Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 мая 2013 г. N 18АП-2423/13

г. Челябинск

31 мая 2013 г.

Дело N А76-15115/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая 2013 года.

Постановление в полном объёме изготовлено 31 мая 2013 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышевой И.А.,

судей Кузнецова Ю.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Ершовой Е.К.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г.Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 01.02.2013 по делу N А76-15115/2012 (судья Трапезникова Н.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители:

заявителя - общества с ограниченной ответственностью Строительная фирма "МАЛЛАК" - Балакин Антон Александрович (доверенность от 01.03.2013, паспорт);

заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г.Челябинска: Крупцова Наталья Павловна (доверенность N 05-24/027858 от 07.09.2012, удостоверение УР N 614586); Валиева Гульнара Жарасхановна (доверенность N 05-24/038125 05.12.2012, удостоверение УР N 458018).

В порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 20.05.2013 по 27.05.2013. Резолютивная часть постановления объявлена 27.05.2013.

При рассмотрении апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции установлено следующее:

Общество с ограниченной ответственностью Строительная фирма "МАЛЛАК" (далее по тексту - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО СФ "МАЛЛАК") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г.Челябинска (далее по тексту - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 30.03.2012 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (требование с учётом уточнения, принятого судом первой инстанции в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 01.02.2013 требования заявителя были удовлетворены полностью, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска N 11 от 30.03.2012 признано недействительным в части дополнительного начисления налога на добавленную стоимость в сумме 491 556 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 92 149 руб. 60 коп.; налога на прибыль организаций в сумме 546 173 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 86 694 руб. 22 коп., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 98 311 руб. 20 коп., по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 109 234 руб. 60 коп.

Не согласившись с вынесенным решением, инспекция (далее также -податель апелляционной жалобы, апеллянт) обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит указанный судебный акт отменить, в удовлетворении требований заявителя отказать, ссылаясь на неверную оценку судом обстоятельств дела и неверное применение норм материального права.

По мнению апеллянта, в ходе выездной налоговой проверки реальность выполнения субподрядных работ обществом с ограниченной ответственностью "Финансово-строительная компания" (далее - ООО "ФСК", ООО "Финансово-строительная компания") и обществом с ограниченной ответственностью "Дорснабинвест" (далее - ООО "Дорснабинвест"), а также реальность оказания услуг по предоставлению рабочей силы обществом с ограниченной ответственностью "Астра" (далее - ООО "Астра") не подтверждена, первичные документы, оформленные от имени данных организаций, содержат недостоверные сведения ввиду их подписания неустановленными лицами, их руководители отрицают причастность к деятельности данных организаций, при этом налогоплательщик не представил необходимые документы, которые бы подтверждали реальный характер взаимоотношений, обосновывали бы разумную деловую цель привлечения спорных контрагентов, проявление должной осмотрительности при их выборе.

Податель апелляционной жалобы утверждает, что судом не учтено отсутствие у спорных контрагентов реальной возможности выполнить субподрядные работы и обеспечить привлечение иностранной рабочей силы ввиду отсутствия у них финансово-хозяйственной деятельности, хозяйственных расходов за аренду, транспортные средства, электроэнергию, оплату труда работников. Судом не принято во внимание то обстоятельство, что денежные средства, которые поступали от заявителя на расчётные счета ООО "ФСК" и ООО "Дорснабинвест" за выполненные субподрядные работы, впоследствии обналичивались, а денежные средства, перечисленные ООО "Астра", перечислялись на приобретение табачной продукции.

С другой стороны, утверждает налоговый орган, у налогоплательщика имелась возможность самостоятельно обеспечить выполнение субподрядных работ собственными силами, поскольку субподрядные работы на различных объектах выполнялись последовательно, у общества согласно штатному расписанию имелось необходимое количество рабочих, трактористов, прорабов и водителей, а также необходимое количество специальной техники.

Кроме того, по мнению налогового органа, при оценке реальности правоотношений заявителя с ООО "Астра" суд сделал необоснованный вывод о возможности привлечения иностранной рабочей силы на территории другого субъекта Российской Федерации, помимо того, на территории которого выдано соответствующее разрешение, поскольку действующим законодательством предусмотрена сложная процедура изменения места пребывания иностранного гражданина и получения им разрешения на работу на территории конкретного субъекта Российской Федерации, которая в данном случае не была соблюдена, так как факт направления иностранных граждан в командировку документально не подтверждён. В договоре аутсорсинга, заключённом с ООО "Астра", не конкретизировано, какие работники будут предоставлены исполнителем, соответствующий перечень работников представлен лишь при рассмотрении дела в суде, что, по мнению инспекции, свидетельствует о формальном характере данного договора.

Таким образом, как указывает налоговый орган, суд не оценил все доказательства в их совокупности и взаимосвязи в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонены доводы инспекции со ссылкой на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Согласно позиции общества, материалами дела подтверждается реальность совершения сделок со спорными контрагентами, экономическая обоснованность и целесообразность данных сделок, а также проявление им должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов. По утверждению налогоплательщика, его работники в период выполнения субподрядных работ были задействованы на иных объектах, что повлекло необходимость привлечения субподрядных организаций к выполнению работ по благоустройству, озеленению и земляных работ на объекте "капитальный ремонт перекрёстка ул. Каслинская- ул. Калинина", а также к необходимости предоставления иностранной рабочей силы ООО "Астра" для выполнения работ на двух объектах: "капитальный ремонт ул. Молодогвардейцев от Комсомольского пр. до ул. Аграрной" и "Капитальный ремонт ул. 40 Лет Победы от ул. Бр. Кашириных до пр. Победы".

Кроме того, по мнению общества, характер выполненных субподрядными организациями работ (земляных работ, а также работ по благоустройству и озеленению) не требовал наличия специальной лицензии, разрешений и специальной техники.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на неё.

Проверив законность и обоснованность судебного акта в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО СФ "МАЛЛАК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за период с 05.03.2008 по 31.12.2010.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 07.03.2012 N 11 (т.1 л.д.56-105), на который налогоплательщиком были представлены письменные возражения исх. N 14 от 28.03.2012 (т. 1 л.д. 106-108).

По итогам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика на него и прочих материалов проверки инспекцией было вынесено решение от 30.03.2012 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечён к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату сумм налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 г. в результате неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере 98 311 руб. 20 коп., неуплату сумм налога на прибыль организаций за 2009, 2010 г.г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в общей сумме 109 234 руб. 60 коп., по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату сумм налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2010 г. в результате неправильного исчисления налога вследствие неправомерного применения вычета в виде штрафа в общей сумме 262 423 руб. 60 коп., неуплату сумм налога на прибыль организаций за 2010 г. в результате занижения налоговой базы, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 291 582 руб. 00 коп. Тем же решением обществу начислены налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 г., 2-4 кварталы 2010 г. в общей сумме 1 147 615 руб. 00 коп.; налог на прибыль организаций за 2009-2010 г.г. в общей сумме 1 275 128 руб. 00 коп. и соответствующие пени по налогу на прибыль в общей сумме 151 618 руб. 83 коп. и по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 155 828 руб. 04 коп. (т. 2 л.д.1-69).

Не согласившись с указанным решением от 30.03.2012 N 11 в части начисления налогов, пени и налоговых санкций по сделкам с контрагентами ООО "Астра", ООО "Дорснабинвест", ООО "Финансово-строительная компания", заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган с соответствующей апелляционной жалобой (т. 1 л.д.70-72).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 31.05.2012 N 16-07/001574 решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска от 30.03.2012 N 11 было оставлено без изменения и утверждено, после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке в соответствующей части.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришёл к выводу об отсутствии доказательств недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды.

Оценив каждое из представленных инспекцией и налогоплательщиком доказательств, суд первой инстанции пришёл к заключению о том, что необходимость привлечения субподрядчиков, а также дополнительной рабочей силы из сторонней организации к выполнению субподрядных работ и реальность взаимоотношений с контрагентами документально подтверждены, равно как и проявление заявителем, удостоверившимся в наличии у контрагентов правоспособности и соответствующих лицензий, должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, а собранные инспекцией в ходе выездной налоговой проверки доказательства не опровергают данных обстоятельств. При этом суд дал детальную критическую оценку каждому из представленных инспекцией доказательств в отдельности, без учёта из взаимосвязи.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии со статьёй 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 названного Кодекса, на установленные этой статьёй налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации определён порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учёт указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счёт-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтверждёнными - затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учётными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт. Первичные учётные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность её оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведённых в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учёта тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст.ст. 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтверждённые доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объёма материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчётов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчётов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учётом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС и учёта понесённых расходов в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтверждён надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при этом последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным субподрядчиком и лицом, оказывающим услуги по предоставлению рабочей силы.

При этом обоснование выбора в качестве контрагентов, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорных договоров имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договоров именно заявленными контрагентами.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость и расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Из материалов дела следует, что предметом договоров со спорными контрагентами являлись субподрядные работы по капитальному ремонту перекрёстка улиц Каслинская и Калинина в г. Челябинске, а также оказание услуг по предоставлению иностранной рабочей силы из Республики Армения для выполнения работ по капитальному ремонту ул. Молодогвардейцев от Комсомольского пр. до ул. Аграрной и капитальному ремонту ул. 40 Лет Победы от ул. Бр. Кашириных до пр. Победы.

По всем перечисленным договорам сам заявитель выступал в роли субподрядчика по отношению к генеральному подрядчику - муниципальному унитарному предприятию "Дорожное ремонтно-строительное управление", выполнявшему муниципальный заказ на ремонт городских автомобильных дорог.

Так, работы по капитальному ремонту перекрёстка ул. Каслинская - ул. Калинина, для выполнения которых привлекались ООО "Финансово-строительная компания" и ООО "Дорснабинвест", велись ООО СФ "МАЛЛАК" на основании договора субподряда по благоустройству на объекте "Капитальный ремонт перекрёстка ул. Каслинская - ул. Калинина" от 25.06.2009 N 211-Д, заключённому с генеральным подрядчиком -муниципальным унитарным предприятием "Дорожное ремонтно-строительное управление" (далее - МУП "ДРСУ"), согласно которому объём субподрядных работ определялся по локальным сметам N1, 1-1 сметной документации ООО "Челябинскдортранспроект" N 248 У/07-СМ, расчёту стоимости работ по устройству проезда. По условиям пункта 2.1.1. данного договора налогоплательщик принял на себя обязательство качественно и в установленные сроки выполнить работы согласно сметной документации собственными силами из материалов генерального подрядчика (т. 2 л.д. 109-132).

Разрешение N 140/Ка на проведение работ с 18.05.2009 было выдано МУП "Городская техническая инспекция Администрации г. Челябинска" 18.05.2009 (т. 2 л.д. 133).

Субподрядные организации (ООО "Финансово-строительная компания" и ООО "Дорснабинвест"), по утверждению налогоплательщика, были им привлечены для выполнения части субподрядных выполнения работ по озеленению и благоустройству, а также земляных работ на перекрёстке ул. Каслинская - ул. Калинина в г.Челябинске.

Для этих целей заявителем был заключен договор субподряда от 15.07.2009 N 1 с ООО "Финансово-строительная компания" (субподрядчик 1) на сумму 2 227 901 руб., в том числе НДС в сумме 339 849 руб. (т.2 л.д. 81,82).

С ООО "Дорснабинвест" (субподрядчик 2) заключен договор подряда от 17.09.2009 N 5 на сумму 274 524 руб., в том числе НДС в сумме 41 877 руб. (т. 3 л.д. 26,27).

Согласно исполнительным схемам капитального ремонта перекрёстка ул. Калинина - ул. Каслинская, в состав работ, который должно было выполнить ООО "Финансово-строительная компания", включены работы по: устройству асфальто - бетонного проезда, устройству пешеходного тротуара, установке бордюров, замене люков колодцев, устройству трубопроводов из полиэтиленовых труб. В состав работ, которые должно было выполнить ООО "Дорснабинвест", включены работы по разработке грунта экскаватором и разработке грунта вручную (т. 2 л.д. 87, т. 3 л.д. 31).

По отношения с данными контрагентами заявителем предъявлен к вычету из бюджета НДС по счёту - фактуре, выставленному ООО "Финансово-строительная компания" в адрес общества, от 20.10.2009 N 00000230 на сумму 2 227 901 руб. 00 коп., в том числе НДС в сумме 339 849 руб. 00 коп., а также НДС по счёту - фактуре, выставленному ООО "Дорснабинвест" в адрес общества, от 05.10.2009 N 00000013 на сумму 274 524 руб. 00 коп., в том числе НДС в сумме 41 877 руб. 00 коп.(т. 2 л.д. 88, т. 3 л.д. 32).

В обоснование правомерности применения налоговых вычетов и включения спорных сумм в состав расходов при исчислении налога на прибыль общество представило на проверку указанные счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат от 05.10.2009 N N 1, 2 на суммы 2 141 197 руб. (в том числе НДС в сумме 326 623 руб.) и 86 704 руб. (в том числе НДС в сумме 13 226 руб.), от 05.10.2009 на сумму 274 524 руб. (в том числе НДС в сумме 41 877 руб.), соответственно, а также акты выполненных работ формы КС-3 от 05.10.2009 (т. 2 л.д. 89-104, т. 3 л.д. 33-35).

Счета-фактуры, акты выполненных работ, а также справки о стоимости выполненных работ подписаны от имени ООО "Финансово-строительная компания" руководителем Хуснутдиновым М.М., от имени ООО "Дорснабинвест" - руководителем Дементьевым И.А.

Указанные выше счета-фактуры включены в книгу покупок общества, НДС по ним предъявлен к вычету из бюджета, затраты по данным хозяйственным операциям включены заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, за 2009 год.

Оплата за выполненные работы производилась в безналичном порядке, в подтверждение чего представлены копии платёжных поручений N 235 от 29.10.2009,N 236 от 29.10.2009,N 245 от 03.11.2009,N 250 от 09.11.2009, а также выписки с расчётных счетов банков заявителя и его контрагентов (т. 1 л.д. 53,54, т.2 л.д. 105-108, т. 4 л.д. 2-7).

Из представленной заявителем по определению суда апелляционной инстанции таблицы следует, что на оплату работ субподрядными организациями (ООО "ФСК" и ООО "Дорснабинвест") заявителем выделено около 1/3 от общей суммы оплаты по договору, которая должна быть получена им от МУП "ДРСУ" по договору N 211 от 25.06.2009.

После приёмки работ от спорных контрагентов ООО СФ "МАЛЛАК" представило генеральному подрядчику МУП "ДРСУ" акт б/н о приёмке выполненных работ от 05.10.2009 на сумму 2 251 478 руб., акт б/н о приёмке выполненных работ от 05.10.2009 на сумму 90 883 руб., справку о стоимости выполненных работ и затрат за октябрь 2009 б/н от 05.10.2009 на сумму 2 342 361 руб., а также выставило счёт-фактуру N 00000010 от 22.10.2009 на сумму 2 342 361 руб., в том числе НДС в сумме 357 309 руб. (т. 2 л.д. 134-140).

В подтверждение реальности хозяйственных операций и проявления осмотрительности при выборе спорных контрагентов заявителем в ходе выездной налоговой проверки представлены копии их учредительных документов и лицензий на строительство зданий и сооружений I и II уровней ответственности N ГС-1-77-01-27-0-7453188378-033957-1 от 15.05.2008, N ГС-5-74-03-27-0-7448069505-004535-1 от 29.08.2005 (т. 2 л.д. 84-86,т. 3 л.д. 29,30).

Данные лицензии предоставляют указанным в них организациям право на проведение работ по строительству зданий и сооружений, но к проведению работ по капитальному ремонту городских автомобильных дорог, которые являлись предметом субподрядных договоров со спорными контрагентами, отношения не имеют, в связи с чем лицензии на ремонт зданий не могут являться документами, подтверждающими деловую привлекательность контрагентов для целей ремонта перекрёстка автомобильных дорог.

Из представленных в материалы дела актов выполненных субподрядчиками ООО "Финансово-строительная компания" и ООО "Дорснабинвест" работ N 1,N 2 и б/н от 05.10.2009 следует, что указанными организациями выполнялись работы, требующие привлечения специальной техники (экскаваторов, самосвалов, асфальтоукладчиков и т.д.) и наличия строительных материалов, а именно: разборка бортовых камней на бетонном основании, погрузочно-разгрузочные работы при автомобильных перевозках, разборка асфальто - бетонного покрытия тротуара, устройство покрытий толщиной 4 см. из горячих асфальто - бетонных смесей, розлив битума, срезка поверхностного слоя асфальтобетонных дорожных покрытий методом холодного фрезерования, устройство выравнивающего слоя из асфальтобетонной смеси с применением укладчиков асфальтобетона, реконструкция проезда, разработка грунта с погрузкой на автомобили-самосвалы экскаваторами с ковшом, погрузка грунта после разработки, перевозка грунта автомобилями-самосвалами.

Специальная техника и оборудование, необходимые для производства подобных работ, имелись у руководителя ООО СФ "МАЛЛАК" Закояна М.Д., его сына Закояна А.М., его дочери Закоян Л.М. и управляющего обществом Шулаева В.А.

Согласно представленным налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки документам, в течение спорных налоговых периодов данная техника была передана обществу с ограниченной ответственностью ТФ "Вавилон". Однако, в ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных хозяйственных отношений с данным обществом, начислив заявителю соответствующие суммы налогов, пени и налоговых санкций. При этом заявитель признал правильность выводов налогового органа в указанной части и не оспаривает решение в части соответствующих начислений, в связи с чем инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что необходимая техника имелась у руководства налогоплательщика, а значит, ООО СФ "МАЛЛАК" имело реальную возможность использовать данную технику для самостоятельного выполнения принятых на себя субподрядных обязательств.

Из штатного расписания налогоплательщика за 2009 год следует, что в штате заявителя работало 30 человек, из которых 12 рабочих, 2 тракториста, 2 прораба,2 мастера, 6 водителей-экспедиторов,1 сметчик, 1 диспетчер. В 2010 году штатная численность общества увеличилась до 35 человек, в том числе увеличилось количество рабочих до 13 человек, появились бригадир и геодезист.

Проанализировав периоды выполнения налогоплательщиком принятых на себя субподрядных обязательств перед МУП "ДРСУ" по различным субподрядным договорам, коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу о том, что работы по субподрядным договорам выполнялись и сдавались заявителем как правило не одновременно по всем объектам, а последовательно. Так, согласно акта о приёмке выполненных работ от 31.07.2009 по договору N 436-Д от 01.09.2008 на капитальный ремонт объекта "ул. Краснознамённая -Комсомольский проспект", работы сданы 31.07.2009; работы по договору подряда N 130-Д от 15.06.2009 на восстановление асфальтобетонного покрытия по ул. 250 Лет Челябинску от ул. Чичерина до ул. Салавата Юлаева, были сданы 30.09.2009 согласно актам NN 1,2 о приёмке выполненных работ от 30.09.2009 (т. 3 л.д. 6-10); работы по капитальному ремонту перекрёстка ул. Каслинская - ул. Калинина, для выполнения которых привлекались спорные контрагенты, сданы, как указано выше, 05.10.2009; работы по благоустройству перекрёстка ул. Кирова - ул. Калинина на объекте "Капитальный ремонт ул. Кирова от пр. Победы до ул. 8 Марта" по договору подряда N 244-Д от 10.08.2009 сданы по актам выполненных работ от 15.10.2009 (т. 3 л.д. 11-20).

Совокупность указанных обстоятельств свидетельствует о том, что у заявителя имелась реальная возможность, необходимая техника и персонал для самостоятельного выполнения принятых на себя перед МУП "ДРСУ" субподрядных обязательств и, соответственно, отсутствовала необходимость привлечения субподрядных организаций для указанных целей, что свидетельствует об отсутствии в его действиях по привлечению к выполнению данных работ субподрядных организаций обусловленной реальными экономическими причинами деловой цели.

С другой стороны, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией на основании сведений из единого государственного реестра юридических лиц, данных информационных ресурсов налоговых органов и акта установления нахождения ООО "Финансово-строительная компания" от 05.08.2009, составленного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска, установлено, что данная организация состоит на налоговом учёте в Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска с 30.10.2007 и зарегистрирована по юридическому адресу: г.Челябинск, ул.Худякова, 12, однако, по юридическому адресу, указанному в учредительных документах и в ЕГРЮЛ, не находится, при этом собственником помещения по данному адресу является индивидуальный предприниматель Наговицини А.М. Основным видом деятельности ООО "Финансово-строительная компания" является производство общестроительных работ. В периоде, когда был заключен договор с ООО СФ "МАЛЛАК" (4 квартал 2009 г.), налоговая декларация по НДС представлена ООО "Финансово-строительная компания" с минимальной суммой НДС к уплате в бюджет - 3 461 руб., по налогу на прибыль организаций за 2009 г. сумма к уплате в бюджет составила - 1 733 руб. Сведения о доходах физических лиц за 2009-2010 г.г. не представлены, штатная численность составляет 1 человек. Сведения о транспортных средствах и имуществе (офисных и складских помещениях), принадлежащих ООО "Финансово-строительная компания", отсутствуют.

В ходе проведённого инспекцией в порядке статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации допроса в качестве свидетеля директора ООО "Финансовая - строительная компания" Хуснутдинова М.М. (протокол от 09.02.2012) он пояснил, что в 2005 г. за денежное вознаграждение в размере 500 руб. несколько раз подписывал какие-то документы, какие точно он не помнит, регистрацией организаций он лично не занимался, фактически директором ООО "Финансово-строительная компания" он не работал, числится директором "номинально", доверенности никому не выдавал, на работу никого не принимал, к деятельности ООО "Финансово-строительная компания" он не имеет никакого отношения, где находится офис ООО "Финансово-строительная компания", какие виды деятельности осуществляет данная организация, имеет ли транспортные средства, он не знает. Факты подписания договоров, счетов-фактур, справок о стоимости выполненных работ и затрат, актов о приёмке выполненных работ, платёжных поручений от имени ООО "Финансово-строительная компания", равно как и факт получения от имени данного общества лицензии на осуществление строительных работ, денежных средств Хуснутдинов М.М.отрицал. Кроме того, Хуснутдинов М.М. сообщил, что договор подряда от 15.07.2009 N 1 между ООО "Финансово-строительная компания" и ООО СФ "МАЛЛАК" он не заключал и не подписывал, работы по капитальному ремонту перекрестка: улицы Каслинской - улицы Калинина в г.Челябинске в 2009 г. не выполнял, навыков и знаний по дорожному строительству и ремонту дорог не имеет. Название организаций ООО СФ "МАЛЛАК" и ООО "Финансово-строительная компания" Хуснутдинов М.М. слышит впервые. С директором и другими представителями ООО СФ "МАЛЛАК" он не знаком. В налоговый орган налоговую и бухгалтерскую отчётность не представлял, личной подписью не заверял (т. 5 л.д. 1-13).

Согласно результатам проведённой в ходе проверки экспертизы (заключение эксперта ООО "Южно-Уральский центр Судебных Экспертиз" от 27.02.2012 N 408), подписи от имени Хуснутдинова М.М. в финансово-хозяйственных документах ООО "Финансово-строительная компания", представленных на исследование, выполнены не Хуснутдиновым М.М., а другим лицом (т.5 л.д. 70-79).

Из проведённого анализа движения денежных средств по расчётному счёту ООО "Финансово-строительная компания" следует, что у данного общества отсутствуют расходы, связанные с подрядными строительными работами, которые могли быть выполнены для ООО СФ "Маллак". Сведения о денежных потоках по расчётному счёту, открытому ООО "Финансово-строительная компания" в ОАО "Банк Снежинский", свидетельствуют об отсутствии у данной организации финансово-хозяйственной деятельности, поскольку у него отсутствуют расходы по арендной плате, по арендованным транспортным средствам, складским помещениям, на оплату труда и за электроэнергию. Денежные средства, поступившие на расчётный счёт данного общества от заявителя, перечислялись на расчётный счёт общества с ограниченной ответственностью ПКФ "Алга", откуда, в свою очередь, перечислялись на расчётный счёт индивидуального предпринимателя Сидорова и снимались последним для расчёта с поставщиками, то есть в конечном итоге "обналичивались".

Второй субподрядчик - ООО "Дорснабинвест" состоит на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г.Челябинска с 06.07.2005 и зарегистрирован по юридическому адресу: г.Челябинск, Комсомольский проспект, 2, руководителем и главным бухгалтером ООО "Дорснабинвест" является Дементьев И.А., который является руководителем и учредителем более 30 организаций.

Из акта обследования от 07.09.2010 N 156, проведённого должностными лицами Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г.Челябинска, следует, что помещение по адресу: г.Челябинск, Комсомольский проспект, 2, является собственностью и содержится на балансе ОАО НИИтрактосельхозмаш. ОАО "Дорснабинвест" по вышеуказанному адресу не находится. При этом, собственник данного помещения утверждает, что помещение по данному адресу в аренду ООО "Дорснабинвест" не сдавалось.

В соответствии с решением от 19.05.2011 N 4 единственного участника ООО "Дорснабинвест" Дементьева И.А. ООО "Дорснабинвест" в связи с изменением местонахождения: 454074, г.Челябинск, ул.1-Арзамасская, 25,211, встало на налоговый учет 27.05.2011 в ИФНС России по Калининскому району г.Челябинска.

В периоде, когда заключался договор с ООО СФ "МАЛЛАК" (4 квартал 2009 г.) отчётность по НДС представлена ООО "Дорснабинвест" с минимальной суммой НДС к уплате в бюджет в размере 3 356 руб., по налогу на прибыль организаций за 2009 г. сумма к уплате в бюджет составила 1 482 руб.

Основным видом деятельности является производство общестроительных работ по строительству мостов, надземных автомобильных дорог, тоннелей (ОКВЭД 45.21.2).

Среднесписочная численность по декларациям ЕСН и ОПС за 2009 г. составила 0 человек. Сведения о зарегистрированных транспортных средствах в инспекции отсутствуют.

В ходе проведённого инспекцией в порядке статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации допроса в качестве свидетеля директора ООО "Дорснабинвест" Дементьева И.А. (протокол от 08.02.2012) он пояснил, что у нотариуса неоднократно подписывал документы, необходимые для открытия фирм, (названия которых он не помнит) и доверенности на пользование счетом в банке. Дементьев И.А. сообщил, что на его имя было зарегистрировано много фирм (в том числе ООО "Дорснабинвест"). При этом количество и название всех фирм он не помнит. Дементьев И.А. отношения к деятельности фирм, зарегистрированных на его имя, в том числе ООО "Дорснабинвест" не имеет. Участие в финансово-хозяйственной деятельности данных фирм, в том числе ООО "Дорснабинвест", он не принимал, какие-либо документы не подписывал, в том числе доверенности, во всех зарегистрированных на его имя организациях, в том числе ООО "Дорснабинвест", он является "номинальным" учредителем либо руководителем.

Кроме того, Дементьев И.А. утверждал, что в представленных ему на обозрение документах (договор подряда от 17.09.2009 N 5 между ООО "Дорснабинвест" и ООО СФ "МАЛЛАК", счёт-фактура от 05.10.2009 N 00000013, акт о выполненных работах, а также справка о стоимости выполненных работ и затрат от 05.10.2009) подписи выполнены не им. Помимо этого, свидетель пояснил, что от имени ООО "Дорснабинвест" он не заключал договор подряда с ООО СФ "МАЛЛАК", не выполнял работы по капитальному ремонту перекрестка улиц Каслинской и Калинина. Название организаций ООО СФ "МАЛЛАК" и ООО "Дорснабинвест" Дементьев И.А. слышит впервые. С директором и другими представителями ООО СФ "МАЛЛАК" он не знаком. В налоговый орган налоговую и бухгалтерскую отчётность не представлял, личной подписью не заверял (т. 4 л.д. 142-151).

Согласно результатам экспертизы, проведённой отделом почерковедческой и технической экспертизы документов ООО "Южно-Уральский центр Судебных Экспертиз" в ходе проверки (заключение эксперта от 27.02.2012 N 408), подписи от имени Дементьева И.А. в финансово-хозяйственных документах ООО "Дорснабинвест" выполнены не Дементьевым И.А., а другим лицом (т.5 л.д. 70-79).

Из проведённого анализа движения денежных средств ООО "Дорснабинвест" следует, что у ООО "Дорснабинвест" отсутствуют расходы, связанные с подрядными строительными работами, которые могли быть выполнены для ООО СФ "МАЛЛАК". Сведения о денежных потоках по расчётному счету, открытому ООО "Дорснабинвест" в ОАО "ЧЕЛЯБИНВЕСТБАНК", свидетельствуют об отсутствии у данной организации финансово-хозяйственной деятельности, поскольку у него отсутствуют расходы по арендной плате, по арендованным транспортным средствам, складским помещениям, за электроэнергию. Инспекцией в ходе проверки был проведён анализ денежных потоков по расчётному счёту ООО "Дорснабинвест", в результате чего налоговым органом установлено, что 07.04.2010 полученные денежные средства от ООО СФ "МАЛЛАК", далее перечисляются 08.04.2010 на счёт ООО "Галапроект" (которое также является номинальной организацией) с назначением платежа "за товар" (счёт открыт 04.03.2010, закрыт 10.12.2010). В этот же день (08.04.2010) с расчётного счета ООО "Галапроект" денежные средства, полученные от ООО "Дорснабинвест", сняты по чеку, то есть также "обналичены".

Обществом в опровержение позиции инспекции об отсутствии хозяйственных отношений с ООО "Финансово-строительная компания" и ООО "Дорснабинвест" и о совершении действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, не было приведено доводов в обоснование выбора данных организаций в качестве контрагентов, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагентов, риск неисполнения ими обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, спецтехники, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта с учётом характера соответствующих работ и сферы деятельности.

Налогоплательщиком со своей стороны не раскрыты и не представлены доказательства фактических обстоятельств хозяйственных операций с ООО "Финансово-строительная компания" и ООО "Дорснабинвест", доказательства совершения им каких-либо действий, связанных с проверкой полномочий представителей данных контрагентов, доказательства осуществления текущего контроля за выполнением субподрядных работ, передачи субподрядчикам материалов и оборудования, необходимых для выполнения субподрядных работ, в то время как указанные обстоятельства, в первую очередь, подлежат установлению судом при проверке реальности хозяйственных операций и могли бы свидетельствовать о реальном характере взаимоотношений заявителя. В деле отсутствуют доказательства допуска работников субподрядных организаций к управлению спецтехникой, работавшей на ремонте перекрёстка, доказательства прохождения ими медицинских осмотров, журналы инструктажа, ведомости выполненных субподрядчиками работ и прочие документы, которые могли бы подтвердить реальность выполнения работ субподрядными организациями.

Проведённые инспекцией в ходе выездной налоговой проверки 20.02.2012 допросы, в том числе водителей-экспедиторов КАМАЗа и ГАЗЕЛи ООО ПФ "МАЛЛАК" Макаряна А.Т. и Млекяна Г.Г., доставлявших на объект "перекрёсток ул. Каслинская - ул. Калинина" асфальт, щебень, бордюры и прочие строительные материалы, также показали, что на данном объекте субподрядные работы выполняли работники самого заявителя (русские и армяне), какими-либо сведениями о привлечении для работ на данных объектах работников спорных контрагентов водители-экспедиторы не располагали.

Каких -либо конкретных сведений о том, какие конкретно работники субподрядных организаций были привлечены для выполнения работ на объекте "перекрёсток ул. Каслинская - ул. Калинина", налогоплательщик не представил, экономическую целесообразность привлечения данных контрагентов и их деловую привлекательность не обосновал, несмотря на то, что судом апелляционной инстанции было предоставлено дополнительное время для указанных целей.

Совокупность перечисленных выше обстоятельств, а именно, наличие у заявителя собственных материальных и трудовых ресурсов для выполнения субподрядных работ и отсутствие реальной необходимости привлечения для целей их выполнения субподрядных организаций, отсутствие у спорных контрагентов реальной возможности выполнить субподрядные работы ввиду отсутствия у них собственных трудовых и материальных ресурсов, расходов, объективно связанных с выполнением таких работ, отсутствие сведений о том, какие именно работники спорных контрагентов выполняли работы на перекрёстке ул. Каслинская - ул. Калинина, каким образом они получали необходимые материалы и технику для этого, подписание первичных учётных документов от имени спорных контрагентов неустановленными лицами, перечисление полученных от заявителя денежных средств по цепочке номинальных контрагентов и их последующее снятие физическими лицами с расчётных счетов позволяет сделать вывод об отсутствии реальных хозяйственных отношений между заявителем и спорными контрагентами (ООО "Финансово-строительная компания" и ООО ""Дорснабинвест"), и об использовании реквизитов данных организаций исключительно для создания фиктивного документооборота в целях осуществления незаконной финансовой деятельности и участия в схемах по выведению денежных средств из оборота и их "обналичиванию".

Таким образом, налоговым органом доказана невозможность выполнения субподрядных работ заявленными контрагентами, поэтому первичные бухгалтерские документы, составленные от лица данных организаций, не могут подтверждать право на налоговый вычет по НДС и расходы по налогу на прибыль.

При оценке реальности хозяйственных отношений по привлечению иностранной рабочей силы по договору, заключенному с ООО "Астра", суд установил, что ООО СФ "МАЛЛАК" (заказчик) заключило с ООО "Астра" (исполнитель) договор об оказании услуг по предоставлению рабочей силы от 03.05.2010 N 3 на сумму 720 000 руб., в том числе НДС в сумме 109 830 руб. 51 коп. По условиям данного договора ООО "Астра" (исполнитель) приняло на себя обязательство в течение срока действия настоящего договора оказать заявителю услуги по предоставлению рабочей силы для выполнения определённых поручений ООО СФ "МАЛЛАК" (заказчика). Количество работников и их список согласованы в приложении N 1 к данному договору от 01.06.2010, которое представлено налогоплательщиком при рассмотрении спора в суде. В качестве отдельного документа согласованы задания по выполнению указанными лицами работ по капитальному ремонту ул. Молодогвардейцев от Комсомольского пр. до ул. Аграрной и капитальному ремонту ул. 40 Лет Победы от ул. Бр. Кашириных до пр. Победы в рамках исполнения заявителем обязанности по выполнению работ в качестве субподрядной организации по договорам субподряда N 207-Д от 26.05.2010 и N 195-Д от 31.05.2010 (т. 3 л.д. 42-52).

На оплату услуг по предоставлению рабочей силы от имени ООО "Астра" выставлен счёт -фактура N 00000026 от 30.07.2010 (т. 3 л.д. 53).

В качестве документов, подтверждающих фактическое оказание услуг, заявителем представлен акт N 00000026 от 30.07.2010 (о приёмке оказанных услуг), а также акты выполненных работ по указанным выше объектам N 1 от 30.11.2010 и от 30.09.2011, а также копии разрешений на работу иностранных граждан (т. 3 л.д. 54,56-82).

Оплата по договору произведена путём перечисления денежных средств по платёжному поручению N 619 от 09.08.2010 (т. 3 л.д. 55).

Счёт-фактура, акт о приёмке оказанных услуг, а также договор об оказании услуг по предоставлению рабочей силы от 03.05.2010 N 3 от имени ООО "Астра" подписаны руководителем и главным бухгалтером Медведевым А.П.

В ходе проверки инспекцией было установлено, что согласно сведениям единого государственного реестра юридических лиц ООО "Астра" состоит на налоговом учёте в Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Орску Оренбургской области с 03.08.2009 и зарегистрировано по юридическому адресу: Оренбургская область, г.Оренбург, ул.Станиславского, 6, руководителем и главным бухгалтером ООО "Астра" является Медведев А.П.

Из протокола осмотра от 25.08.2010, проведённого должностным лицом Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Орску, следует, что ООО "Астра" не находится по адресу местонахождения: г.Оренбург, ул.Станиславского, 6, поскольку договор аренды с ООО "Астра" расторгнут в августе 2009 г.

Из информации, предоставленной Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Орску, следует, что ООО "Астра" применяет специальный налоговый режим - упрощённую систему налогообложения. Основным видом деятельности ООО "Астра" является оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами. Налоги в бюджет ООО "Астра" не уплачивало, в том числе единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощённой системы налогообложения. ООО "Астра" движимого и недвижимого имущества, в том числе транспортных средств, офисных и складских помещений, не имеет

Последняя отчётность представлена за 2009 г. с нулевыми показателями, декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование представлены без начислений, сведения о доходах физических лиц за 2009-2010 г.г. ООО "Астра" не подавались, при этом численность ООО "Астра" за 2009-2010 г.г. составила 0 человек.

В ходе проведённого инспекцией в порядке статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации допроса в качестве свидетеля директора и главного бухгалтера ООО "Астра" Медведева А.П. (протокол от 06.12.2011) он пояснил, что он в настоящее время нигде не работает, в период с 1993 по 2005 г.г. работал грузчиком в ОАО "Орский мясокомбинат". Знаний в области экономики не имеет, навыками ведения бухгалтерского учёта не обладает. Из показаний Медведева А.П. следует, что зарегистрировать организацию ООО "Астра" ему предложил Пиценко Эдуард, который работал с ним на мясокомбинате в г.Орске. Медведев А.П. сам ничего не учреждал и не регистрировал, свой паспорт несколько раз передавал Эдуарду в 2009 г., при этом, Медведев А.П. расписывался в каких-то документах в машине Эдуарда за вознаграждение в размере 2 000 руб. Несколько раз Эдуард возил его к нотариусу, где он также подписывал какие-то документы. Медведев А.П. пояснил, что к организации ООО "Астра" никакого отношения не имеет, в документах, которые он подписывал, он ничего не понимает, руководителем ни в одной организации он не работал, не имеет никаких навыков.

Медведев А.П. утверждал, что в документах, представленных ему на обозрение: (решение от 27.07.2009 N 1 единственного учредителя о создании ООО "Астра", приказ от 27.07.2009 N 1 о вступлении в должность директора ООО "Астра", Устав ООО "Астра", заявление в МИФНС России N 10 по Оренбургской области о государственной регистрации юридического лица ООО "Астра"), он не может сказать точно, его это подписи стоят или нет. Фактически учредителем, директором и главным бухгалтером Медведев А.П. не был, на работу в ООО "Астра" никого не принимал, никого не уполномочивал, расчётные счета в банках никогда не открывал.

Медведев А.П. сообщил, что местонахождение ООО "Астра" он не знает, об этой организации узнал в 2010 году, когда его вызывали в милицию. Адрес ООО "Астра": г.Орск, ул.Станиславского, 6, ему не знаком, никогда там не был. Договоры аренды по данному адресу не заключал, с ИП Фадеевой Е.Н. не знаком. Гражданско-правовые договоры от имени ООО "Астра" не заключал и не подписывал, денежные средства не перечислял, услуги не оказывал, товары не поставлял. Какие виды деятельности, и какую систему налогообложения применяло в 2009-2010 г.г. ООО "Астра" он не знает. Доверенности на осуществление деятельности от имени руководителя ООО "Астра" Медведев А.П. никому не выдавал. Налоговую отчетность в налоговый орган не предоставлял и не подписывал, расчётные счета для ООО "Астра" в банках не открывал (т. 5 л.д. 18-49).

Согласно результатам экспертизы, проведённой отделом почерковедческой и технической экспертизы документов ООО "Южно-Уральский Центр Судебных Экспертиз", (заключение эксперта от 27.02.2012 N 408), подписи от имени Медведева А.П. в финансово-хозяйственных документах ООО "Астра" выполнены не Медведевым А.П., а другим лицом (т.5 л.д. 70-79).

Проанализировав движение денежных средств по расчётному счёту данного контрагента, инспекция пришла к выводу о том, что сведения о денежных потоках по расчётному счёту, открытому ООО "Астра" в Орском отделении N 8290 ОАО Сбербанк России, свидетельствуют об отсутствии у данной организации финансово-хозяйственной деятельности, поскольку у неё отсутствуют расходы по оплате труда работников, по арендной плате, по арендованным транспортным средствам, складским помещениям, за электроэнергию.

При этом, 10.08.2010 полученные денежные средства от ООО СФ "МАЛЛАК" в размере 720 000 руб. далее (11.08.2010) были перечислены на расчётный счёт индивидуального предпринимателя Телина С.В. с назначением платежа "за табачную продукцию по договору от 01.07.2010" в сумме 714 960 руб.

Какие-либо выплаты, связанные с оплатой труда собственных работников либо работников, привлечённых по гражданско-правовым договорам, с расчётного счёта данной организации не производились, что, с учётом отсутствия у неё собственного персонала, что исключает возможность предоставления данной организацией как собственных, так и привлечённых по гражданско-правовым договорам работников в качестве рабочей силы по договору аутсорсинга.

В соответствии со ст. 13 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" иностранные граждане пользуются правом свободно распоряжаться своими способностями к труду, выбирать род деятельности и профессию, а также правом на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещённой законом экономической деятельности с учётом ограничений, предусмотренных федеральным законом.

По общему правилу, к таким ограничениям названный Закон относит, с одной стороны, наличие у работодателя или заказчика (физического или юридического лица) разрешения на привлечение и использование иностранных работников на основании заключённых с ними трудовых договоров (для работодателей) или гражданско-правовых договоров на выполнение работ, оказание услуг (для заказчиков) (ст. 13 названного Федерального закона), а, с другой стороны, наличие у иностранца разрешения на трудовую деятельность (ч. 4 ст. 13 того же Закона)

При этом в силу ст. 4.2, ст. 5 названного Федерального закона временно пребывающий в Российской Федерации иностранный гражданин не вправе осуществлять трудовую деятельность вне пределов субъекта Российской Федерации, на территории которого ему выдано разрешение на работу (ст. 4.2) и разрешено временное проживание (ст. 5).

Из имеющихся в материалах дела копий разрешений на работу иностранных граждан, которые, по утверждению налогоплательщика, были привлечены для выполнения работ по указанному выше договору аутсорсинга, видно, что они выданы гражданам Республики Армения Управлением Федеральной миграционной службы по Оренбургской области. При этом на каждого работника представлено по два разрешения на работу. Первая группа разрешений на работу выдана в мае 2010 года, не содержит сведений о работодателе, оформлявшем данные разрешения, но срок их действия ограничен июлем -августом 2010 года, то есть заканчивается ранее срока окончания работ по договорам субподряда, для выполнения которых были привлечены указанные лица, что исключает возможность выполнения указанными лицами всего комплекса субподрядных работ, для которых они были привлечены (т. 3 л.д. 75-80).

Вторая группа разрешений на работу указанным лицам выдана в августе 2010 года и срок их действия заканчивается в феврале-июле 2011 года. Однако, указанные разрешения, как следует из их содержания, выданы на конкретного работодателя -ООО "Авто-ТрансСервисСтрой", а не на ООО "Астра", которое таким образом не вправе выступать работодателем иностранных граждан с позиций пункта 2 статьи 13 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" и,соответственно, не вправе предоставлять данных граждан как рабочую силу по договору аутсорсинга (т. 3 л.д. 81-83).

Кроме того, следует признать обоснованной ссылку инспекции на положения пунктов 4.4, 5 статьи 13 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", запрещающих иностранным гражданам осуществлять трудовую деятельность за пределами того субъекта Российской Федерации, на территории которого получено разрешение на привлечение иностранной рабочей силы.

При оценке данного обстоятельства коллегия судей апелляционного суда считает необходимым отметить, что приказ Министерства здравоохранения и социального развития N 564н о 28.07.2010 "Об установлении случаев осуществления трудовой деятельности иностранным лицом или лицом без гражданства, временно пребывающими (проживающими) в РФ, вне пределов субъекта РФ, на территории которого им выдано разрешение на работу (разрешено временное проживание", предусматривающий возможность привлечения иностранной рабочей силы по профессии асфальтобетонщика и дорожного рабочего вне пределов того субъекта Российской Федерации, в котором ими получено соответствующее разрешение, на который сослался суд первой инстанции, отклоняя доводы инспекции в данной части, устанавливает при этом соответствующие ограничения общей продолжительности трудовой деятельности иностранного гражданина вне пределов субъекта Российской Федерации, на территории которого ему разрешено временное проживание: не более 40 календарных дней в течение 12 календарных месяцев при направлении в служебную командировку, при этом общая продолжительность трудовой деятельности иностранного гражданина вне пределов субъекта Российской Федерации, на территории которого ему разрешено временное проживание, не может превышать 90 календарных дней в течение 12 календарных месяцев, если постоянная работа осуществляется работником в пути или носит разъездной характер и это определено его трудовым договором.

В рассматриваемой ситуации данные ограничения не были соблюдены, поскольку из акта о приёмке выполненных работ N 1 от 30.11.2010 следует, что работы, для выполнения которых, по утверждению налогоплательщика, была привлечена иностранная рабочая сила, выполнялись свыше 6 месяцев (с 26.05.2010 по 30.11.2010) (т. 3 л.д. 56), в связи с чем к их выполнению не могли быть привлечены иностранные работники, имевшие разрешение на работу в другом субъекте Российской Федерации.

Оценив данные обстоятельства с учётом описанного выше вывода о наличии у заявителя собственных трудовых ресурсов и специальной техники для выполнения субподрядных работ своими силами, а также принимая во внимание длительность выполнения работ по капитальному ремонту объектов "ул. Молодогвардейцев от Комсомольского пр. до ул. Аграрной" и "ул. 40 Лет Победы от ул. Бр. Кашириных до пр. Победы", коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу об отсутствии у заявителя экономической необходимости по привлечению иностранной рабочей силы с территории другого субъекта Российской Федерации для выполнения указанных работ.

Материалами дела не подтверждена реальность участия конкретных иностранных работников, выполнявших работы по спорному договору аутсорсинга, в выполнении каких-либо субподрядных работ: отсутствуют сведения о том, где проживали работники, прибывшие с территории другого субъекта Российской Федерации, в период выполнения работ, кто обеспечивал их специальной одеждой и оборудованием, каким образом они получали заработную плату (поскольку ООО "Астра" каких-либо выплат в пользу указанных лиц не производило), а также не имеется информации о наличии у данных лиц разрешений на работу со специальной техникой, прохождении ими инструктажа и прочих документов, которые могли бы подтвердить факт их проживания и работы на объектах налогоплательщика.

Налогоплательщик не обосновал выбор ООО "Астра", расположенного на территории другого субъекта Российской Федерации и не являющегося работодателем для иностранных работников, в качестве контрагента по договору аутсорсинга. Вывод суда первой инстанции о том, что российские граждане не соглашаются на выполнение тяжёлой и низкооплачиваемой работы, а квоты на привлечение иностранной рабочей силы в пределах Челябинской области ограничены, носят предположительный характер и не подтверждены материалами дела, в которых отсутствуют сведения о том, что на момент заключения договора аутсорсинга все возможные квоты на привлечение иностранной рабочей силы в Челябинской области были исчерпаны.

Кроме того, как указано выше, ООО СФ "МАЛЛАК" имело собственные трудовые ресурсы и достаточный период времени для выполнения субподрядных работ, в связи с чем объективной необходимости в привлечении дополнительной рабочей силы из материалов дела не усматривается.

Анализ всех вышеизложенных обстоятельств, исследованных судом апелляционной инстанции в совокупности, свидетельствует об их противоречивости и недостоверности и указывает на невозможность реального осуществления спорных хозяйственных операций.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств.

В нарушение требования указанной статьи суд первой инстанции не дал оценку ряду представленных инспекцией доказательств и не указал мотивы, по которым данные доказательства были отвергнуты.

Выводы суда первой инстанции о том, что собранные инспекцией в ходе проверки свидетельские показания, заключения почерковедческих экспертиз и протоколы осмотра, данные бухгалтерского и налогового учёта спорных контрагентов следует оценивать критически, поскольку руководители контрагентов могут быть заинтересованы в сокрытии негативной для них информации, бухгалтерская и налоговая отчётность может являться недостоверной, а на экспертизу представлены условно-свободные образцы почерка Хуснутдинова М.М., Дементьева М.А., Медведева А.П., период отбора образцов которых (декабрь 2011 года -февраль 2012 года) не соотносится с периодом времени, в который были составлены подвергнутые экспертизе документы, носят предположительный характер и сделаны применительно к каждому документу отдельно, в отрыве от всей доказательственной базы, собранной налоговым органом в ходе проверки и подтверждающей отсутствие реальных хозяйственных отношений налогоплательщика со спорными контрагентами.

Соответственно, выводы суда первой инстанции в части признания налоговой выгоды обоснованной являются ошибочными, не соответствуют обстоятельствам дела и представленным в дело доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Челябинской области от 01.02.2013 по делу N А76-15115/2012 отменить.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью Строительной фирмы "МАЛЛАК" о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска N 11 от 30.03.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

И.А. Малышева

Судьи

Ю.А.Кузнецов О.Б.Тимохин