Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24 декабря 2007 г. N КА-А40/12384-07-П Суд частично признал незаконным решение налогового органа, поскольку налогоплательщик обоснованно отнес отчисления на обеспечение предусмотренной действующим законодательством надзорной деятельности специализированных учреждений к прочим расходам, связанным с производством, так как цели отчислений соответствуют экономическим целям общества, способствуют повышению эффективности работы предприятия, избежанию возможных убытков от аварий, в связи с чем являются экономически оправданными и обоснованными для заявителя (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 24 декабря 2007 г. N КА-А40/12384-07-П
(извлечение)

Открытое акционерное общество Акционерная компания "Якутскэнерго" (далее - ОАО АК "Якутскэнерго") обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - Налоговой инспекции) о признании незаконным решения N 8/14 от 21.02.06 за исключением пунктов 2, 5, 7, 8, 10, 14, 17, 19, 23, 26, 27.

Решением от 19.09.06 г. Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 30.11.06 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено частично: признано недействительным названное решение Налоговой инспекции в части пунктов 1, 3, 4, 6 ч. 2, 9, 11, 12, 13, 15, 16, 16.1, 18, 20, 21, 24, 25 в части начисления пени в размере 62 123 руб. мотивировочной части решения и соответствующих сумм начисленных в резолютивной части решения; в требованиях заявителя о признании недействительными пунктов 6 ч. 1, 22, 25 в части начисления пени в размере 538 300,18 руб. отказано.

Постановлением от 10.04.07 г. Федерального арбитражного суда Московского округа решение от 19.09.06 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 30.11.06 г. Девятого арбитражного апелляционного суда изменены: в части, касающейся эпизодов по пунктам 1, 6 ч. 1, 25 решения Налоговой инспекции от 21.02.06 г. N 8/14, названные судебные акты отменены, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы, в остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении дела Арбитражный суд г. Москвы решением от 07.08.07 г. в удовлетворении требования ОАО АК "Якутскэнерго" о признании недействительными пунктов 1, 6 ч. 1 и 25 решения налогового органа и соответствующих сумм, начисленных в резолютивной части этого решения, отказал.

Постановлением от 01.10.07 г. Девятого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

На указанные решение и постановление ОАО АК "Якутскэнерго" подана кассационная жалоба, в которой изложена просьба судебные акты отменить и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Заявитель считает, что судом неправильно применены нормы материального и процессуального права, не выполнены указания суда кассационной инстанции.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель заявителя поддержал доводы кассационной жалобы, представители Налоговой инспекции приводили возражения относительно них по мотивам, изложенным в обжалуемых судебных актах и отзыве на кассационную жалобу.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, проверив доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, считает, что обжалуемые решение и постановление судов первой и апелляционной инстанций подлежат изменению по следующим основаниям.

Судом установлено, что Налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО АК "Якутскэнерго", по результатам которой вынесено решение N 8/14 от 21.02.06 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Суд установил обстоятельства, которые послужили основанием для вынесения решения налоговым органом в обсуждаемой части (пункты 1, 6 ч. 1 и 25), проверил законность выводов налогового органа.

Судом установлено, что в п. 1 решения (в обсуждаемой части) налогового органа содержится вывод о том, что заявителем нарушены нормы ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции, включены отчисления на финансирование ТУГЭН РС(Я) - Территориального Управления государственного энергетического надзора по Республике Саха (Якутия) в сумме 17 874 000 руб.

Суд пришел к выводу о том, что отчисления заявителя на финансирование энергетического надзора неправомерно включены налогоплательщиком в состав прочих расходов, поскольку у ОАО АК "Якутскэнерго" не только не было правовых оснований для осуществления отчислений на финансирование деятельности организаций госэнергонадзора, но и ТУГЭН РС(Я) не оказывало услуг, выходящих за рамки своих задач - возложенных надзорных функций, выполнение которых является обязательным и не зависит от источника финансирования их деятельности. По выводу суда, указанные отчисления не были связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и не являются экономически оправданными.

Между тем, вывод суда является ошибочным, основанным на неправильном применении положений п.п. 46 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, п. 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 08.05.1996 N 560 "О реорганизации органов и учреждений государственного энергетического надзора в Российской Федерации", п. 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 12.08.1998 N 938 "О государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации", п.п. 1, 2, 6 Положения о государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства N 938.

Экономическая оправданность отчислений на надзорную деятельность выражается в обеспечении публичных интересов государства и общества в контроле за техническим состоянием оборудования, эффективной работе предприятий энергетики, от бесперебойной работы которой зависит также экономическая безопасность государства.

Кроме того, в отличие от пунктов 2 и 4 Постановления Правительства РФ от 08.05.1996 N 560, пункт 3 этого Постановления, которым ФЭК РФ было предписано установить норматив отчисления средств, предназначенных для финансирования управлений государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации и порядок их отчисления, не признан недействительным, как не признаны недействительными Постановления ФЭК РФ от 11.12.98 N 47/2, от 18.01.02 N 3/2, от 10.07.02 N 42-э/4, которые возлагали обязанность по производству отчислений на содержание органов госэнергонадзора на предприятия электроэнергетики. Таким образом, обязанность по производству отчислений на проведение мероприятий по надзору и контролю для предприятий энергетики сохранилась.

Преемственность указанных положений нашла подтверждение и в Постановлении Правительства Российской Федерации от 05.09.2003 N 554.

В связи с этим признание не действующими с момента принятия Определения Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 19.06.2001 пунктов 2 и 4 Постановления Правительства РФ от 08.05.1996 N 560 в сложившейся правовой ситуации не свидетельствует о неправомерном включении Обществом отчислений на содержание контролирующего органа в налоговую базу по налогу на прибыль в составе расходов.

Согласно п.п. 1, 2 и 6 "Положения о государственном энергетическом надзоре", утв. Постановлением Правительства РФ от 12.08.98 N 938, государственный энергетический надзор в РФ объединяет действующие в топливно-энергетическом комплексе надзорные организации в целях обеспечения эффективного использования ресурсов и безопасной эксплуатации энергетических установок. При этом основной задачей энергонадзора является осуществление надзора и контроля за техническим состоянием и безопасным обслуживанием оборудования и основных сооружений электростанций, рациональным и эффективным использованием электрической и тепловой энергии на предприятиях.

Размер расходов является нормативным и определяется ФЭК, поэтому отсутствие документов, свидетельствующих о проведении каких-либо конкретных мероприятий и их оплате не может являться основанием для вывода о необоснованности затрат. Размер отчислений в спорном периоде (2002 г.) был установлен Постановлениями ФЭК РФ от 18.01.2002 N 3/2 и от 10.07.2002 N 42-э/4 (л.д. 19-26 т. 8), а п. 5.12 протокола заседания Правления РЭК Республики Саха (Якутия) от 14.12.01 г. N 39 установлено включение в себестоимость затрат на содержание РЭК Республики Саха (Якутия) в размере 11 028 000 руб. и ТУГЭН РС(Я) в размере 17 874 000 руб.

Цели отчислений соответствуют экономическим целям Общества, поскольку способствуют повышению эффективности работы предприятия, избежанию возможных убытков от аварий, в связи с чем являются экономически оправданными и обоснованными для заявителя, а также соответствуют положениям п.п. 46 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Изложенные подходы в разрешении аналогичных споров подтверждаются и сложившейся судебной практикой (например, постановлениями ФАС Московского округа NN КА-А40/4360-07 от 28.05.07 г., N КА-А40/9725-07 от 05.10.07 г.).

Довод же Налоговой инспекции о непредставлении ОАО АК "Якутскэнерго" по требованиям налогового органа счетов-фактур, выставленных ТУГЭН РС(Я), актов выполненных работ, а также договора на оказание услуг не подтвержден документально: в материалах дела такие требования отсутствуют.

При изложенных обстоятельствах у суда отсутствовали правовые основания для отказа в удовлетворении требования заявителя о признании незаконным п. 1 решения Налоговой инспекции в части, касающейся суммы 15 374 000 руб. (17 874 000 руб. - 2 500 000 руб.). Судебные акты в названной части подлежат отмене, а требование заявителя надлежит удовлетворить.

Относительно суммы отчислений в размере 2 500 000 руб. суд кассационной инстанции считает, что выводы суда об отсутствии документального подтверждения являются правильными.

Суд установил несоответствие назначения платежа в платежных поручениях на оплату содержания ТУГЭН РС(Я) N 158 от 14.02.02 г. на сумму 500 000 руб., N 418 от 10.03.02 г. на сумму 500 000 руб., N 4933 от 02.04.02 г. на сумму 868 000 руб., N 196 от 27.05.02 г. на сумму 32 000 руб., N 1914 от 04.06.02 г. на сумму 100 000 руб., N 306 от 24.07.02 г. на сумму 200 000 руб., N 443 от 11.09.02 г. на сумму 300 000 руб. (всего на сумму 2 500 000 руб.).

Данное обстоятельство не оспаривается заявителем.

В суд апелляционной инстанции заявителем представлено письмо АБ "ТААТТА" без номера и без даты об изменении назначения платежа.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что данное доказательство не может опровергать правильность выводов суда первой инстанции об отсутствии документального подтверждения, кроме того, из письма банка следует, что о принятых изменениях невозможно сообщить получателю платежей в связи с закрытием расчетного счета.

Суд кассационной инстанции не усматривает оснований для переоценки данного вывода.

В обсуждаемой части судебными инстанциями выполнены указания суда кассационной инстанции, проверены доводы налогового органа об отсутствии документального подтверждения заявителем расходов в соответствии с требованиями ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оснований для отмены или изменения судебных актов в части отказа в удовлетворении требования заявителя о признании незаконным п. 1 решения Налоговой инспекции в части, касающейся суммы 2 500 000 руб., не имеется.

Не имеется таких оснований и в части, касающейся выводов суда по пункту 6 часть 1 решения Налоговой инспекции.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя в указанной части, суд исходил из того, что в соответствии с требованиями п.п. 1 п. 1 ст. 10 Федерального закона N 110-ФЗ учету в составе доходов налоговой базы переходного периода подлежит вся числящаяся по состоянию на 31.12.01 г. на балансе или за балансом дебиторская задолженность вне зависимости от того, погашена ли эта задолженность на дату проведения расчета налоговой базы переходного периода, при этом не является значимым, была ли учтена в соответствии с действовавшим до 01.01.02 г. законодательством о налогах и сборах в составе внереализационных расходов сама сумма списанной в течение последних пяти лет дебиторской задолженности, а важно, была ли одновременно со списанием такой задолженности увеличена налоговая база на сумму неполученной по сделке прибыли.

При этом судом установлены обстоятельства дела, связанные ведением заявителем в 1995, 1998-2001 г.г. учетной политики "по оплате", в 1996-1997 г.г. - "по отгрузке", выяснено, почему спорная дебиторская задолженность по реализованным, но не оплаченным товарам, не участвовала в определении налоговой базы при исчислении налога на прибыль.

Со ссылкой на Постановление Правительства РФ от 18 августа 1995 г. N 817 "О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг" суд указал, что налогоплательщик обязан был, в случае возникновения дебиторской задолженности, со сроком более 4 месяцев, учесть ее в составе расходов при определении бухгалтерской прибыли в том периоде, в котором она возникла, и в то же время был не вправе учитывать данную дебиторскую задолженность для целей налогообложения по налогу на прибыль, поскольку не истек срок исковой давности.

Суд установил, что на основании актов инвентаризации от 31.12.01 г., представленных заявителем, налоговым органом выявлена дебиторская задолженность, подтвержденная дебиторами, и рассчитана база "переходного периода" при этом согласно данным актам задолженность с истекшим сроком исковой давности или неподтвержденная дебиторами в расчет включена не была.

Судом проверен и признан документально не подтвержденным довод заявителя о списании задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Судом правильно применены положения п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, п. 15 Положения о составе затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации, установлены обстоятельства дела, связанные со списанием на забалансовый счет 940 спорной дебиторской задолженности, указанной в оспариваемом решении Налоговой инспекции.

Судом обоснован вывод о законности решения Налоговой инспекции в данной части о занижении заявителем дохода при формировании базы переходного периода путем не отражения суммы дебиторской задолженности в доходах переходного периода, учитывая произведенные самим заявителем дополнения и изменения в пересчете себестоимости под неоплаченную продукцию в периоде, когда произошло искажение налоговой базы (2000, 2001 г.г.) в связи с влиянием вносимых по себестоимости и выручке изменений на величину остаточной себестоимости под неоплаченную на 01.01.02 г. выручку, т.е. на формирование налоговой базы переходного периода.

Доводами кассационной жалобы заявителя правильность вывода суда не опровергается. Оснований для отмены судебных актов в данной части не имеется.

По пункту 25 решения Налоговой инспекции суд признал законным решение налогового органа в части начисления пеней в сумме 538 300 руб. 18 коп. в связи с несвоевременной уплатой налога на доходы физических лиц в период с 01.01.02 г. по 31.12.02 г.

При этом, выполняя указания суда кассационной инстанции, суд оценил документы, на основе которых налоговый орган произвел представленные суду расчеты, проверил довод о том, что несвоевременное перечисление сумм налога было установлено в 2001 году, т.е. в период, который не был охвачен проверкой.

Суд пришел к выводу о том, что какие-либо "сальдовые" остатки 2001 г. в расчетах за период с 01.01.02 г. по 31.12.02 г. не учитывались и, учитывая, что на момент окончания налоговой проверки заявителем не исполнена обязанность по перечислению НДФЛ, начисленного по фактически выданным в последнюю неделю декабря 2002 г. доходам, налоговым органом правомерно начислены пени в спорной сумме.

При этом судом проверены расчеты начисления пеней, исходя из количества дней просрочки, ставки рефинансирования и суммы, фактически выплаченных доходов.

Суд кассационной инстанции не вправе переоценивать доказательства, а в кассационной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судебными инстанциями обстоятельства и выводы судебных инстанций, как и не приведено оснований, которые в соответствии со ст. 288 АПК РФ могли бы являться основанием для отмены принятых по делу и обжалуемых судебных актов в данной части.

Выводы судов сделаны на основе оценки и проверки имеющихся в материалах дела доказательствах в соответствии со ст. 71 АПК РФ.

Оснований для отмены принятых по делу судебных актов в обсуждаемой части не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 07.08.2007 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 01.10.2007 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-22309/06-127-102 изменить.

В части отказа в удовлетворении требования ОАО АК "Якутскэнерго" о признании недействительными п. 1 решения и соответствующих сумм начисленных в резолютивной части решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 21.02.06 г. N 8/14 в части выводов, касающихся сумм налога 15 374 000 руб., указанные судебные акты отменить.

Заявление ОАО АК "Якутскэнерго" требование в названной части удовлетворить.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.