Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 июня 2013 г. N 09АП-15283/13

г. Москва

10 июня 2013 г.

Дело N А40-147336/12-115-1029

Резолютивная часть постановления объявлена 05.06.2013.

Постановление изготовлено в полном объеме 10.06.2013.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой,

судей С.Н. Крекотнева, Н.В. Дегтяревой

при ведении протокола судебного заседания секретарем С.М. Семикеевой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Саратовэнерго"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.03.2013

по делу N А40-147336/12-115-1029, принятое судьей Л.А. Шевелевой

по заявлению ОАО "Саратовэнерго"

(ОГРН 1026402199636; 410028, Саратовская обл., Саратов, ул. Чернышевского, д. 124)

к МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (1047707041909; 107139, г. Москва, Орликов пер.,д. 3, стр. 1)

о признании недействительным решения в части и требования

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Стрелец В.В. по дов. от 14.01.2013 N 64АА0845431;

от заинтересованного лица - Решетников А.В. по дов. от 02.04.2013 N 05006; Синицина Н.Н. по дов. от 29.03.2013 N 04879,

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 22.03.2013 ОАО "Саратовэнерго" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) отказано в удовлетворении заявления о признании недействительными решения МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 22.05.2012 N 03-1-21/114 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления и предложения исполнить обязанность (путем подачи заявления о зачете переплаты, либо фактической уплатой) по уплате налога на прибыль в сумме 965 254 руб., соответствующей суммы пени и штрафных санкций, а также в части уменьшения убытков по налогу на прибыль в размере 2 239 242 руб. и требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа (для организаций, индивидуальных предпринимателей) N 27 по состоянию на 14.08.2012.

Общество не согласилось с принятым судом решением, обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения суда судом апелляционной инстанции проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав стороны, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за 2009-2010 гг., по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 06.04.2012 N 03-1-20/006.

После рассмотрения возражений общества инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.05.2012 N 03-1-21/114.

Указанное решение налогоплательщиком обжаловано в ФНС России.

По итогам рассмотрения жалобы общества ФНС России принято решение от 10.08.2012 N СА-4-9/13365, которым в удовлетворении требований общества частично отказано. Одновременно ФНС России утвердило решение инспекции.

На основании указанного решения инспекцией в адрес общества направлено требование N 27 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 14.08.2012.

Не согласившись с решением инспекции в части начисления налога на прибыль за 2009 г. - 965 254 руб., уменьшения убытков за 2010 г. - 2 239 242 руб., общество обратилось в суд.

Арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований общества.

Материалами дела установлено, что между обществом и сотрудниками заключены трудовые договоры, которыми предусматривалась выплата компенсации в размере фактического заработка за несколько месяцев в случае прекращения трудового договора, в том числе по соглашению сторон.

Указанное условие включено в трудовые договоры с руководителями высшего звена (генеральный директор, заместитель генерального директора, директор по правовым вопросам).

Трудовым договором от 20.10.2008 N 5-ЦА (т. 1 л.д. 130-133) заключенным между обществом и Боровиковым С.А., принятым на работу в должности директора по правовым вопросам, предусмотрено, что работнику выплачивается компенсация в размере фактического заработка за последние 12 месяцев работы (или за фактически отработанное время в обществе менее 12 месяцев) в случае прекращения трудового договора, в том числе по соглашению сторон (п. 5.7. трудового договора (т.1 л.д.32)).

Дополнительным соглашением от 02.07.2009 N 5-ЦА (т. 1 л.д. 135-136) внесены изменения в указанный трудовой договор (т. 1 л.д. 130-133) в том числе изменен п. 5.7. трудового договора.

В новой редакции п. 5.7. трудового договора общество должно было выплатить Боровикову С.А. в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон компенсацию в размере фактического заработка за последние 5 месяцев.

21.07.2009 между обществом и Боровиковым С.А. заключено соглашение о расторжении трудового договора с 31.07.2009 по соглашению сторон (т. 1 л.д. 138).

На основании указанного соглашения Боровикову С.А. выплачено 946 267 руб.

Трудовым договором от 01.10.2008N 2-ЦА (т. 1 л.д. 139-142), заключенным между обществом и Сычёвым Д.Ю., принятым на работу на должность заместителя генерального директора - директора по экономике и финансам предусмотрено, что работнику выплачивается компенсация в размере фактического заработка за последние 12 месяцев работы (или за фактически отработанное время в обществе менее 12 месяцев) в случае прекращения трудового договора, в том числе по соглашению сторон (п. 5.7. трудового договора (т.1 л.д.32)).

Дополнительным соглашением от 02.07.2009 N 2 (т. 1 л.д. 146) внесены изменения в указанный трудовой договор (т. 1 л.д. 139-142), в том числе изменен п. 5.7. трудового договора.

В новой редакции п. 5.7 трудового договора общество должно было выплатить Сычёву Д.Ю. в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон компенсацию в размере фактического заработка за последние 2 месяца.

26.02.2010 между обществом и Сычёвым Д.Ю. заключено соглашение о расторжении трудового договора от 01.10.2008 N 2-ЦА с 16.03.2010 по соглашению сторон (т. 1 л.д. 148-149).

На основании указанного соглашения Сычёву Д.Ю. выплачено 369 200 руб.

Трудовым договором от 29.08.2008 N 1-ЦА (т. 2 л.д. 1-13), заключенным между обществом и Дербенёвым О.А., принятым на работу на должность генерального директора, предусмотрено, что генеральному директору может быть выплачена компенсация в размере фактического заработка за последние 12 месяцев работы в должности генерального директора общества (или за фактически отработанное время в должности генерального директора обществе менее 12 месяцев) в случае прекращения трудового договора, в том числе по соглашению сторон (п.п. 3.2., 3.2.1 положения о льготах и компенсациях (социальном пакете) генерального директора общества (приложение N2 к трудовому договору с генеральным директором общества от 29.08.2008 N 1-ЦА (т. 2 л.д. 9)).

26.05.2009 между обществом и Дербеневым О.А. заключено соглашение о расторжении трудового договора от 29.08.2008 N 1-ЦА с 01.06.2009 по соглашению сторон (т. 1 л.д. 148-149).

На основании указанного соглашения Дербеневу О.А. выплачено 3 880 000 руб.

Трудовым договором от 01.06.2009 N 1-ЦА (т.2 л.д. 14-24), заключенным между обществом и Петровым Г.Л., принятым на работу на должность генерального директора, предусмотрено, что генеральному директору может быть выплачена денежная компенсация в размере 2-х среднемесячных заработков в случае прекращения трудового договора с генеральным директором в том числе по соглашению сторон (п.п. 3.2., 3.2.1. положения о льготах и компенсациях (социальном пакете) генерального директора общества (приложение N 2 к трудовому договору с генеральным директором общества от 01.06.2009 N 1-ЦА (т. 2 л.д. 14-24)).

Дополнительным соглашением к трудовому договору от 01.06.2009 N 1-ЦА (т. 2 л.д. 25) внесены изменения в трудовой договор от 01.06.2009 N 1-ЦА (т. 2 л.д. 14-24), в том числе изменен п. 3.2. положения о льготах и компенсациях (социальном пакете) генерального директора общества (приложение N 2 к трудовому договору с генеральным директором общества от 01.06.2009 N 1-ЦА).

В новой редакции п. 3.2 положения о льготах и компенсациях (социальном пакете) генерального директора общество должно было выплатить Петрову Г.Л. в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон компенсацию в размере фактического заработка за последние 6 месяцев.

30.03.2010 между обществом и Петровым Г.Л. заключено соглашение о расторжении трудового договора от 01.06.2009 N 1-ЦА с 30.03.2010 по соглашению сторон (т. 2 л.д. 26).

На основании указанного соглашения Петрову Г.Л. выплачено 1 870 042 руб.

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что общество правомерно учло для целей налогообложения прибыли расходы на выплату компенсации уволенным работникам.

Данный довод был предметом оценки судом первой инстанции и правомерно им отклонен.

Как установлено материалами дела, при увольнении (расторжении трудового договора по соглашению сторон) сотрудников Дербенева О.А., Петрова Г.Л., Сычева Д.Ю., Боровикова С.А. обществом выплачена компенсация в размере фактического заработка указанных лиц за последние 9, 6, 2, 5 месяцев работы соответственно.

Согласно представленным в материалы дела трудовым договорам указанные дополнительные соглашения, положения о льготах и компенсациях являются неотъемлемой частью договоров.

Таким образом, представленная в материалы дела совокупность доказательств не подтверждает выводы общества о том, что данные выплаты осуществлены в связи с продолжением осуществления трудовых функций работника, что является основанием для отказа во включении в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организации, выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. П. 2 ст. 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются, в том числе на расходы на оплату труда.

Расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, определены ст. 255 НК РФ, согласно которой в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Выплата компенсаций при увольнении по соглашению сторон, предусмотренная в разделе "Льготы и компенсации" трудовых договоров работников общества, ни к одному из перечисленных в ст. 255 НК РФ начислений не относится, следовательно, не может включаться в состав расходов по оплате труда.

В соответствии с п. 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные, праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Трудовой кодекс РФ выделяет два вида компенсационных выплат. Один из них объединяет компенсационные выплаты, связанные с особыми условиями труда. Такие компенсации согласно ст. 129 раздела VI "Оплата и нормирование труда" ТК РФ являются элементами оплаты труда. Второй вид компенсации определен в ст. 164 ТК РФ. Компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных НК РФ и другими федеральными законами.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль суммы дополнительной компенсации, выплачиваемой работнику при расторжении трудового договора по соглашению сторон, необходимо исходить из того, связаны ли данные компенсационные выплаты с выполнением работником трудовой функции.

ТК РФ не предусмотрена выплата компенсации (отступных) в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон. Закон обязывает выплатить увольняющему сотруднику только денежную компенсацию за неиспользованные отпуска (ст. 127 ТК РФ).

Поскольку эта выплата не предусмотрена законом и не определен ее размер, она не является обязанностью работодателя (гл. 27 ТК РФ, письмо Минфина России от 20.12.2007 N 03-04-06-02/223).

Кроме того, коллективным договором заявителя не предусмотрены компенсационные выплаты при увольнении работников по соглашению сторон.

Между тем прекращение трудового договора означает прекращение существующих между работником и работодателем трудовых отношений и увольнение работника.

Основания прекращения трудового договора приведены в ст. 77 ТК РФ. При этом работник и работодатель в любое время имеют право расторгнуть трудовой договор по соглашению сторон (ст. 78 ТК РФ).

По данному основанию может быть расторгнут как трудовой договор, заключенный на неопределенный срок, так и срочный трудовой договор.

В интересах работника и работодателя общество включило в трудовой договор, и заключенное дополнительное соглашение условие о выплате компенсации работнику в случае прекращения трудового договора по соглашению сторон.

Общество на основании приказов о прекращении (расторжении) трудовых договоров с работниками производило выплаты денежных компенсаций в размере фактического заработка за последние месяцы работы при увольнении по соглашению сторон в указанных размерах.

Выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон производились одновременно с изданием приказа на увольнение сотрудников.

Компенсации сотрудникам при увольнении по соглашению сторон выплачивались на основании заключаемых с каждым работником соглашений о прекращении трудовых отношений.

При этом в коллективном договоре указанная норма не закреплена.

Соглашение сторон (по соглашению о расторжении трудового договора) является основанием для прекращения трудового договора (п. 1 ст. 77 ТК РФ), это волеизъявление сторон (одной или обеих), направленное на прекращение трудового договора.

Изложенное означает, что соглашение о расторжении трудового договора не является частью трудового договора (дополнением к нему), поскольку регулирует отношения не связанные с выполнением работником трудовой функции.

Следовательно, компенсационная выплата при увольнении работника по соглашению сторон не связана с выполнением им своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений и не признается экономически оправданной. Поэтому на основании п. 1 ст. 252 НК РФ ее сумма не учитывается в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Данный факт подтверждается трудовыми договорами с сотрудниками, в соответствии с которыми выплата денежных компенсаций в размере фактического заработка за последние месяцы работы в случае прекращения трудового договора по соглашению сторон содержится в разделе "Льготы и компенсации" трудовых договоров и в положении о льготах и компенсациях (социальный пакет), а не в разделе "Оплата труда".

В постановлении от 01.03.2011 N 13018/10 Президиум ВАС РФ указал, что в трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату работникам вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. Однако в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен. Такие выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.

Таким образом, общество не имело права отнести к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций компенсационные выплаты, выплачиваемые работникам при увольнении по соглашению сторон, в связи с тем, что указанные выплаты не являются экономически обоснованными и необходимыми для извлечения прибыли, так как выплачиваются работникам, с которыми прекращены трудовые отношения; указанные выплаты не направлены на стимулирование или поощрение труда; указанные выплаты не предусмотрены трудовым законодательством РФ.

Учитывая изложенное, работодатель не вправе включать данные выплаты в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку это будет противоречить ч. 1 ст. 255 НК РФ.

Указанные выплаты нельзя отнести и к разряду обоснованных расходов согласно ст. 252 НК РФ, поскольку такие расходы экономически неоправданны и не направлены на получение дохода (работник увольняется, следовательно, в экономической деятельности работодателя участия он больше принимать не будет).

В связи с изложенным выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон не приносят организации какого-либо дополнительного экономического результата (не направлены на получение дохода). Соответственно, согласно п. 1 ст. 252 НК РФ данные выплаты не могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, доводы налогоплательщика в части включения в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, выплаты денежных компенсаций при увольнении сотрудников общества по соглашению сторон обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Выводы суда подтверждает судебная практика (постановления ФАС Московского округа от 16.04.2007 по делу N А40-2100/2007, от 23.03.2012 по делу N А40-51601/11).

Суд первой инстанции полно и правильно установил фактические обстоятельства по делу и дал им надлежащую правовую оценку. Решение суда законно и обоснованно. Оснований для его отмены нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.03.2013 по делу N А40-147336/12-115-1029 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

Н.В. Дегтярева С.Н. Крекотнев