Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2013 г. N 06АП-2964/13

г. Хабаровск

10 июля 2013 г.

Дело N А37-233/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 03 июля 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2013 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Песковой Т.Д.

судей Сапрыкиной Е.И., Харьковской Е.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Стрекаловской О.О.

при участии в заседании:

от Общества с ограниченной ответственностью "Маг-Си-Интернешнл": Бузникова Екатерина Валерьевна, представитель по доверенности от 02.07.2013 N 36; Берендеев Павел Борисович, представитель по доверенности от 22.02.2013 N 22;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области: Дзивина Валентина Викторовна, представитель по доверенности от 27.06.2013 N 05/7274; Антонова Ксения Игоревна, представитель по доверенности от 26.02.2012 N 05/2365

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области на решение от 16.04.2013 по делу N А37-233/2013 Арбитражного суда Магаданской области принятое судьей Комаровой Л.П.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Маг-Си-Интернешнл"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области

о признании недействительными решения N 12-13/64 от 01.11.2012, требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 08.02.2013 N 456

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Маг-Си Интернешнл" (ОГРН 1024900953681, 685000, г. Магадан, ул. Портовая, 1), обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области (ОГРН 1044900038160, 685000, г. Магадан, ул. Пролетарская, 39) о признании недействительными решения N 12-13/64 от 01.11.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требования N 456 от 08.02.2013.

Решением суда первой инстанции от 16.04.2013 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области N 12-13/64 от 01.11.2012 в редакции решения Управления ФНС России по Магаданской области от 28.01.2013, требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 08.02.2013 N 456, признано недействительным, как несоответствующие требованиям глав 10,23,25 Налогового кодекса РФ.

На Межрайонную ИФНС России N 1 по Магаданской области возложена обязанность устранить нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, с учётом пункта 1 решения, в 5-дневный срок со дня получения мотивированного решения.

Не согласившись с судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области, обратилась в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения и требования о доначислении и предложении уплатить налог на прибыль в сумме 1 233 721 руб. и пени в размере 745 437,06 руб., в связи с неправильным применением норм материального права, в частности, положений главы 25 НК РФ, применительно к фактически установленным обстоятельствам и неверным толкованием названных норм, и принять в обжалуемой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа поддержали в полном объеме доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений на отзыв общества, просили отменить в обжалуемой части решение суда первой и принять в этой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Представители ООО "Маг-Си Интернешнл" в заседании суда апелляционной инстанции отклонили доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений, просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции на основании положений частей 1, 5 статьи 268 АПК РФ повторно рассматривает дело по имеющимся в деле доказательствам, а также проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемой части, поскольку лицами, участвующими в деле, возражений не заявлено.

Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы и письменных пояснений на отзыв, а также обоснованность доводов отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены в обжалуемой части решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Из материалов дела следует, что Общество с ограниченной ответственностью "Маг-Си Интернешнл" зарегистрировано в ЕГРЮЛ за N 1024900953681, с местонахождением 685000, г. Магадан, ул. Портовая, 1, является действующим юридическим лицом с осуществлением деятельности по добыче, переработке и производству водных биологических ресурсов. Имеет действующие лицензии. Состоит на налоговом учёте в Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области.

ООО "Маг-Си Интернешнл" является плательщиком соответствующих видов налогов, в том числе налога на прибыль, а также налоговым агентом по части НДФЛ.

В соответствии со статьёй 89 НК РФ в отношении заявителя - ООО "Маг-Си Интернешнл" налоговым органом на основании решения N 55 от 30.03.2011 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогам и сборам за период с 01.04.2008 по 31.12.2009, а также по вопросам правильности исчисления (удержания) и перечисления налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.04.2008 по 31.12.2010.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом оформлен акт выездной налоговой проверки N /12Д43 от 21.08.2012.

01.11.2012 по результатам рассмотрения акта проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом принято решение N 12-13/64 о привлечении ООО "Маг-Си Интернешнл" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с вынесенным решением общество привлечено к налоговой ответственности:

- по статье 122 НК РФ в виде наложения штрафа по налогу на прибыль за 2008 год в сумме 338 392,0 рублей;

- по статье 123 НК за неправомерное перечисление (неполное перечисление) в установленный налоговым кодексом срок сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению за 2010 год в размере 916 732,20 рублей;

- начислены пени по налогу на прибыль 745 437,06 рублей;

- пени по НДФЛ в сумме 197 414,59 рублей;

- доначислен налог на прибыль за 2008 год в сумме 1 691 960 рублей.

Одновременно ООО "Маг-Си Интернешнл" уменьшены убытки, исчисленные в целях налогообложения прибыли за 2008 год на 1 700 001 рублей.

Апелляционная жалоба, поданная на решение N 12-13/64 от 01.11.2012 в Управление ФНС Росси по Магаданской области, удовлетворена частично.

Пункт 1 резолютивной части решения о привлечение к налоговой ответственности по статье 122, 123 НК РФ отменен. В остальной части, а именно: в части эпизодов по начислению пени по НДФЛ, налогу на прибыль, решение оставлено без изменения и вступило в законную силу в редакции оспариваемого решения.

Не согласившись с решением налогового органа от 01.11.2012 г. N 12-13/64 в полном объеме и считая, что решение не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, в связи с чем, также является незаконным направленное на основании указанного решения требование Инспекции N 459 от 08.02.2013, ООО "Маг-Си Интернешнл" обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Судом установлено, что налогоплательщиком оспариваются выводы налогового органа относительно правомерности отнесения к косвенным расходам затрат на приобретение топлива, наживы, что повлекло, по мнению общества, неправомерное доначисление налога на прибыль, пени в спорной сумме.

Судом также установлено, что ООО "Маг-Си Интернешнл" при формировании налогооблагаемой базы прибыли и исчислении налога на прибыль в проверяемом периоде в состав косвенных расходов (затрат) включал стоимость приобретенного топлива и наживы. Налоговый орган признал, что данные расходы являются прямыми расходами и соответственно скорректировал размер налога на прибыль, который подлежал уплате налогоплательщиком, доначислив спорную сумму налога и пени.

Удовлетворяя требования общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 1 233 721 руб. и пени в размере 745 437,06 руб., суд первой инстанции исходил из следующего.

Расходами в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Произведенные налогоплательщиком расходы в целях исчисления налога на прибыль в соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

К материальным расходам, в силу пункта 1 статьи 254 НК РФ, относятся, в частности, затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку).

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, как указано в пункте 1 статьи 318 НК РФ, устанавливающем порядок определения суммы расходов на производство и реализацию для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, подразделяются на прямые и косвенные расходы.

Этой же статьей к прямым расходам отнесены: материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1 и 4 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, который занят в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (а также суммы единого социального налога и пенсионных взносов на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанную зарплату); суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Таким образом, этой нормой законодателем установлен перечень прямых расходов.

Следовательно, все остальные расходы относятся к косвенным расходам.

Исходя из буквального толкования понятия материальных расходов, закрепленного законодателем в указанной выше норме, следует, что к прямым затратам относятся сырье и материалы, непосредственно участвующие в производстве продукции, являющиеся ее материальной основой либо являющиеся необходимым компонентом. Иные материалы налогоплательщик вправе (но не обязан) отнести к косвенным расходам.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. То есть к косвенным расходам относятся все прочие материальные расходы, в том числе упаковка и иная подготовка произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку) (подпункт 2 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

Из анализа вышеприведенных норм следует, что законодатель предоставил налогоплательщикам право самостоятельно определять в своей учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Конкретный список расходов организация вправе определить самостоятельно и зафиксировать его в учетной политике для целей налогообложения, разъяснения Минфина России, данное в письмах от 25.05.2010 года N 03-03-06/2/101 (п. 3) от 12.11.2009 года N 03-03-06/1/742.

Перечень прямых расходов формируется исходя из специфики деятельности организации и сути самих затрат.

Поскольку перечень прямых расходов, установленный п. 1 ст. 318 НК РФ, является рекомендуемым, следовательно, налогоплательщик вправе не только расширить, но и сократить его, поскольку это является правом налогоплательщика.

Таким образом, в том случае, если налогоплательщик предусмотрел свой перечень прямых расходов в учетной политике и закрепил локальным актом, следовательно, налоговый орган обязан руководствоваться этим перечнем. В том случае, если перечень расходов не определен налогоплательщиком в учётной политике, следовательно, налоговый орган будет руководствоваться тем перечнем, который обозначен непосредственно в НК РФ.

Судом первой инстанции установлено, что в рассматриваемой правовой ситуации, экономическое обоснование распределения материальных затрат на прямые и косвенные в целях применения положений статьи 318 НК РФ утверждено налогоплательщиком локальным актом - Приказом 30.12.2007.

Учётная политика общества на 2008-2009 утверждена приказом от 29.12.2007(с учётом изменений, внесенных Приказом от 27.07.2009).

Из пункта 4.8 Учетной политики ООО "Маг-Си Интернешнл" усматривается, что к прямым расходам на производство продукции отнесены: расходы на заработную плату, суммы ЕСН, расходы, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, амортизация основных средств, непосредственно занятых в производстве, а также при реализации покупных товаров относится стоимость покупных товаров и транспортные расходы, оказанные сторонним организациям при поставке этих товаров на склад покупателя.

Налоговый орган признал, что общество неправомерно сузило приведенный в пункте 1 статьи 318 НК РФ перечень прямых расходов, исключив из их состава затраты на приобретение материалов (топлива, нажива), которые используются им в производстве продукции, образуют основу производства, поскольку являются необходимым компонентом при производстве рыбной продукции и не требует какого-либо экономического обоснования.

Суд первой инстанции обоснованно признал данную позицию налогового органа неправомерной, поскольку в рассматриваемой ситуации налогоплательщик, реализовал право, предоставленное ему законом (п.1 ст.318 НК РФ), и самостоятельно определил перечень прямых расходов в учетной политике, закрепив данный перечень локальным актом, следовательно, правомерно сузил перечень прямых расходов.

Таким образом, у налогового органа отсутствовали основания для выводов о том, что налогоплательщик в нарушение положений ст.318 НК РФ сузил перечень прямых расходов (затрат).

Кроме этого, налоговый орган не учёл, что понятие "расходы на приобретение" не идентично понятию "расходы на производство", которым корреспондируют также и положения подпункта 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ, предусматривающие в составе расходов, связанных с производством и реализацией, отдельно друг от друга расходы, связанные с изготовлением (производством), и расходы, связанные с приобретением.

Согласно положениям статей 254 и 318 НК РФ, затраты на сырье и материалы учитываются в составе прямых затрат, если они используются в производстве товаров и образуют их основу.

Судом установлено, что ООО "Маг-Си Интернешнл" является рыбодобывающей компанией, сырьем для осуществления данного вида деятельности как основой для производства продукции (то есть то, из чего производится продукция) безусловно и неоспоримо является рыба-сырец, из которой в дальнейшем производится готовая продукция. Причём сырье (водные биологические ресурсы) как непосредственно добываются самим обществом, так и приобретаются у иных лиц, что не оспаривается сторонами.

При приобретении сырья у сторонних лиц (то есть уже добытого сырья) их расходы будут состоять из стоимости приобретаемой рыбы-сырца.

В то же время, расходы, связанные с выловом водных биологических ресурсов (стоимость топлива, промвооружения, наживы), подлежат учёту в себестоимости произведенной продукции, а не в стоимости приобретаемого сырья.

Приобретаемое обществом топливо расходуется не только при проведении работ, входящих в технологический процесс по производству рыбопродукции (промысла и переработки), но и для иных целей. Топливо не является ни сырьем, из которого производится рыбная продукция, ни материалом, образующим основу вырабатываемой продукции.

По обоснованному выводу суда первой инстанции, не может быть отнесена к прямым затратам стоимость наживы, поскольку она также является сопутствующей циклу производства и подлежит учёту в себестоимости произведенной продукции, а не в стоимости приобретаемого сырья.

Следовательно, ни топливо, ни нажива в силу своего прямого назначения не могут быть признаны в рыбодобывающей отрасли сырьём и материалом, непосредственно участвующим в производстве рыбной продукции, поскольку не являются ее материальной основой либо необходимым компонентом.

Таким образом, затраты на приобретение топлива и наживы правомерно, по обоснованному выводу суда, налогоплательщиком признаны сопутствующими производству продукции и обоснованно отнесены к косвенным расходам, что полностью соответствует требованиям подпункта 5 пункта 1 статьи 254 и подпункта 2 пункта 1 статьи 318 НК РФ, учётной политики налогоплательщика и экономическому обоснованию.

Из материалов выездной налоговой проверки усматривается, что налоговый орган не только не опроверг, но и документально не подтвердил, что изложенные в экономическом обосновании выводы, учитывающие особенности выпуска готовой продукции на судах рыбопромыслового флота, а также распределение расходов на прямые и косвенные, не отвечает нормам НК РФ.

Судом первой инстанции обоснованно отклонен довод о том, что налогоплательщик необоснованно сократил рекомендуемый список прямых расходов, со ссылкой на разъяснения, содержащиеся в письме Минфина от 02.03.2006 года N 03-03-04/1/176, поскольку данные разъяснения к рассматриваемой ситуации отношения не имеют.

Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Судом первой инстанции сделан вывод о том, что рассмотрение налоговым органом части материалов выездной налоговой проверки без ознакомления с ними налогоплательщика, является в силу п. 14 ст. 101 НК РФ безусловным основанием для отмены решения.

Суд апелляционной инстанции находит этот вывод суда обоснованным.

В то же время, суд первой инстанции признал обоснованным и отвечающим требованиям положений п.7,8 статьи 101 НК РФ довод заявителя о том, что приложения к оспариваемому решению в части расчета сумм до начисленного налога, пеней и штрафов должны быть подписаны тем лицом, которым оно принимается, то есть руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Судом установлено, что в рассматриваемом случае по результатам проведения выездной налоговой проверки заместителем руководителя налогового органа принято решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 12-13/64 от 01.11.2012 года. Решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 12-13/64 от 01.11.2012 года также подписано заместителем руководителя налогового органа.

Налоговым органом не оспаривается, что приложения к решению являются частью материалов проверки, ссылка на которые приводятся в тексте данного решения, по результатам рассмотрения которых, принимается решение.

В спорной ситуации приложения к оспариваемому решению в части расчета сумм доначисленного налога, пеней и штрафов подписаны главным государственным налоговым инспектором отдела выездных проверок N 1 Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области Шепелевым В.И. - лицом, непосредственно участвовавшим в проведении выездной налоговой проверки.

Следовательно, по выводу суда первой инстанции, решение в части расчета сумм доначисленного налога, пеней и штрафов вынесено неуполномоченным лицом.

Суд апелляционной инстанции находит ошибочным данный вывод суда первой инстанции, однако названный вывод не повлиял на правильность решения суда первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции о доначислении налога на прибыль и пени в спорных суммах.

В то же время, судом отмечено, что согласно акту сверки, оформленному письмом от 15.10.2012 N 12-13-01/15430 спор между сторонами в части расчёта сумм доначисленного налога на прибыль между сторонами отсутствует.

Спор обусловлен правильностью толкования и применения норм материального права, в частности положений главы 25 НК РФ к фактически установленным обстоятельствам.

Судом первой инстанции также обоснованно удовлетворены требования общества о признании недействительным требования об уплате налога, сбора, пени, штрафов N 456 от 08.02.2013 в части доначисления налога на прибыль и пени по нему в спорных суммах, оформленного по результатам налоговой проверки в соответствии с положениями статьи 70 НК РФ, поскольку в рассматриваемом случае оспариваемое требование является производным от принятого налоговым органом решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначисленных в соответствии с ним налогов, сборов, пеней и штрафов N 12-13/64 от 01.11.2012.

Таким образом, суд первой инстанции, правильно установив обстоятельства, имеющие значение для настоящего дела, оценив в порядке положений статьи 71 АПК РФ представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, правильно применив нормы материального права, регулирующие спорные отношения, обоснованно признал оспариваемые решение налогового органа и требование недействительными в части доначисления налога на прибыль в сумме в сумме 1 233 721 руб. и пени в размере 745 437,06 руб., удовлетворив в названной части заявленные требования.

С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены в обжалуемой части решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Магаданской области от 16.04.2013 по делу N А37-233/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.

Председательствующий

Т.Д. Пескова

Судьи

Е.И. Сапрыкина Е.Г. Харьковская