неподтвержденности и неправомерности спорных налоговых вычетов отклоняются апелляционным судом.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к основанному на материалах дела выводу о том, что Инспекцией не представлены доказательства того, что применительно к сделкам с ООО "Молоко" ИНН 2270003969, ООО "Молоко" ИНН 5453175470, ЗАО "Алтайская молочная компания" у заявителя отсутствовала разумная экономическая цель, и о подтверждении налогоплательщиком в полном объеме права на заявленные налоговые вычеты, следовательно, о недоказанности Инспекцией в порядке статей 65, 200 АПК РФ обстоятельств, положенных в основу оспариваемых решений.

Доводы апеллянта, аналогичные доводам, приводимым в суде первой инстанции в данной части, были предметом рассмотрения суда первой инстанции, им была дана основанная на материалах дела оценка, оснований для пересмотра которой у апелляционного суда не имеется.

Оценивая иные доводы апеллянта применительно к изложенным выше обстоятельствам апелляционный суд, с учетом перечисленных положений норм права, содержания оспариваемого решения и других доказательств, представленных в материалы настоящего дела, также приходит к выводу об отсутствии оснований для признания доводов апелляционной жалобы обоснованными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации не доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, не подтверждена.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, требования ИП Кондратова В.И. удовлетворены правомерно, выводы суда первой инстанции о незаконности оспариваемого решения и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда толкованию норм действующего в проверяемый период законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции в обжалуемой части решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 16 ноября 2011 г. по делу N А03-10888/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

И.И. Бородулина М.Х. Музыкантова