Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 июня 2013 г. N 12АП-3432/13

г. Саратов

04 июня 2013 г.

Дело N А12-28151/12

Резолютивная часть постановления объявлена "03" июня 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен "04" июня 2013 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,

судей Каплина С.Ю., Кузьмичева С.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Смяцкой О.М.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ВОЛМА" (ул. Крепильная, д. 128, г. Волгоград, 400019, ОГРН 1053460078022, ИНН 3446019364)

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 07 марта 2013 года по делу N А12-28151/2012 (судья Пильник С.Г.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ВОЛМА" (ул. Крепильная, д. 128, г. Волгоград, 400019, ОГРН 1053460078022, ИНН 3446019364)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области (пр-т им. Ленина, д. 90, г. Волгоград, 400005, ОГРН 1043400221149, ИНН 3441027202)

о признании недействительным ненормативного правового акта и обязании возвратить налог на добавленную стоимость,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "ВОЛМА" - представитель Маликова Н.М., по доверенности от 26.10.2012, паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области - представитель Тарева Ю.В., по доверенности N 02-22/08 от 09.01.2013, удостоверение.

в порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании объявлен перерыв с 27.05.2013 до 03.06.2013, 14 час. 20 мин.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ВОЛМА" (далее - заявитель, ООО "ВОЛМА", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Волгоградской области, инспекция, налоговый орган) N 514 от 20.06.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обязании налоговый орган возвратить налогоплательщику налог на добавленную стоимость в размере 15 328 593 руб.

До принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу обществом заявлено об отказе от требований в части отказа в привлечении ООО "ВОЛМА" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату сумм налога и других неправомерных действий (бездействий), в связи с отсутствием события правонарушения в соответствии с п.1 ст.109 НК РФ.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 07.03.2013 по делу N А12-28151/2012, с учетом дополнительного решения от 21.03.2013 в удовлетворении заявления ООО "Волма" отказано.

Производство по делу N А12-28151/2012 в части требований о признании недействительным решения N 514 от 20.06.2012 в части п.1 решения, в котором отказано в привлечении ООО "ВОЛМА" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы иного неправильного исчисления налога и других неправомерных действий (бездействий), в связи с отсутствием события правонарушения в соответствии с п.1 ст.109 НК РФ прекращено.

Общество с ограниченной ответственностью "Волма" обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части, по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

В порядке статьи 262 АПК РФ Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором налоговый орган просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители общества с ограниченной ответственностью "ВОЛМА", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области поддержали позицию по делу.

В порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании объявлен перерыв с 27.05.2013 до 03.06.2013, 15 час. 30 мин.

Рассмотрев дело в порядке ст.ст. 266, 268 (ч.5) АПК РФ, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции полагает необходимым удовлетворить апелляционную жалобу и отменить решение арбитражного суда в обжалуемой части на основании части 2 статьи 270 АПК РФ в связи с неправильным применением норм материального права.

30.12.2011 ООО "ВОЛМА" представлена в инспекцию уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2008 года с заявленной суммой налога, подлежащей возмещению из бюджета. До завершения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года, 01.02.2012 налогоплательщиком представлена новая уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2008 года.

Налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации, уменьшена сумма налога, исчисленная к уплате на 15 421 132 руб. в результате внесения изменений в части уменьшения сумм НДС, исчисленной с налогооблагаемой базы по суммам полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок (выполнения работ, оказания услуг) на сумму 101 094 086 руб.

Причиной подачи уточненных деклараций за 4 квартал 2008 и параллельной корректировки декларации за 1 квартал 2009 послужило самостоятельное выявление ООО "ВОЛМА" ошибок в декларациях.

Так в декларации за 4 квартал 2008 необоснованно начислен НДС с авансов от ООО "ВОЛМА-Маркетинг" на сумму 15328593 руб. по причине отсутствия авансовых платежей на сумму 101094089,84 руб.

В свою очередь в декларации за 1 квартал 2009 начисленный в предшествующем налоговом периоде НДС с авансов на сумму 15328593 руб. необоснованно принят к вычету, так как в силу отсутствия авансов в 4 квартале 2008 не могло быть заявлено вычета в 1 квартале 2009.

МИ ФНС России N 2 по Волгоградской области признало правомерным исключение из состава налоговых вычетов за 1 квартал 2009 вышеназванной суммы НДС, но не согласилось с ее исключением из состава начисленного НДС в 4 квартале 2008.

15.05.2012 налоговым органом по представленной 01.02.2011 обществом уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2008 составлен акт камеральной налоговой проверки N 356. По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки инспекцией 20.06.2012 приняты решения N 514 об отказе в привлечении ООО "ВОЛМА" к налоговой ответственности и N514/1 об отказе в возмещении НДС в сумме 15 328 593 руб. Также обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 92 539 руб.

Общество направило апелляционную жалобу на решение N 514 об отказе в привлечении ООО "ВОЛМА" к налоговой ответственности в вышестоящий налоговый орган. Решением N 691 от 03.09.2012 управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением N 514 межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области и полагая, что оно затрагивает права и интересы общества, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции со ссылкой на ст. 81, п. 9.1 ст. 88, ст. 101 НК РФ отклонил доводы налогоплательщика о том, что впервые спорные вычеты были заявлены в уточненной налоговой декларации по НДС N 2, поданной 30.12.2011 без пропуска трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ, поскольку пришел к выводу о том, что уточненная налоговая декларация по НДС N 3 является самостоятельным объектом налоговой проверки, в связи с чем, камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС N 2 прекращена.

Апелляционный суд не может согласиться с данной позицией суда первой инстанции в связи со следующим.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 указанного Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение НДС в случае документального подтверждения их обоснованности установлено главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода.

Судом первой инстанции не учтено, что согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 81 НК РФ уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Кроме того, положения п. 9.1 ст. 88 НК РФ в части прекращения камеральной налоговой проверки ранее поданной налоговой декларации налогоплательщика касаются действий налогового органа, тогда как в рассматриваемом случае факт подачи уточненной налоговой декларации по НДС N 2 относится к действиям налогоплательщика.

При этом судебная коллегия принимает во внимание, что согласно пункту 9.1 статьи 88 НК РФ документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Между тем налоговый орган при вынесении оспариваемого решения не учел факт заявления налогоплательщиком вычетов по налогу на добавленную стоимость в размере 15328593 руб. в уточненной налоговой декларации по НДС N 2 и ее подачи в пределах трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ. При этом апелляционный суд отмечает, что сумма спорных вычетов в уточненных налоговых декларациях по НДС N 2 и N 3 не изменилась.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определениях от 03.07.2008 N 630-О-П и от 01.10.2008 N 675-О-П, данное условие реализации права налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость совпадает с закрепленным в качестве общего правила в пункте 7 статьи 78 НК РФ, регламентирующей порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога, трехлетним сроком подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога. Этот срок, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 21.06.2001 N 173-О, предназначен для предъявления соответствующего требования непосредственно налоговому органу, и его пропуск не препятствует налогоплательщику обратиться в суд в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства с иском о возврате соответствующей суммы из бюджета, в таком случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, пункт 2 статьи 173 НК РФ в силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, изложенных в сохраняющих свою силу решениях, предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение НДС.

Арбитражный суд в случае сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств: оплату покупателем товаров (работ, услуг); фактические отношения продавца и покупателя; наличие документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.

Все это должно учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика и т.п.

Правомерность заявленных ООО "ВОЛМА" налоговых вычетов инспекцией в настоящем деле не опровергнута.

Наряду с этим, инспекцией в рамках проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 в результате сравнительного анализа книги продаж за указанный период, представленной в ходе проведения камеральной налоговой проверки и книги продаж, представленной в ходе проведения выездной налоговой проверки по НДС за 2008, установлено, что в книге продаж, представленной к уточненной налоговой декларации, не отражена счет-фактура от 31.12.2008 N 00000121 на сумму 101 094 089 (НДС по ставке 18/118 - 15 421 132 руб.), выставленная в адрес ООО "Волма-Маркетинг", которая зарегистрирована в книге продаж за 4 квартал 2008, представленная в ходе проведения выездной налоговой проверки по НДС за 2008 год.

Как установлено выше, ООО "ВОЛМА" выявлено, что в 4 квартале 2008 от ООО "ВОЛМА-Маркетинг" не поступала и не могла поступить оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) на сумму 101094089,49 руб., в связи с чем, счет-фактура на предоплату N АВ000121 от 31.12.2008 составлен ошибочно. Этот счет-фактура исключен из книги продаж за 4 квартал 2008 без составления дополнительного листа к ней.

Как указал суд, ООО "ВОЛМА" в ходе камеральной проверки, судебного разбирательства не представило дополнительный лист к книге продаж, чем нарушило пункт 7 и приложение N 5 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книги продаж при расчетах по НДС утв.Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

Между тем в рассматриваемом случае судом оставлено без внимания, что ООО "Волма" не аннулировало счет-фактуру в книге покупок, налогоплательщик аннулировал счет-фактуру в книге продаж, в то время как п.7 Правил относится к ведению покупателем книги покупок, порядок внесения изменений в книгу продаж регулирует п.16 Правил, в соответствии с которым требование о составлении дополнительного листа к книге продаж возможно только в случае внесения исправлений в счет-фактуру, а не при его аннулировании. Необходимость составления дополнительного листа при исключении счета-фактуры не предусмотрена.

В подтверждение необходимости составления дополнительного листа к книге продаж при аннулировании счета-фактуры суд сослался на Приложение N 5 к Правилам согласно которому: "При осуществлении подлежащей аннулированию записи по счету-фактуре на полученную сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав до внесения в него исправлений и регистрации счета-фактуры с внесенными в него исправлениями в графах 5а и 6а ставятся прочерки".

Между тем приведенное правило определяет порядок регистрации счета-фактуры до и после внесения в него изменений, т.е. порядок аннулирования записи в счете-фактуре, а не самого счета-фактуры. Порядок аннулирования самого счета фактуры приложение N 5 к Правилам не содержит.

При таких обстоятельствах вывод суда о том, что правомерность исключения налогоплательщиком счета-фактуры от 31.12.2008 N 00000121 на сумму 101 094 089 руб. (НДС поставке 18/118- 15 421 132 руб.) из книги продаж за 4 квартал 2008 документально не подтверждена, следует признать неверным.

Нарушение Правил ведения книги покупок и книги продаж, даже если бы оно было допущено, не может явиться основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

При этом, судебными инстанциями установлено, что в оспариваемом решении инспекции отсутствуют выводы о действительной обязанности общества по уплате налога в бюджет за соответствующий налоговый период.

Как следует из решения суда первой инстанции, налогоплательщиком суду представлена служебная записка от 16.10.2011 бухгалтерии ООО "ВОЛМА" заместителю генерального директора по финансовым вопросам общества, из содержания которой следует, что при формировании итоговой суммы налоговых вычетов за 1 квартал 2009 года допущено её завышение на сумму 15 421132 руб. по причине несоблюдения порядка применения налоговых вычетов в части НДС, исчисленной ранее с сумм поступивших авансов и предоплат. В нарушение п.6 ст. 172 Налогового кодекса, ООО "ВОЛМА" применила налоговые вычеты при отсутствии отгрузки в адрес ООО "Волма-Маркетинг" товаров (выполнение работ, оказание услуг) на сумму 101 094 089 рублей, отгрузка не зафиксирована ни в регистрах бухгалтерского учета, ни в первичных документах.

При этом 20.01.2009 года общество представило первичную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2008 год, отразив в ней по стр. 3 140 04 налоговую базу по суммам, полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих товаров (выполнение работ, оказания услуг) в размере 115 744 737 руб. (в том числе НДС -17 655 977 руб.), сумма, подлежащая уплате в бюджет составила 92 539 руб.

Анализ выписки из расчетного счета ООО "ВОЛМА" за 2008 год показывает, что все расчеты между заявителем и ООО "Волма-Маркетинг" осуществлялись с указанием в назначении платежа - оплата по договору комиссии за промтовары от 31.01.06. Оплата производилась в виде авансов, без конкретного указания счетов-фактур, товарных накладных, актов выполненных работ, отчетов комиссионеров, в связи с чем, выявить сумму, указанную в спорной счет - фактуре, не представляется возможным.

В представленном в ходе судебного заседания отчете по авансам, полученном за 4 квартал 2008 года, указана итоговая сумма по авансам, по поступившей предоплате в размере 14 649 493,76 (в том числе НДС - 2 234 668,54).

В тоже время данная сумма не соответствует сумме, отраженной в книге продаж за 4 квартал 2008 года (115 743 583,25, в том числе НДС - 17 655 800,84 по счетам - фактурам от 31.12.2008 N N 00000120, 00000121), представленной в ходе выездной налоговой проверки, проведенной межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области.

Из доводов заявителя следует, что налогоплательщик откорректировал декларацию за 1 квартал 2009 года, исключив из суммы вычета сумму НДС в размере неверного аванса, уменьшив сумму возмещения налога из бюджета.

По мнению инспекции, налогоплательщик не только ошибочно выставил в 4 квартале 2008 года спорную счет-фактуру на общую сумму 101 094 086 рублей (НДС по ставке 18/118 - 15 421 132 рубля), но и ошибочно принял товар на учет, ошибочно представил необходимые первичные документы, на основании которых межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области в 1 квартале 2009 года ошибочно возместила сумму налогового вычета в размере 15 421 132 руб.

При этом в книге продаж за 1 квартал 2009 год, представленной в ходе выездной налоговой проверки отражены суммы, соответствующие отчетам комиссионеров за январь-март 2009 года в рамках договора комиссии от 31.01.2006.

Кроме того, при представлении первичной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года с заявленной суммой к возмещению в размере 62 844 427 руб., на основании данных отчетов комиссионера, представленной книги продаж за 1 квартал 2009 года сумма была возмещена в полном размере.

Доводы налогового органа о том, что суммы, указанные в книге продаж за 1 квартал 2009 года, представленной в ходе камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2009 год, не изменились, отчеты комиссионеров за январь-март 2009 год с измененными данными также налогоплательщиком не представлены, что свидетельствует о реальности выставленной счет-фактуры в 4 квартале 2008 года, поставке товаров и принятии их на учет в 1 квартале 2009 году не опровергнуты обществом.

Тот факт, что налогоплательщик представил уточненную декларацию по НДС за 1 квартал 2009 года, как посчитал суд, свидетельствует о реализации права, предусмотренного п.1 ст. 81 Кодекса, а уменьшение суммы вычетов, свидетельствует о реализации права, предусмотренного п.1 ст. 171 НК РФ. В уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2009 года налогоплательщик, исключив спорную сумму, включил иную сумму к возмещению, которая ранее не была заявлена в первичном расчете НДС за 1 квартал 2009 год, тем самым уменьшил налоговые обязательства, поскольку и уточненная декларация за 4 квартал 2008 года, и уточненная декларация за 1 квартал 2009 года заявлены налогоплательщиком к возмещению.

При этом суд согласился с доводами налогового органа о том, что представленное обществом в ходе судебного разбирательства аудиторское заключение не может являться причиной корректировки книги продаж, книги покупок, регистров бухгалтерского учета, поскольку материалы дела не содержат бесспорных доказательств того, что аудитору были представлены только не исправленные надлежащие документы.

Между тем данные выводы суда основаны на неполно исследованных материалах дела.

В проверяемом налоговом периоде ООО "ВОЛМА" и ООО "ВОЛМА-Маркетинг" заключен договор комиссии б/н от 31.01.2006.

По условиям договора ООО "ВОЛМА-Маркетинг" (комиссионер) осуществляет от своего имени, но за счет комитента - ООО "ВОЛМА" действия по продаже товаров комитента и организации их доставки клиентам, за что комитент уплачивает комиссионеру вознаграждение.

В соответствии со ст.167 НК РФ моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат:

1)день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2)день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу правовой природы сделок комиссии (ст.990 ГК РФ) и п.1.1 договора комиссии от 31.01.2006, заключенного между сторонами, сделки комиссионером осуществляются от своего имени, но за счет комитента.

Собственником товара, переданного комиссионеру для реализации, остается комитент (ст.996 ГК РФ), в связи с чем, при такой передаче у комитента не возникает налоговой базы по НДС (Письмо Минфина РФ от 18.05.2007 N 03-07-08/120).

Таким образом, предоплата в счет предстоящих поставок товаров может возникать у комитента только при поступлении денежных средств к комиссионеру от третьих лиц в счет будущих поставок им товара, принадлежащего комитенту.

О таких поступлениях ООО "ВОЛМА-Маркетинг" сообщает комитенту в отчете комиссионера по авансам, в противном случае комитент не обладает информацией о сумме предоплаты, которые должны быть им включены в налоговую базу.

Отсутствие оплаты в 4 квартале 2008 от ООО "ВОЛМА-Маркетинг" в счет предстоящих поставок на сумму 101094089,49 руб. подтверждается карточкой счета расчетов с контрагентом по счету 62 (л.д.74 т.1)., анализом счета 76 (л.д.91 т.1)., оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 76.5 и 76 АВ (л.д.71-72 т.1)., актом сверки с ООО "ВОЛМА-Маркетинг" от 15.12.2011 (л.д.93 т.1)., аудиторским заключением ЗАО аудиторская фирма "Аудит-Эксперт" от 10.12.2011 (л.д. 23-25,28-39 т.З)., а также первичными документами по взаимоотношениям с контрагентом (отчетами комиссионера, платежными поручениями, актами, накладными, л.д.46-141 т.4, т.5 и т.6 полностью, л.д.1-13 т.7). В связи с отсутствием такой предоплаты, счет-фактура от 31.12.2008 N АВ000121 составлен ошибочно и правомерно исключен из книги продаж за 4 квартал 2008.

В материалах не содержится выписки из расчетного счета ООО "ВОЛМА" за 2008 год анализ которой позволил суду прийти к выводу, что все расчеты между заявителем и ООО "Волма-Маркетинг" осуществлялись с указанием в назначении платежа - оплата по договору комиссии за промтовары от 31.01.06.

Из акта сверки от 15.12.2011 (л.д.93 т.1) за период 4 квартал 2008 с ООО "ВОЛМА-Маркетинг" не следует предоплата на сумму 101 млн. Не подтверждают наличие аванса на данную сумму и первичные документы, имеющиеся в материалах дела.

В материалы дела представлен отчет комиссионера (ООО "ВОЛМА-Маркетинг") по авансам за 4 квартал 2008, отчету сумма аванса составила 14649493,76 руб., в том числе НДС в размере 2234668,54 руб. (л.д.137 т.2).

За 4 квартал 2008 года комиссионером составлялись отчеты по авансам (л.д.137 т.2) и общий отчет (л.д. 41-92 т.2).

При этом отчет по авансам отражает сведения о предоплатах, полученных в периоде за который предоставляется отчет, соответственно отчет по авансам, полученным в 1 квартале 2009 не имеет никакого отношения к авансам за 4 квартал 2008 года. Общий отчет содержит в себе сведения об объеме и стоимости реализованной продукции в налоговом периоде и о расходах комиссионера, понесенных на ее реализацию.

В счет-фактуре N 00000120 от 31.08.2008, отраженном в книге продаж за 2008 год, указано: - предварительная оплата, сумма налога 2234668,54 руб., стоимость товаров 14649493,76 руб. Таким образом, сведения указанные в отчете комиссионера по авансам подтверждаются указанным счетом фактурой и книгой продаж.

Налогоплательщиком не оспаривается, что книга продаж, представленная ранее в ходе выездной налоговой, проверки содержит в себе и ошибочный счет-фактуру N АВ 000121 от 31.12.2008, однако после проведения выездной проверки внесены исправление в книгу продаж за 4 квартал 2008, путем исключения счета-фактуры.

Налоговым органом не оспаривается ошибочность выставленного в 4 квартале счета-фактуры на сумму предоплаты в размере 101094086 рублей, а также ошибочность заявленного в 1-м квартале 2009 вычета на данную сумму. Уточненная декларация за 1 квартал 2009 подана налогоплательщиком в инспекцию 21.12.2011, по причине отсутствия авансов, за которые заявлено возмещение.

При проверке правильности составления книги покупок, книги продаж и декларации за 1 квартал 2009 налогоплательщик не смог идентифицировать отгрузку товара на сумму 101 млн. как отгрузку, произведенную в счет ранее поступивших авансов, что повлекло соответствующее изменение в книге покупок за 1 квартал 2009. Объем и стоимость реализованной продукции, отраженные в книге продаж за 1 квартал 2009 остаются неизменными, так как изменяется лишь квалификация этой реализации сточки зрения получения вычета по налогу на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах книга продаж и отчеты комиссионера за 1 квартал 2009 не содержат ошибок и не влияют на исчисление суммы налога в 4 квартале 2008 и вычет в первом квартале 2009.

В рассматриваемом случае ООО "Волма" поданы две корректирующие налоговые декларации за 4 квартал 2008 и 1 квартал 2009.

В декларации за 4 квартал 2008 уменьшена сумма начисленного налога на добавленную стоимость в размере 15421132,30 руб., в декларации за 1 квартал 2009 уменьшена сумма возмещения на 15151912 руб. (сохранены к возмещению вычеты по отношениям с ЗАО "Стримлайн на сумму 84984,4 руб. и ООО "ВолгоМетСтрой" на сумму 184235,34 руб.), вытекающая из авансов предыдущего квартала (с учетом иных корректировок, разъясняемых в ответе налогоплательщика от 17.01.2012 на требование инспекции).

Данные обстоятельства установлены судом при исследовании возражений на акт проверки, письма от 17.01.2012 ООО "ВОЛМА" на запрос МИ ФНС N 2 по Волгоградской области N 5329/08-34 от 26.12.2011.

Так в первичной декларации за 1 квартал 2009, поданной 23.03.2010, возмещение заявлено в размере 62844427 руб., в корректирующей декларации от 21.12.2011 сумма возмещения уменьшена до 53431407 руб. Таким образом, сумма заявленного в корректирующей декларации возмещения снижена на 9413020 руб.

Из письма ООО "ВОЛМА" от 17.01.2012 в адрес МИ ФНС N 2 по Волгоградской области усматриваются основания к уменьшению суммы возмещения в корректирующей декларации за 1 квартал 2009 на 9000000:

- доначисление НДС с авансов, полученных в первом квартале 2009 на сумму 1698346 руб.,

- увеличение суммы налоговых вычетов по счетам-фактурам 2008 года, включенных в проверяемый период на сумму 7405683 руб.,

- увеличение суммы налога к вычету, в связи с уплатой их таможенным органам на сумму 31555 руб.,

- уменьшение суммы налогового вычета с авансов за 4 квартал 2008 на сумму 15151912 руб.

Таким образом, сумма возмещаемого в 1 квартале 2009 НДС уменьшена на 9413020 руб. (15151912 руб. + 1698346 руб. - 7405683 руб. - 31555 руб.).

В материалы дела представлены аудиторское заключение и отчет аудитора ЗАО аудиторская фирма "Аудит-Эксперт" от 10.12.2011, содержащие вывод о том, что налогоплательщик завысил налоговую базу по НДС в 4 квартале 2008 года на сумму 15421132 руб. в связи с чем, декларация за указанный период подлежит корректировке (л.д.23-25,28-39 т.3).

Согласно представленному в материалы дела ответу ООО "Аудит-Эксперт" от 19.02.2013 N 5 на запрос от ООО "ВОЛМА", аудитору представлялись для проверки книги покупок и книги продаж с внесенными исправлениями, а также эти книги до внесения их в них исправлений, первичные документы, регистры бухгалтерского и налогового учета, налоговая отчетность за отчетные периоды (4 квартал 2008 и 1 квартал 2009), учетная политика (л.д.140 т.3, л.д.1-45 т.4).

В связи с этим в том числе, как пояснил суду апелляционной инстанции представитель ООО "Волма", были поданы корректирующие налоговые декларации по НДС за 4 квартал 2008 и 1 квартал 2009.

Исходя из изложенных обстоятельств, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области N 514 от 20.06.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, за исключением п.1 решения, в котором отказано в привлечении ООО "ВОЛМА" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы иного неправильного исчисления налога и других неправомерных действий (бездействий), в связи с отсутствием события правонарушения в соответствии с п.1 ст.109 НК РФ, не может быть признано законным и обоснованным, поскольку не соответствует положениям статей 81, 88, 173 НК РФ, а, следовательно, подлежит признанию недействительным.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268 (ч.5)-269, 270, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Волгоградской области от 07 марта 2013 года по делу N А12-28151/2012 в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области N 514 от 20.06.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, за исключением п.1 решения, в котором отказано в привлечении ООО "ВОЛМА" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы иного неправильного исчисления налога и других неправомерных действий (бездействий), в связи с отсутствием события правонарушения в соответствии с п.1 ст.109 НК РФ.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Волма" налог на добавленную стоимость в размере 15 328 593 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Волма" судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела судами первой и апелляционной инстанций в сумме 102 642 (сто две тысячи шестьсот сорок два) руб. 96 коп.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

М.Г. Цуцкова

Судьи

С.Ю. Каплин С.А. Кузьмичев