Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 мая 2013 г. N 18АП-2712/13

г. Челябинск

22 мая 2013 г.

Дело N А07-17032/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 15 мая 2013 года.

Постановление в полном объёме изготовлено 22 мая 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышевой И.А.,

судей Кузнецова Ю.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Беляевой Е.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.01.2013 по делу N А07-17032/2012 (судья Валеев К.В.).

С участием представителя подателя апелляционной жалобы (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан) - Макарова Андрея Валерьевича (доверенность N 07д от 09.01.2013, паспорт).

Представители общества с ограниченной ответственностью "СтройТеплоГаз" в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы данное общество извещено, в том числе публично, путём размещения информации на официальном Интернет- сайте.

При рассмотрении апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции установлено следующее:

Общество с ограниченной ответственностью "СтройТеплоГаз" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик, ООО "СтройТеплоГаз") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Салавату Республики Башкортостан N 74 от 10.07.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части дополнительного начисления налога на добавленную стоимость в сумме 694 365 руб. и соответствующих сумм пени по налогу на добавленную стоимость как не соответствующего в этой части статьям 94, 98, 166, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Определением от 10.01.2013 Арбитражный суд Республики Башкортостан в связи с реорганизацией налоговых органов на основании ст. 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в порядке процессуального правопреемства произвёл замену ответчика на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.01.2013 требования заявителя удовлетворены в полном объёме.

Инспекция (далее также - податель апелляционной жалобы, апеллянт) обжаловала данное решение в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать. По мнению подателя апелляционной жалобы, арбитражным судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права при принятии решения, а выводы арбитражного суда первой инстанции о недоказанности фиктивности хозяйственных взаимоотношений заявителя с контрагентами не соответствуют фактическим материалам дела.

Согласно позиции апеллянта, при оценке хозяйственных операций между заявителем и спорными контрагентами (обществом с ограниченной ответственностью "Вымпел" (далее - ООО "Вымпел") и обществом с ограниченной ответственностью "Строймонтаж" (далее - ООО "Строймонтаж")) суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание то обстоятельство, что у контрагентов заявителя в период осуществления спорных сделок отсутствовали необходимая материально-техническая база, а также персонал для осуществления заявленных операций, руководители организаций в ходе допросов пояснили, что фактически руководство данными организациями не осуществляли, документы от их имени, в том числе счета-фактуры и договоры, не подписывали, указанные организации зарегистрированы "номинально", без цели осуществления финансово-хозяйственной деятельности, при этом ООО "Строймонтаж" зарегистрировано по утерянному паспорту гражданина Яркеева Г.Я., который к деятельности данной организации отношения не имеет, фактически регистрация данной организации была произведена неустановленным лицом.

Данные показания подтверждены результатами почерковедческой экспертизы, согласно которой подписи в первичных бухгалтерских документах выполнены неустановленными лицами, а не лицами, официально числящимися руководителями спорных контрагентов.

Согласно позиции инспекции, суд первой инстанции необоснованно оценил результат экспертных исследований в качестве недопустимого доказательства по мотиву нарушения порядка выемки документов, подписи в которых являлись предметом экспертных исследований, так как порядок выемки документов соблюдён. Кроме того, в ходе судебного разбирательства судом был допрошен лишь один из двух понятых, участвовавших при проведении выемки, в связи с чем его свидетельские показания не могут в полном объёме воспроизвести ход и результаты выемки.

Спорные хозяйственные операции в налоговой отчётности контрагентов не отражены, контрагентами НДС в бюджет не уплачен.

По юридическим адресам спорные контрагенты не находятся и в период совершения спорных хозяйственных операций, по утверждению апеллянта, не находились, имеют признаки организаций, созданных для целей обналичивания денежных средств.

По утверждению подателя апелляционной жалобы, материалами дела не подтверждено проявление налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, а также соответствие представленных им в подтверждение права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость первичных документов требованиям законодательства.

Согласно позиции апеллянта, суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание то обстоятельство, что налогоплательщик не подтвердил надлежащими документами, составленными с соблюдением требований действующего законодательства, реальность хозяйственных операций по выполнению спорными контрагентами субподрядных договоров, а также реальность хозяйственных отношений по поставке товара.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком для подтверждения реальности субподрядных работ не были представлены акты о приёмке выполненных субподрядных работ формы КС-2 и справки формы КС -3, свидетельствующие о приёмке выполненных субподрядных работ. Однако, данное обстоятельство, по мнению апеллянта, также не учтено судом.

В обоснование правоотношений по поставке товара налогоплательщик не смог подтвердить факты доставки товара товарно-транспортными накладными, путевыми листами и иными документами, свидетельствующими о доставке товара. Отсутствие любых сведений о доставке товара, по мнению инспекции, свидетельствует об отсутствии факта реальной поставки товара.

Акты списания материалов, отражённых в товарных накладных, представленных налогоплательщиком для подтверждения реальности отношений по поставке товара, и документы, свидетельствующие об использовании полученных товаров для деятельности налогоплательщика, в ходе проверки не представлены.

Документы, подтверждающие полномочия представителей поставщика на доставку товара и представление интересов контрагентов в ходе субподрядных отношений и отношений по поставке товара, в ходе проверки обществом также не представлены.

Исходя из данных обстоятельств, налоговый орган пришёл к выводу о том, что счета-фактуры, товарные накладные и прочие документы по сделкам общества со спорными контрагентами подписывались неустановленными лицами, не имеющими отношения к руководству указанными организациями, следовательно, не могут служить основанием для документального подтверждения применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

ООО "СтройТеплоГаз" представило письменный отзыв на апелляционную жалобу б/н от 08.05.2013, в котором возразило против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

По мнению заявителя, в ходе рассмотрения дела и при вынесении решения по его результатам суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что инспекцией не представлено доказательств нереальности хозяйственных операций, совершённых со спорными контрагентами, либо непроявления заявителем должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, поскольку данные почерковедческой экспертизы, а также протокол допроса учредителя-руководителя ООО "Строймонтаж" гражданина Яркеева Г.Я. не соответствуют требованию допустимости доказательств, запрещающему использование доказательств, полученных с нарушением положений федерального законодательства. По утверждению заявителя, документы, исследованные при проведении почерковедческой экспертизы, были отобраны в ходе выемки, проведённой без понятых, так как один из лиц, указанных в качестве понятых, был допрошен судом и показал, что выемка с его участием фактически не проводилась, он лишь подписал документы о выемке. Налогоплательщик в обоснование своей позиции указал в отзыве на то, что протокол допроса Яркеева Г.Я.N 2 от 21.05.2012 не содержит сведений об окончании проведения допроса, а также отметок о разъяснении Яркееву Г.Я. его прав и обязанностей и о предупреждении свидетеля об уголовной ответственности за отказ или дачу заведомо ложных показаний, в связи с чем данный протокол также не может быть признан допустимым доказательством по делу.

Протокол осмотра места происшествия, составленный по месту нахождения спорных контрагентов, согласно позиции налогоплательщика, также не соответствует требованиям об относимости и допустимости доказательств, поскольку осмотр проводился значительно позже регистрации спорных контрагентов, за пределами спорных налоговых периодов и вне рамок проведения выездной налоговой проверки заявителя.

Довод налогового органа об отсутствии у спорных контрагентов необходимой материально-технической базы, а также персонала для осуществления заявленных операций, по мнению налогоплательщика, документально не подтверждён, данные выводы инспекции основаны на показаниях руководителей спорных контрагентов, которые являются лицами, заинтересованными в уклонении от ответственности.

Доводы налогового органа о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, по утверждению заявителя, не основаны на законе либо обычаях деловой практики, которые не требуют от хозяйственных организаций обязательной проверки паспорта у руководителя контрагента, налоговой либо бухгалтерской отчётности, ревизии счетов контрагентов.

Правоспособность спорных контрагентов в качестве юридических лиц была проверена уполномоченными органами, в том числе налоговыми органами и нотариусами, при их регистрации в данном качестве и не была опровергнута инспекцией в ходе проверки.

Спорные контрагенты, выполнившие субподрядные работы, имели соответствующие лицензии на выполнение строительных работ, у них были открыты и действовали расчётные счета, что, по мнению общества, свидетельствует об их соответствии лицензионным требованиям и проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов.

В деле не имеется доказательств того, что ООО "СтройТеплоГаз" знало или должно было знать о нарушениях налогового законодательства, допущенных спорными контрагентами.

ООО "Вымпел" и ООО "Строймонтаж", по утверждению общества, были ему рекомендованы аналогичными подрядчиками, выполняющими работы по ремонту жилищного фонда г. Салавата, как организации, быстро и качественно выполняющие строительные работы. В качестве источника получения соответствующих рекомендаций общество ссылается на общества с ограниченной ответственностью "Паритет плюс" и "Домоуправление N 9", в которых данные организации также выступали в качестве субподрядчиков.

Инспекцией со своей стороны не доказано, что работы были полностью выполнены самим заявителем или другими лицами. В материалах дела имеются доказательства получения и оприходования материалов, поставленных ООО "Строймонтаж", и их оплаты, а также последующего использования материалов в хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Налоговым органом доходная часть по налогу на прибыль принята без возражений, решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика установлено, что реальность выполнения спорными контрагентами субподрядных работ и поставки ими товара инспекцией не опровергнута, что, по мнению налогоплательщика, само по себе опровергает довод инспекции об отсутствии реальных хозяйственных операций.

Инспекция не оспаривает факт получения заявителем реального экономического эффекта от правоотношений со спорными контрагентами, объём работ, выполненных по договорам субподряда, согласно позиции заявителя, составляет 3%-9,5%.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего:

Как следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения налогового органа являются результаты проведённой Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Салавату Республики Башкортостан в отношении ООО "СтройТеплоГаз" на основании решения заместителя начальника налогового органа N 61 от 19.12.2011 выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности, налога на имущество организации, транспортного налога, водного налога, земельного налога за периоды с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 05.06.2012 N 57 (т. 1 л.д. 29-73).

По результатам рассмотрения данного акта и прочих материалов выездной налоговой проверки инспекцией было вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.07.2012 N 74, которым налогоплательщику, в числе прочего, был начислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2,3,4 кварталы 2008 года в общей сумме 694 365 руб. 00 коп., а также пени по НДС по состоянию на 10.07.2012 в общей сумме 287 423 руб.00 коп. (т. 1 л.д. 74-113). Основанием для начисления указанных сумм недоимки и пени послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного применения налоговых вычетов по НДС по договорам субподряда и поставки, заключённым с ООО "Вымпел" и ООО "Строймонтаж". В привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения было отказано по мотиву истечения установленного ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации трёхлетнего срока давности привлечения к налоговой ответственности.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан по апелляционной жалобе от 10.09.2012 N 470/06 жалоба общества была признана частично обоснованной. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Салавату от 10.07.2012 N 74 было изменено, из резолютивной части решения исключены пункты 2.1, 3.1.1, касающееся начисления сумм по налогу на прибыль (т. 1 л.д. 114-121), после чего налогоплательщик оспорил решение инспекции в оставшейся части, касающейся начисления НДС и соответствующих сумм пени, в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования и признавая недействительным решение налогового органа в части начисления НДС и соответствующих сумм пени, суд исходил из того, что инспекцией не представлены достаточные доказательства совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных умышленных действий, лишённых экономического содержания и направленных на искусственное отражение операций без реальной хозяйственной цели, равно как и доказательств непроявления заявителем должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов.

Кроме того, часть доказательств, собранных инспекцией в опровержение права заявителя на применение налоговых вычетов по НДС, признана судом недопустимыми доказательствами в связи с нарушением установленного законом порядка их получения.

Выводы суда основаны на материалах дела, исследованных согласно ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют действующему законодательству.

Согласно ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - Кодекс) плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии с указанной нормой права, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

В силу ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся, в числе прочего, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов, оформленных в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.

Из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-0 и от 04.11.2004 N 324-0 следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключённых им сделок на предмет их действительности. Заключённые сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчётности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.

Таким образом, инспекция должна представить доказательства, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имеют экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для получения налоговых вычетов либо возмещения НДС из бюджета, то есть являются недобросовестными.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учётом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства установленным принадлежит суду первой инстанции, рассматривающему спор по существу.

Как следует из материалов дела, в течение спорных налоговых периодов налогоплательщик именовался обществом с ограниченной ответственностью "СтройВек" согласно решению единственного участника о создании общества N 1 от 17.10.2007 (т.4 л.д. 2).

Решением единственного участника от 08.12.2009 общество было переименовано в ООО "СтройТеплоГаз" (т. 4.л.д. 1).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией, в числе прочего, было установлено, что обществом неправомерно были применены налоговые вычеты по НДС за 2,3,4 кварталы 2008 года в общей сумме 694 365 руб. 00 коп. по счетам-фактурам, выставленным ООО "Вымпел" и ООО "Строймонтаж" за выполнение субподрядных работ и поставку товара, что повлекло начисление соответствующей суммы НДС и пени за неуплату данного налога.

В подтверждение права на применение спорной суммы налоговых вычетов по субподрядным договорам налогоплательщиком представлены договоры субподряда, заключённые ООО "СтройВек" (предыдущее название ООО "СтройТеплоГаз" до переименования) с ООО "Вымпел" N 01 от 06.06.2008 на ремонт кровли и N 02 от 01.07.2008 на текущий ремонт наружной теплотрассы общей стоимостью 778 800 рублей, в том числе НДС в сумме 118 800 рублей; с ООО "Строймонтаж" - договоры N 02 от 06.06.2008 на капитальный ремонт внутриквартальных дорог по адресам г. Салават, ул. Калинина- 72, ул. Губкина-13 общей стоимостью 981 297 рублей 44 копейки, в том числе НДС в сумме 149 689 рублей 44 копейки; N 03 от 01.07.2008 на текущий ремонт наружной теплотрассы стоимостью 170 000 рублей 00 копеек, в том числе НДС в сумме 25 932 рублей 20 копеек; N 04 от 01.08.2008 на капитальный ремонт кровли дома по адресу г. Салават, ул. Бульвар С.Юлаева-37А стоимостью 288 732 рублей 95 копеек, в том числе НДС в сумме 44 044 рублей 01 копейка; N 058 от 01.09.2008 на капитальный ремонт жилого дома по адресу г. Салават, ул. Бульвар С.Юлаева-33 общей стоимостью 2 178 238 рублей 70 копеек, в том числе НДС в общей сумме 332 273 рублей 70 копеек; акты о приёмке выполненных работ (форма КС-2) за июнь-ноябрь 2008 года, справки о стоимости выполненных работ и затрат за те же периоды (форма КС-3), акты на выполнение соответствующих работ-услуг, соответствующие счета-фактуры (т. 3 л.д. 14-43, т. 4 л.д. 74-76,79-86,88-93,106-109,127-133,135-142,144-150).

В подтверждение реальности отношений по поставке материалов (песка, щебня, гравия) от ООО "Строймонтаж" заявителю, и права на применение налоговых вычетов по данным хозяйственным операциям налогоплательщиком представлены соответствующие счета -фактуры N 22 от 01.10.2008 на оплату щебня в сумме 18 880 руб., в том числе НДС в сумме 2 880 руб., N 30 от 20.08.2008 на оплату песка, щебня и гравия в общей сумме 60 000 руб. 18 коп., в том числе НДС в сумме 9 152 руб. 58 коп., N 37 от 29.08.2008 на оплату песка в сумме 17 999 руб. 84 коп., в том числе НДС в сумме 2 745 руб. 74 коп., N 38 от 01.09.2008 на оплату песка, щебня и гравия в общей сумме 58 000 руб. 19 коп., в том числе НДС в сумме 8 847 руб. 49 коп., товарные накладные по форме ТОРГ-12N 30 от 20.08.2008,N 37 от 29.08.2008,N 38 от 01.09.2008,N 60 от 01.10.2008 (т. 3 л.д. 44-51).

Со стороны спорных контрагентов все перечисленные документы, как по договорам субподряда, так и по отношениям поставки товара, подписаны от имени ООО "Вымпел" Гомзяковым В.В. и от имени ООО "Строймонтаж" Яркеевым Г.Я.

Для подтверждения отражения хозяйственных операции в бухгалтерском и налоговом учёте общества, а также реальности выполненных субподрядных работ и операций по поставке товара налогоплательщиком представлены также документы, подтверждающие факт выполнения им своих обязательств по собственным порядным правоотношениям перед обществом с ограниченной ответственностью "СалаватЖилСервис", в целях своевременного исполнения которых к выполнению субподрядных работ были привлечены спорные контрагенты и были приобретены строительные материалы у ООО "Строймонтаж",а именно: счета-фактуры на оплату работ по капитальному ремонту жилых домов по ул. С.Юлаева, д. 33, локальные сметные расчёты на капитальный ремонт жилых домов и акты о приёмке заказчиком выполненных работ формы КС-2 за июль-ноябрь 2008 года (т. 4 л.д.67-73,93-105, 111-126), а также расчётная ведомость с поставщиками за 2008 год, книги покупок и продаж ООО "СтройВек" за 2008-2010 годы, требования - накладные и приходные ордера, подтверждающие наличие у заявителя потребности в песке, щебне и гравии и факт оприходования налогоплательщиком песка, щебня и гравия, поставленных ООО "Строймонтаж", скриншоты об отражении спорных хозяйственных операций в электронном учёте налогоплательщика (т. 2 л. д. 23-31, 85-131,135-154, т. 4 л.д. 35-43).

Помимо использования поставленного ООО "Строймонтаж" песка, щебня и гравия для собственных нужд (для ремонта жилых домов), в подтверждение дальнейшей реализации щебня индивидуальному предпринимателю Попову В.П.заявителем представлен также счёт-фактура N 22 от 28.11.2008 (т. 2 л.д. 133).

В качестве доказательств проявления должной осмотрительности при выборе данных контрагентов обществом были представлены копии их свидетельств о государственной регистрации в качестве юридических лиц и учредительных документов ООО "Вымпел" и ООО "Строймонтаж", из которых следует, что директором ООО "Вымпел" является Гомзяков В.В., а директором ООО "Стромонтаж" является Яркеев Г.Я. (т. 4 л.д. 5-9, 14-31), а также копии лицензий ГС-4-02-02-27-0-0222001328-008356-1 от 28.11.2007 и ГС-4-02-02-27-0-0222001358-007469-1 от 25.08.2008 на строительство зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом, выданных данным организациям Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству (т.4 л.д. 10-34).

Оплата выполненных спорными контрагентами субподрядных работ и поставленного ООО "Строймонтаж" товара произведена путём перечисления денежных средств на их расчётные счета, что налоговый орган со своей стороны не оспаривает.

Все дальнейшие действия контрагентов с полученными от общества денежными средствами, в том числе неисчисление и неперечисление налогов в бюджет, перечисление денежных средств на счета иных организаций и физических лиц, не могут быть проконтролированы обществом и не могут вменяться в вину налогоплательщику и служить основанием для начисления ему недоимки и пени по НДС.

Кроме того, в рассматриваемой ситуации довод апеллянта о том, что спорные контрагенты общества в течение спорных налоговых периодов не несли хозяйственных расходов, объективно необходимых для исполнения обязательств по заключённым с налогоплательщиком договорам, не уплачивали налоги и были созданы для целей обналичивания денежных средств, материалами данного дела не подтверждён, поскольку в нём отсутствуют выписки по расчётным счетам спорных контрагентов в банках, либо иные документы, подтверждающие данные обстоятельства, в связи с чем коллегия судей апелляционного суда отклоняет данный довод как документально не подтверждённый.

Налоговым органом не предоставлено доказательств наличия фактов взаимозависимости, аффилированности налогоплательщика с ООО "Вымпел" либо с ООО "Строймонтаж", а также применения налогоплательщиком схемы расчётов, свидетельствующей о возврате денежных средств самому налогоплательщику или лицам, имеющими к нему отношение.

Реальность выполнения субподрядных работ и поставки товара, отражённых в первичных учётных документах, составленных от имени спорных контрагентов, предметом спора по настоящему делу не является, поскольку данный вопрос был разрешён в пользу заявителя ещё до обращения в арбитражный суд, а именно, на странице 7 решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан по апелляционной жалобе от 10.09.2012 N 470/06 вышестоящий налоговый орган, отменяя налоговые начисления по налогу на прибыль, прямо указал, что реальность хозяйственных отношений материалами выездной налоговой проверки не опровергнута.

Проявление заявителем неосмотрительности при выборе спорных контрагентов материалами данного дела также не подтверждено, поскольку пределы проявления должной осмотрительности определяются, в частности, доступностью сведений, которые могут быть получены налогоплательщиком о своих контрагентах.

Меры, включающие в себя использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагентов, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагентов, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Законом не закреплена обязанность налогоплательщика проверять своих контрагентов на предмет нахождения по месту регистрации, выполнения ими обязательств перед бюджетом.

Вменение налоговым органом таких обязанностей налогоплательщику можно расценивать исключительно как возложение на него дополнительных обязанностей, связанных с проведением мероприятий налогового контроля, что ни ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации, ни иными положениями налогового или гражданского законодательства не предусмотрено. Более того, налоговое законодательство не наделяет налогоплательщика правами на проведение мероприятий налогового контроля.

Проявляя осмотрительность, общество при вступлении в хозяйственные взаимоотношения со спорными контрагентами проверяло достоверность сведений, указанных ООО "Вымпел" и ООО "Строймонтаж", с использованием информации, размещённой на официальном сайте налогового ведомства, знакомилось с их учредительными документами, запрашивало их копии, удостоверилось в наличии у спорных контрагентов лицензий, выданных на производство строительных работ, необходимых для проведения работ по ремонту кровли, теплотрассы и благоустройству прилегающей придомовой территории.

Коммерческую привлекательность выбора спорных контрагентов налогоплательщик обосновывает низкими ценами и оперативностью выполнения ими работ (поставки товара), указывая при этом на деловые рекомендации, полученные им от обществ с ограниченной ответственностью "Паритет плюс" и "Домоуправление N 9", ранее заключавших субподрядные договоры со спорными контрагентами.

Указанные налоговым органом в оспариваемом решении критерии недобросовестности контрагентов не могли быть установлены доступными для заявителя способами.

Первичные учётные документы, в том числе счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в подтверждение наличие у него права на применение спорной суммы налоговых вычетов по НДС, содержат все необходимые сведения, указанные в статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации и ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учёте" N 129-ФЗ от 21.11.1996.

Все первичные учётные документы, в том числе счета -фактуры, подписаны от имени ООО "Вымпел" Гомзяковым В.В. и от имени ООО "Строймонтаж" Яркеевым Г.Я., то есть лицами, которые в учредительных документах данных обществ, к которым имеет доступ налогоплательщик, значатся в качестве их руководителей.

При этом налогоплательщик, в отличие от налогового органа, был лишён в ходе своей обычной хозяйственной деятельности возможности проверить достоверность подписей лиц, подписавших первичные учётные документы.

Обычаями делового оборота не предусмотрено заключение договоров и их исполнение в присутствии руководителей обоих контрагентов, достаточным является обмен экземплярами документов почтой или через представителя (курьера).

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налоговых вычетов налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определённых ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Подписание первичных учётных документов и счетов-фактур неустановленными лицами с имитацией подписей лиц, значащихся в учредительных документах контрагентов в качестве их руководителей, не может самостоятельно, при отсутствии иных фактов и обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальности операций, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной, ввиду отсутствия у заявителя возможности проверить данное обстоятельство при заключении и исполнении договоров (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 года N 17684/09).

При реальности произведённого сторонами исполнения по сделкам то обстоятельство, что сделки и документы, подтверждающие их исполнение, от имени контрагентов оформлены за подписью лиц, отрицающих их подписание, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Выгода может быть признана необоснованной при доказанности отсутствия реальности операций, либо осведомлённости налогоплательщика об указании его контрагентами недостоверных сведений или о подложности представленных документов, в связи с чем выявленное инспекцией в ходе экспертного исследования несоответствие почерка лиц, подписавших первичные учётные документы, составленные от имени спорных контрагентов, образцам почерка Гомзякова В.В. и Яркеева Г.Я., само по себе, в отсутствие иных обстоятельств, не может являться основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов по НДС.

Кроме того, для проведения почерковедческой экспертизы представляются три вида образцов почерка и подписей: свободные, экспериментальные и условно-свободные.

Из экспертного заключения N 54/01-1 от 30.05.2012, на основании которого инспекцией был сделан вывод о подписании счетов-фактур и прочих первичных учётных документов от имени спорных контрагентов неустановленными лицами, следует, что по настоящему делу в распоряжение эксперта были представлены только подписи в протоколах допросов свидетелей Гомзякова В.В. и Яркеева Г.Я., с которыми эксперт сравнивал подписи в многочисленных счетах-фактурах и прочих первичных учётных документах, представленных на исследование для проверки подлинности учинённых в них подписей, что свидетельствует об отсутствии в распоряжении эксперта достаточного количества свободных, условно-свободных и экспериментальных образцов почерка (т. 3 л.д. 83-104).

Учитывая то обстоятельство, что из упомянутого заключения эксперта следует, что визуально подписи похожи и наряду с различающимися признаками в них установлены совпадающие, коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу о неполноте представленных на исследование образцов почерка, которая могла привести к неполноте экспертного исследования.

Довод апеллянта об отсутствии у спорных контрагентов материально-технических ресурсов и персонала, необходимых для выполнения спорных работ и поставки товара, основан на сведениях, имеющихся в самой инспекции, которые базируются на учётных данных, представленных контрагентами, и, с одной стороны, могут не соответствовать объективной действительности в том случае, если спорные контрагенты не учитывали в 2008 году свои трудовые и материально-технические ресурсы для целей налогообложения, а с другой стороны, у налогоплательщика не имеется реальной возможности проверить данные сведения на основании внутренней информации налогового органа, поскольку он, в отличие от инспекции, не имеет доступа к данным информационным ресурсам.

Наличие у налогоплательщика положительного экономического эффекта от спорных сделок в виде дохода по его собственным подрядным обязательствам перед обществом с ограниченной ответственностью "СалаватЖилСервис", в целях исполнения которых со спорными контрагентами заключались субподрядные договоры на выполнение части подрядных работ по капитальному ремонту жилых домов и приобретались строительные материалы, налоговым органом не оспаривается, равно как и отсутствие у налогоплательщика реальной возможности выполнить весь объём принятых на себя подрядных обязательств собственными силами без привлечения субподрядчиков в условиях отсутствия у него собственных материальных и трудовых ресурсов.

Из адресованной инспекции справки заявителя от 21.12.2011 (вход. N 25359) следует, что в 2008-2009 г.г. сотрудников в штате организации не числилось, заработная плата не начислялась (т.2 л.д. 155).

Следовательно, налогоплательщик в 2008 году не имел реальной возможности выполнить свои подрядные обязательства без привлечения субподрядных организаций.

Доказательств иного инспекцией в нарушение ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации действия заявителя по привлечению субподрядных организаций и приобретению строительных материалов были обусловлены разумными экономическими причинами или целями делового характера.

Соответственно, налоговый орган не смог пояснить, в чём выражается налоговая выгода для налогоплательщика от учёта хозяйственных операций со спорными контрагентами, каким образом при оформлении первичных учётных документов, в том числе счетов-фактур, на основании которых заявлена спорная сумма налоговых вычетов, был искажён действительный экономический смысл хозяйственных операций.

В условиях, когда судом установлена реальность выполнения субподрядных работ и поставки товара, а также проявление налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагентов в доступных для него пределах, в предоставлении налоговых вычетов по НДС не может быть отказано по формальным основаниям в связи с тем, что первичные бухгалтерские учётные документы и счета-фактуры подписаны неустановленными лицами с имитацией подписей руководителей контрагентов, при условии, что налоговым органом не будет доказано, что о данных фактах налогоплательщик был осведомлён либо проявил грубую неосмотрительность при заключении и исполнении договоров.

Бесспорных доказательств осведомлённости заявителя о данных обстоятельствах, равно как доказательств получения налоговой выгоды от такого способа осуществления хозяйственных операций, налоговым органом в рамках данного дела не представлено.

При рассмотрении спора суд первой инстанции со ссылкой на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 года N 2635/09 обоснованно указал, что отсутствие спорных контрагентов по месту их государственной регистрации в 2010 году не свидетельствует о невозможности выполнения ими спорных работ и поставки товара в 2008 году и не порочит сделки с их участием, исполненные за два года до проведения осмотра.

Тем самым суд первой инстанции по сути признал представленный инспекцией протокол осмотра принадлежащих юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю помещений, территорий и находящихся там вещей и документов б/н от 17.09.2010 (т.2 л.д. 79,80) документом, не соответствующим требованию относимости доказательств, закреплённому в ст. 67 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отклонив ссылку инспекции на данный документ. Оснований для переоценки данного вывода у коллегии судей апелляционного суда не имеется.

Кроме того, в нарушение положений ст. 92 Налогового кодекса Российской Федерации, разрешающей использовать в целях налогового контроля лишь результаты осмотра, проведённого в ходе выездной налоговой проверки, имеющийся в деле протокол осмотра места нахождения спорных контрагентов б/н от 17.09.2010 содержит ссылки на положения Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, из чего следует, что данный протокол был составлен в ходе производства по делу об административном правонарушении, цели которого неясны, что не позволяет признать данный документ и допустимым доказательством по делу с позиций ст. 68,92 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т.2 л.д. 79,80).

Доказательств проведения осмотра места нахождения спорных контрагентов в ходе какой-либо выездной налоговой проверки в деле не имеется.

Отсутствие товарно -транспортных накладных, путевых листов и иных документов, свидетельствующих о доставке товара, не свидетельствует об отсутствии реальности хозяйственных операций по поставке товара между заявителем и ООО "Строймонтаж", поскольку форма N 1-Т (товарно-транспортная накладная) утверждена постановлением Госкомстата от 28.11.1997 N 78 не для целей оприходования товара, как утверждает инспекция, а как форма учёта работ в автомобильном транспорте, то есть для целей отражения обязательств по перевозке товара.

При этом судом установлено, что общество не заключало договор перевозки с транспортной компанией и не оплачивало такую перевозку, в связи с чем у него не должны храниться документы, подтверждающие осуществление перевозки (товарно-транспортные накладные, путевые листы и прочие документы).

Отсутствие актов о списании материальных ценностей также не свидетельствует о нереальности поставки, ввиду того, что гравий, щебень и песок, поставленные заявителю, были использованы им для осуществления деятельности налогоплательщика по капитальному ремонту жилых домов, для которой ему объективно необходимы были строительные материалы, полученные по спорным договорам поставки, в связи с чем данные строительные материалы использовались обществом для осуществления своей уставной деятельности, а не списывались им.

При таких обстоятельствах суд отклоняет соответствующие доводы апеллянта как противоречащие фактическим обстоятельствам дела и основанные на неверном толковании норм материального права.

Объективных доказательств учёта обществом операций, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера, повторное заявления вычетов двумя субъектами по одним и тем же материалам, отсутствия факта приобретения обществом спорных объёмов материалов и использования их налогоплательщиком в своей производственной деятельности, инспекцией в материалы настоящего дела не представлено.

При таких обстоятельствах у суда отсутствовали основания для вывода о проявлении заявителем недостаточной степени осмотрительности при совершении хозяйственных операций с ООО "Вымпел" и ООО "Строймонтаж".

Суд первой инстанции, исходя из оценки совокупности доказательств, сделал правильный вывод о том, что инспекцией не установлено обстоятельств, бесспорно свидетельствующих о недобросовестности действий налогоплательщика, направленности их на получение необоснованной налоговой выгоды, об отсутствии реальных хозяйственных операций по сделкам между налогоплательщиком и его контрагентами.

При этом суд пришёл к верному выводу о том, что обществом должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов проявлена. Обстоятельств, свидетельствующих об осведомлённости налогоплательщика о нарушениях, допущенных контрагентами при совершении спорных сделок, налоговым органом не установлено.

Таким образом, судом обоснованно установлено, что заявителем соблюдены условия получения налоговых вычетов в спорной сумме при исчислении налога на добавленную стоимость, установленные ст. 166, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводов судов, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств и материалов дела.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции признаёт необосновнным довод заявителя о несоответствии протокола допроса свидетеля Яркеева Г.Я. N 2 от 21.05.2012 требованиям допустимости доказательств, изложенным в ч.3 ст. 64, ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, запрещающих использовать доказательства, полученные с нарушением закона, поскольку отметка о предупреждении данного свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний на первой странице протокола действительно отсутствует (т. 3 л.д. 74),но доказательства ознакомления указанного лица с правами и обязанностями свидетеля, а также его предупреждения об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний (ст.90 Налогового кодекса Российской Федерации), равно как и доказательства его ознакомления с положениями ст. 51 Конституции Российской Федерации имеются на отдельном листе, в которых полностью воспроизведены положения указанных норм права и учинена подпись Яркеева Г.Я. об ознакомлении с данными положениями 21.05.2012 (т. 3 л.д. 80).

Кроме того, коллегия судей апелляционного суда не может полностью согласиться с выводом суда первой инстанции о несоответствии заключения почерковедческой экспертизы N 54/01-1 от 30.05.2012 (т. 3 л.д. 83-104) требованиям допустимости доказательств (ч. 3 ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) ввиду получения исходных данных для проведения почерковедческой экспертизы (исследованных экспертом первичных учётных документов) в результате выемки, проведённой, согласно протоколу выемки документов и предметов N 1 от 24.05.2012 и постановлению о производстве выемки документов и предметов от 23.05.2012 N 3, с нарушением положений налогового законодательства (ст. ст.94,98 Налогового кодекса Российской Федерации) (т. 3 л.д. 122-133).

Данный вывод суда, как следует из мотивировочной части обжалуемого решения, основан на свидетельских показаниях Гайнетдинова А.Т., привлечённого налоговым органом в качестве понятого при производстве выемки документов в офисе ООО "СтройТеплоГаз" 24.05.2012, который показал, что 24.05.2012 работники налогового органа попросили его участвовать в указанном качестве в выемке документов в офисе ООО "СтройТеплоГаз". Фактически при нём каких-либо действий по выемке не производилось, он только расписался в протоколе там, где ему указали.

Вместе с тем, из текста протокола выемки документов и предметов N 1 от 24.05.2012 следует, что выемка как принудительное изъятие документов у налогоплательщика, сотрудниками инспекции не производилась, поскольку документы были выданы налогоплательщиком добровольно, что соответствует п. 4 ст. 98 Налогового кодекса Российской Федерации, допускающему возможность принудительного изъятия документов в ходе выемки лишь при отказе выдать их добровольно.

Таким образом, показания свидетеля Гайнетдинова А.Т. в данной части не противоречат содержанию протокола выемки документов и предметов N 1 от 24.05.2012.

Однако, на результат рассмотрения апелляционной жалобы указанные выводы коллегии судей не влияет по изложенным выше обстоятельствам.

При вынесении решения судом в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи.

Выводы суда первой инстанции являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции не выявлено.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Вопрос о распределении судебных расходов по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы судом апелляционной жалобы не рассматривается, поскольку податель апелляционной жалобы (налоговый орган) от её уплаты освобождён

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.01.2013 по делу N А07-17032/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

И.А. Малышева

Судьи

Ю.А.Кузнецов О.Б.Тимохин