Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2013 г. N 09АП-17980/13

г. Москва

27 июня 2013 г.

Дело N А40-132654/12

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 июня 2013 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей Н.В. Дегтяревой, М.С. Сафроновой

при ведении протокола судебного заседания секретарем М.А. Прозоровской

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО Банк Зенит

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.04.2013

по делу N А40-132654/12, принятое судьей О.Ю. Паршуковой

по заявлению ОАО Банк Зенит

(ОГРН 1027739056927, 129110, г.Москва, Банный пер., д.9)

к МИФНС России по КН N 9 и ФНС России

о признании недействительными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Чуфаровский О.Ю. по дов. N 127/2013 от 28.03.2013; Косыгин Н.С. по дов. N 728/2012 от 20.11.2012; Новачок И.А. по дов. N 355/2013 от 19.06.2013

от заинтересованных лиц:

от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - Науменко С.А. по дов. N 04/04751 от 14.05.2013

от ФНС России - Мелякин М.Ю. по дов. N ММВ-29-7/384 от 21.11.2012

УСТАНОВИЛ:

ОАО Банк ЗЕНИТ (далее - заявитель, общество, банк) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) и Федеральной налоговой службе (далее - второе заинтересованное лицо, ФНС России) о признании недействительными решений: от 10.04.2012 г. N 03-38/14-10 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части пункта 1.1, вынесенное МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9, от 30.07.2012 г. N СА-4-9/12637С в части оставления решения МИ ФНС России по КН N 9 от 10.04.2012 г. N 03-38/14-10 без изменения (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением от 17.04.2013 г. отказано в удовлетворении требований полностью.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы, а решение суда оставить без изменения.

Второе заинтересованное лицо представило письменные пояснения, в которых просит отказать в удовлетворении требований заявителя, решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.266,ст.268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва, письменных пояснений, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 г. по результатам которой составлен акт от 28.02.2012 г. N 03-37/14-3.

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика инспекцией было вынесено решение от 10.04.2012 г. N 03-38/14-10 которым банк привлечен к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п.1. ст. 122, 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 11 055 190 руб., и 134 744, 80 руб., заявителю предложено уплатить сумму недоимки в размере 2 981 626, 30 руб., пени в размере 3 978 187, 34 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета

Федеральная налоговая служба по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика приняла решение от 30.07.2012 г. N СА-4-9/12637С которым изменила решение инспекции путем отмены его в части предложения уплатить налог на прибыль организаций в сумме 316 481 руб., в оставшейся части оставила решение инспекции в силе, а апелляционную жалобу банка без удовлетворения.

Заявитель оспорил вышеуказанные акты налоговых органов в вышеуказанной части в судебном порядке.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

Как следует из материалов, банком на протяжении 2009-2010 годов в рамках взаимоотношений с иностранными организациями Cintas Finans Company Limited и Ratecom Finance Limited систематически осуществлялись операции по размещению собственных векселей в иностранной валюте, досрочному погашению этих векселей с одновременной реализацией указанным организациям вновь выпущенных векселей на ту же сумму. Установленные проверкой обстоятельства взаимоотношений контрагентов в рамках сделок, по мнению инспекции, свидетельствуют о том, что спорные операции были учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

По мнению заинтересованных лиц, заявителем в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ вследствие экономически необоснованного досрочного погашения собственных векселей неправомерно приняты к учету расходы в виде курсовых разниц и дисконта, выплаченный в момент такого досрочного погашения.

Как установлено судом первой инстанции, заявителем были заключены договоры, в соответствии с условиями которых банк обязуется в порядке, предусмотренном данными договорами, выписать на имя Клиента - CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED, резидента республики Кипр, следующие простые векселя:

1.по договору N 001/28.01/CFCL, векселя N I. 0026474; N I, 0026475 N I, 0026476 N I, 0026477 N I, 0026478, все от 15.12.2008., со сроком "по предъявлении, но не ранее 11.02.2010 года", номиналом 6.240.029,82 EURO, реализованные по цене 5.585.196,00 EURO каждый;

2.по договору N 002/28.01/CFCL, вексель N I, 0026480, от 18.12.2008., со сроком "по предъявлении, но не ранее 11.02.2010 года", номиналом 7.575.709.23 EURO, реализованный по цене 6.794.000,00 EURO;

3.по договору N 005/28.01/CFCL вексель N I, 0026486, от 24.12.2008., со сроком "по предъявлении, но не ранее 11.02.2010 года", номиналом 4.165.702,87 EURO реализованный по цене 3.741.360,00 EURO;

4. по договору N 011/28.01/CFCL, вексель N I, 0026510, от 12.01.2009., со сроком "по предъявлении, но не ранее 11.02.2010 года", номиналом 24.849.846,75 EURO, реализованный по цене 22.588.660,00 EURO. 30.04.2009 года вышеуказанные векселя были предъявлены CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED к погашению досрочно, посредством купли-продажи (обратной), что подтверждается договором купли-продажи Векселей N019/28.01/CFCL, в силу которого заявитель выкупил у CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED ранее выданные векселя.

В тот же день банком был заключён Договор N 020/28.01/CFCL, в соответствии, с условиями которого банк обязуется выписать на имя Клиента - CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED 8 простых векселей, а именно:

1.векселя N I, 0028045, N I, 0028046, N I, 0028047, N I, 0028048, N I, 0028049, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 6.714.091,12 EURO, реализованные по цене 5.585.196,00EURO каждый;

2.вексель N I, 0028050, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 8.150.938,63 EURO, реализованный по цене 6.794.000,00 EURO;

3.вексель N I, 0028051, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 4.488.606,97 EURO, реализованный по цене 3.741.360,00 EURO;

4. вексель I, 0028052, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 26.761.837,58 EURO, реализованный по цене 22.588.660,00 EURO.

Все выше перечисленные векселя датированы 30.04.2009 года. Данные векселя также находились в обращении не полный срок и в соответствии с договором купли-продажи 03 августа 2009 года N 028/28.01/CFCL были проданы CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED Заявителю.

В тот же день Банком выданы CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED новые векселя, что подтверждается Договором N 029/28.01/CFCL, а именно:

1. 1. векселя N I, 0028595, N I, 0028596, N I, 0028597, N I,0028598, N I,0028599, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 6.566.978,58 EURO, реализованные по цене 5.585.196,00 EURO каждый;

2. 2. вексель N I, 0028600, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 7.974.108,49 EURO, реализованный по цене 6.794.000,00 EURO;

3. 3. вексель N I, 0028601, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 4.391.229,11 EURO, реализованный по цене 3.741.360,00 EURO;

4. 4. вексель N I, 0029802, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 26.218.007,85 EURO, реализованный по цене 22.588.660,00 EURO.

Все выше перечисленные векселя датированы 03.08.2009 года. Согласно Договору купли-продажи N 039/28.01/CFCL от 02.11.2009 года указанные векселя погашены ОАО Банк Зенит досрочно путем их выкупа у CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED.

В тот же день Банк снова выпускает собственные векселя, в пользу CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED, что подтверждается договором N 040/28.01/CFCL, в силу которого CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED получило следующие векселя:

1. векселя N I,0029941, N I, 0029942, N I, 0029943, N I, 0029944, N I, 0029945, со сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 6.426.060,26 EURO, реализованные по цене 5.585.196,00 EURO каждый;

2. 2. вексель N , I, 0029946, сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 7.804.723.84EURO, реализованный по цене 6.794.000.00EURO;

3. 3. вексель N , I, 0029947, сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 4.297.951,36EURO, реализованный по цене 3.741.360.00EURO;

4. вексель N I, 0029948, сроком "по предъявлении, но не ранее 29.04.2011 года", номиналом 25.697.076,22 EURO, реализованный по цене 22.588.660,00 EURO.

Все выше перечисленные векселя датированы 02.11.2009 года. Договором купли-продажи векселей N 080/28.01/CFCL от 15 февраля 2010 года закреплены обязанность CINTAS FINANCE COMPANY LIMITED в качестве Продавца передать, а ОАО Банк Зенит в качестве Покупателя принять вышеуказанные Векселя не позднее 15 февраля 2010 года.

Аналогично описанному выше порядку Банк строил свои отношения с другим контрагентом резидентом республики Кипр - Ratecom Finance Limited.

В апелляционной жалобе заявитель приводит доводы о том, что вышеуказанные операции со спорными контрагентами не нарушают гражданского законодательства РФ, оформлены надлежащим образом и соответствуют требованиям ст. 252 РФ. Требования налогового органа не основаны на нормах закона, доказательств получения Банком необоснованной налоговой выгоды в ходе проведения мер налогового контроля не имеется.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 454 ГК РФ к купле-продаже ценных бумаг и валютных ценностей положения, предусмотренные настоящим параграфом, применяются, если законом не установлены специальные правила их купли-продажи.

В соответствии со ст. 815 ГК РФ в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.

С момента выдачи векселя правила настоящего параграфа могут применяться к этим отношениям постольку, поскольку они не противоречат закону о переводном и простом векселе.

При этом данная статья содержит норму, отсылающую к Федеральному закону от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О простом переводном векселе".

Перечисленные нормы ГК РФ обуславливают необходимость применения к отношениям при обращении векселя специальных норм, которые содержатся в Законе N 48-ФЗ, что предполагает их исполнение добросовестными организациями, а не нарушение или некорректного применения их.

Федеральный закон от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О простом и переводном векселе" устанавливает обязательность применения на территории Российской Федерации постановления ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе".

П. 75 Постановления Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" от 7 августа 1937 г. N 104/1341, закреплено, что вексель должен содержать простое и ничем не обусловленное обещание уплатить определенную сумму.

В свою очередь положениями ст. 807 ГК РФ закреплено, что по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Положениями ст. 209 ГК РФ обусловлено, что собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом.

По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену), что закреплено положениями ст. 454 ГК РФ.

В тех случаях, когда одна из сторон обязуется передать вексель, а другая сторона обязуется уплатить за него определенную денежную сумму (цену), к отношениям сторон применяются нормы о купле-продаже, если законом не установлены специальные правила (пункт 2 статьи 454 Кодекса).

При этом необходимо иметь в виду, что обязанности продавца по передаче векселя как товара могут считаться выполненными в момент совершения им действий по надлежащей передаче векселя покупателю с оформленным индоссаментом, переносящим права, вытекающие из векселя, на покупателя или указанное им лицо (пункт 3 статьи 146 Кодекса), если иной порядок передачи не вытекает из условий соглашения сторон и не определяется характером вексельного обязательства.

Таким образом, под куплей продажей векселя понимается передача, в обмен на уплату покупателем определенной цены, права вытекающего из векселя, в виде обязательства векселедателя либо плательщика выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока определенную сумму. Учитывая реальный характер договора займа, под средства полученными векселедателем в собственность следует понимать фактически полученные денежные средства от покупателя, т.е. цена продажи векселя, при этом сумма платежа по векселю может не совпадать денежные суммами полученными взаймы. Соответственно денежное обязательство по уплате номинала векселя и заемное обязательство, вытекающее из векселя, имеют разное правовое регулирование по отношению к налогообложению.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, размещая свои векселя, заявитель в обмен на обязательство уплатить векселедержателю определенную векселем сумму (номинал векселя), получил взаймы денежные суммы в размере цены договоров купли-продажи векселей.

Исходя из содержания выданных банком векселей, усматривается, что условия о начислении и выплате процентов не прописаны, следовательно, у банка отсутствовали обязательства по их выплате при досрочном погашении.

В рассматриваемой ситуации банк при досрочном погашении векселей выплачивал своим клиентам проценты за фактическое пользование денежными средствами, которые фактически начислялись на цену купли-продажи векселей путем уменьшения дисконта (разница между номиналом векселя и ценой его купли-продажи).

При этом в день погашения векселей и уплаты части суммы дисконта (процентов) банком заключались новые договоры купли-продажи векселей, при этом сумма реализации новых векселей соответствовала сумме реализации и первоначального погашенного векселя. Данная ситуация повторялась каждые 3-4 месяца вплоть до окончательных расчетов в 2010 году, когда сумма основного долга была погашена банком.

Как установлено налоговым органом, особенностью спорных сделок является то, что банком выпускались векселя со сроками обращения в пределах от 12 до 24 месяцев, однако по истечении 1-4 месяцев данные векселя досрочно погашались, взамен погашенных в тот же день выпускались новые векселя, которые размещались по цене, аналогичной цене размещения ранее погашенных векселей. Подобные операции по выпуску и досрочному погашению векселей производились на протяжении всего проверяемого периода. Выпущенные кредитным учреждением ценные бумаги контрагентам банка не выдавались, оставаясь в банке на ответственном хранении в соответствии с условиями договоров, в связи с чем в адрес клиентов направлялся именной сохранный документ - сохранная расписка, являвшаяся основанием для выдачи клиенту векселей. При этом, в соответствии с представленными налоговому органу документами, спорные ценные бумаги в течение срока их обращения контрагентами не получались, соответствующие требования о выдаче векселей ими не заявлялись.

В силу сложившегося обычая делового оборота, под обратным выкупом векселей понимается покупка векселя векселедателем (в ряде случаев плательщиком), при этом сложившейся судебной практикой под погашением вексельного обязательства, в данной ситуации понимается, обратный выкуп векселедателем с целью его изъятия из оборота. Реальный характер сделки займа, влечет обязанность реального возврата полученных в займы денежных средств или прекращения денежного обязательства способами установленными ГК РФ, в противном случае заемное обязательство превращается в дар.

Из материалов дела усматривается, что заявитель, выкупая собственные векселя, обратно уплачивал цену, включающую займ, за их покупку своим контрагентам, путем перечисления на банковские счета открытые контрагентами у заявителя, и в тот же день получал займ от тех же контрагентов в том же размере, по средствам продажи последним новых векселей.

Согласно выпискам о движении денежных средств по счетам Cintas Finance Company Limited и Ratecom Finance Limited в ОАО "Банк ЗЕНИТ" денежные средства в размере суммы погашения по векселям в день досрочного погашения поступали на счет контрагента и в этот же день в полном объеме списывались с указанных счетов в качестве оплаты за приобретенные векселя. Фактически денежные средства от размещения векселей поступили в банк один раз при первоначальном размещении векселей, дальнейшее их движение осуществлялось в виде внутрибанковских проводок по счетам клиента.

Доказательств обратного не представлено.

В связи с указанными обстоятельствами, налоговым органом был сделан вывод о том, что операции с ценными бумагами с описанным выше алгоритмом производились банком исключительно с целью осуществления в адрес контрагентов промежуточных процентных выплат, невозможных при стандартном обращении векселя, предполагающем получение векселедержателем дохода по ценной бумаге в момент (не ранее) погашения обязательства.

В силу положений п.2 ст. 845 ГК РФ банк может использовать имеющиеся на счете денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться этими средствами.

Является обоснованным вывод суд о том, что реально контрагентам банк выплачивал только сумму дисконта, в виде разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя, само же заемное обязательство, в момент обратного выкупа векселей и повторной продажи новых векселей не погашалось.

Суд апелляционной инстанции полагает правомерным вывод суда о том, что заявитель, осуществляя предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой страх и риск, выбрав такой способ привлечения денежных средств для своей деятельности, получил возможность получить налоговую выгоду, в виде неоправданного увеличения расходов в более ранние периоды и возможности перераспределения таковых в периоды выгодные для налогоплательщика, в отрыве от реального намерения пользования привлеченными средствами.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.11.2009 N 11200/09 установлено, что налогоплательщик вправе учесть в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль проценты за пользование заемными средствами не в период их начисления, а в период, когда из условий договора займа, возникла обязанность по их уплате.

Учитывая позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также в связи с тем, что заключенными договорами купли-продажи и самими векселями не предусмотрена промежуточная выплата процентов, то расходы в виде процентов подлежали учету на дату погашения основного долга.

Следует признать правомерными доводы налоговых органов о том, что в рассматриваемой ситуации расходы в виде процентов и перерасчет понесенных расходов в рубли подлежали учету в порядке определенном статьями 265, 269, 272 НК РФ на дату возврата основного долга.

Следовательно, инспекция квалифицировала произведенные операции по купле-продаже и обратной купле-продаже векселей в соответствии с их действительным экономическим смыслом, а суд первой инстанции принял решение в полном соответствии с действующим законодательством и фактическими обстоятельствами.

Ссылка заявителя на нарушение положений п 3 статьи 3 НК РФ отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку инспекцией доначислен налог на прибыль организаций в связи с нарушением банком действующих положений гражданского и вексельного законодательств и норм НК РФ.

При этом, сумма доначисленного налога на прибыль организаций есть разница между неуплаченной суммой налога в 2009 году в результате занижения налогооблагаемой базы за 2009 год и суммой излишне уплаченного налога в 2010 году в результате завышения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год.

Само по себе не обращение инспекции в суд с требованием о признании сделок по купле-продаже векселей недействительными в соответствии со статьей 169 ГК РФ не может являться основанием для признания решения инспекции недействительным, т.к. решением инспекции правильно определены налоговые последствия, а взыскание будет производиться в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ.

При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя не установлено.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ и относятся на заявителя.

При подаче апелляционной жалобы заявителем была излишне уплачена госпошлина по апелляционной жалобе, которая подлежит ему возврату из федерального бюджета.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 17 апреля 2013 года по делу N А40-132654/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ОАО Банк Зенит из федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 3 000 руб. как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

М.С. Сафронова Н.В. Дегтярева