Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 декабря 2007 г. N 17АП-8265/07

г. Пермь

25 декабря 2007 г.

Дело N А50-11213/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2007 года;.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 декабря 2007 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г.Н.

судей: Григорьевой Н.П., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Якимовой Е.В.,

при участии:

представителей заявителя ОАО "Мотовилихинские заводы" - Томилова А.В. (доверенность N 79 от 15.01.2007 г.), Карповой Е.А. (доверенность N 127 от 25.01.2007 г.)

представителя заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю - Лисовенко А.В. (доверенность N 124 от 09.01.2007 г.)

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 12.10.2007 года

по делу N А50-11213/2007

принятое судьей Цыреновой Е.Б.

по заявлению ОАО "Мотовилихинские моторы" к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю

о признании недействительным ненормативного акта в части,

установил:

ОАО "Мотовилихинские заводы" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст.49 АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю N 11-31/14/3205 от 07.06.2007 г. в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по эпизоду увеличения дохода (выручки) в связи с применением налоговым органом затратного метода определения цены арендной платы (подпункты 1-4 пункта 1.1, подпункты 1-4 пункта 2.1, подпункты 1-4 пункта 3.1 решения), а также в части доначисления единого социального налога и сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по эпизоду включения в налоговую базу суммы вознаграждения (премии), выплаченной работникам юридической службы (подпункты 5-8 пункта 1.1, подпункты 1,2 пункта 1.3, подпункты 5-10 пункта 3.1 решения).

Решением Арбитражного суда Пермского края от 12.10.2007 г. заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, указывает на наличие оснований для начисления налога на прибыль и НДС в связи с обоснованным применением налоговым органом затратного метода определения цены услуг по аренде. Кроме того, налоговый орган указывает, что суммы вознаграждения, выплаченные работникам юридической службы относятся к системе оплаты труда работников Общества, в связи с чем, должны облагаться ЕСН как выплаты, относящиеся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Представители заявителя в судебном заседании доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, поддержали, заявили ходатайство о приобщении к материалам дела копии решения Арбитражного суда Пермского края от 24.07.2007 г. по делу N А50-6639/2007, копии постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2007 г. по указанному делу, копии постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 05.12.2007 г. по указанному делу. Заявленные ходатайства судом удовлетворены, указанные документы приобщены к материалам дела.

Представитель налогового органа в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст.266. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, оснований для его отмены не имеется.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, по налогу на прибыль за 2004 г., НДС за 2004 г., ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2004-2005 г.

По результатам проверки, оформленной актом выездной налоговой проверки N 11-30/10/2601 дсп от 10.05.2007 г., Инспекцией вынесено решение от 07.06.2007 г. N 11-31/14/3205 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым, Обществу предложено уплатить, в том числе, налог на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 4.737.998 руб., налог на добавленную стоимость за 2004 г. в сумме 3.553.499 руб., единый социальный налог за 2004-2005 г. в сумме 17.962 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 4638 руб., соответствующие пени и штрафные санкции по п.1 ст.122 НК РФ, ст.27 Федерального закона РФ от 15.12.2001 г. N167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Основанием для доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени и штрафов послужили выводы Инспекции о том, что налогоплательщиком занижены цены на оказанные услуги по аренде имущества, предоставленного заявителем ООО "Универсальный дворец спорта "Молот-Прикамье", учредителем которого является заявитель, и данные лица являются взаимозависимыми. Указанное обстоятельство явилось основанием для применения налоговым органом затратного метода определения рыночной цены реализуемых услуг.

Данное решение было обжаловано Обществом в Управление Федеральной налоговой службы России по Пермскому краю, которое решением от 03.08.2007 г. N 18-23/311 оставило оспариваемое решение без изменения, а жалобу - без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю N 11-31/14/3205 от 07.06.2007 г. в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ, а также в части доначисления единого социального налога и сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соответствующих сумм пени и штрафа принято с нарушением налогового законодательства Российской Федерации и существенно нарушает его права и законные интересы, обратилось с заявлением в арбитражный суд с требованием о признании данного ненормативного акта недействительным в указанной части, а также просило признать недействительным в соответствующей части выставленное на основании данного решения требование N 49/5877 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 09.08.2007 г.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из недоказанности Инспекцией правомерности применения затратного метода определения рыночной цены реализуемой услуги.

Выводы суда первой инстанции являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии с п.1 ч.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Согласно п.3 ч.2 названной статьи в случаях, предусмотренных п.2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что заявитель и ООО "Универсальный дворец спорта "Молот-Прикамье", являющееся арендатором спорного имущества, являются взаимозависимыми лицами, так как Общество является учредителем ООО "Универсальный дворец спорта "Молот-Прикамье". Доля вклада Общества в уставный капитал ООО "Универсальный дворец спорта "Молот-Прикамье" составляет 100%.

Таким образом, основания для проверки правильности применения цен при сдаче имущества в аренду у налогового органа имелись.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п.4-11 ст.40 НК РФ.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п.4 ст.40 НК РФ).

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (п.5 ст.40 НК РФ).

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (п.6 ст.40 НК РФ).

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозависимыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (п.7 ст.40 НК РФ).

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок (п.8 ст.40 НК РФ).

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях, в частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияют на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (п.9 ст.40 НК РФ).

В соответствии с п.10 ст.40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п.11 ст.40 НК РФ).

При этом, при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи (п.12 ст.40 НК РФ).

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, Общество передало ООО "Универсальный дворец спорта "Молот-Прикамье" по договору аренды объекты недвижимости общей площадью 33 278,7 кв.м., размер арендных платежей без учета НДС и коммунальных услуг составил 700 рублей в месяц. В данный договор были внесены изменения, оформленные дополнительным соглашением, согласно которым годовая арендная плата установлена в размере 3.152.402,20 руб. (с НДС) с 01.01.2004 г. по 30.11.2004 г. Таким образом, выручка от сдачи аренды имущества за 11 месяцев 2004 г. составила 2.451.700 руб. (без НДС). В то же время по данным налогового учета по объектам недвижимости, переданным в аренду, за 11 месяцев 2004 г. начислена амортизация в размере 22.193.361 руб.

С целью определения идентичных (однородных) спортивных обществ на территории Пермского края налоговым органом направлены запросы в адрес Агентства по управлению имуществом Пермского края и в адрес Агентства по спорту и физической культуре по Пермскому краю.

Письмом от 10.04.2007 г. N 27-16-3514/04 Агентство по управлению имуществом Пермского края сообщило об отсутствии в реестре государственного областного имущества спортивных объектов, имеющих сходные характеристики Дворцу спорта "Молот".

Письмом от 09.04.2007 г. N 34-01-08/150 Агентство по спорту и физической культуре по Пермскому краю сообщило, что Дворец спорта "Молот" не имеет аналогов среди крытых спортивных объектов Пермского края.

Для определения рыночной цены услуг по аренде объектов недвижимости налоговым органом направлен запрос в Пермскую торгово-промышленную палату, из которой 20.04.2007 г. был получен ответ об отсутствии необходимых сведений.

Кроме того, налоговый орган ссылается на отсутствие информации о средней рыночной цене за сдачу арендованного имущества в субаренду в 2004 г., а также на сдачу в субаренду лишь 4,4 процента площадей, что исключает применение метода последующей реализации.

В связи с изложенным Инспекцией был применен затратный метод определения рыночной цены, при этом в состав затрат налоговым органом были включены лишь амортизационные отчисления на имущество, иные затраты и их состав налоговым органом не исследовался.

При рассмотрении дела суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что обоснованность применения затратного метода определения цены налоговым органом не доказана, поскольку, как правомерно указал суд первой инстанции Инспекцией не были исчерпаны все возможности получения и использования официальной информации с учетом п.5 ст.40 НК РФ.

Данный вывод суда первой инстанции подтверждают доказательства, полученные Инспекцией после вынесения оспариваемого решения (письма территориальных управлений Федерального агентства по управлению федеральным имуществом по Кировской, Свердловской и Челябинской областям), и обоснованно в соответствии со ст.68 АПК РФ не принятые судом первой инстанции. При этом суд первой инстанции обоснованно указал на то обстоятельство, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган данной информацией не располагал.

Согласно п.8 ст.101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Из анализа названной нормы следует, что налоговый орган при вынесении решения может оперировать документами, полученными в рамках мероприятия по налоговому контролю.

В соответствии со ст.2, 7, 8, 65, 67, 68, 71 АПК РФ суд при рассмотрении спора по существу обязан оценивать доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всесторонней, полной, объективной оценке доказательств в их совокупности, соблюдая принцип справедливости, равенства всех перед законом и судом, равноправия сторон.

При этом обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, возлагается на соответствующий орган.

Суд первой инстанции, исследовав все представленные сторонами документы, пришел к обоснованному выводу, с которым суд апелляционной инстанции согласен, о том, что доказательства, на которые ссылается налоговый орган, получены после окончания выездной налоговой проверки и вынесения решения по акту, и их нельзя признать надлежащими доказательствами, полученными в ходе мероприятий налогового контроля.

Иного суду апелляционной инстанции налоговым органом в нарушение ст.65, 200 АПК РФ не доказано.

Поскольку судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что информация о рыночных ценах на предоставленные налогоплательщиком услуги по аренде имущества из официальных источников Инспекцией до вынесения решения не выяснялась и при вынесении оспариваемого решения не использовалась, вывод суда первой инстанции о недоказанности правомерности применения налоговым органом затратного метода определения рыночной цены является правильным.

Кроме того, как усматривается из представленных в материалы дела ответов на направленные запросы, налоговым органом испрашивалась информация только о спортивных объектах, относящихся к федеральной собственности, что не свидетельствует о выполнении требований, предусмотренных положениями ст. 40 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции на основании вышеизложенного во внимание не принимаются.

Помимо этого, налоговым органом при определении рыночной цены не учтено, что Дворец спорта "Молот" является сооружением, не предназначенным для коммерческого использования, а исключительно для проведения спортивных мероприятий, организаций тренировочного процесса. Часть помещений, используемых для получения дохода путем сдачи в аренду, составляет лишь 4,4 процента от всех площадей Дворца спорта.

Поскольку налоговым органом не доказано, что цена арендной платы не соответствует уровню рыночных цен, не приведена информация о цене услуг по сдаче в аренду аналогичных помещений, не учтены экономические условия и специфические черты сдаваемых в аренду площадей, иные существенные обстоятельства, влияющие на размер арендной платы (размещение на основной площади, сдаваемой в аренду, ледовой арены, что влечет невозможность использования площадей в обычной хозяйственной деятельности), убыточность деятельности арендатора, частичное бюджетное финансирование мероприятий, организуемых на арендованной площади, суд апелляционной инстанции, руководствуясь п.12 ст.40 НК РФ, признает арендную плату, действующую в течении 11 месяцев 2004 г. по договору N 5-132н/04.03 с учетом дополнительных соглашений, соответствующей уровню рыночных цен.

При этом, суд апелляционной инстанции считает необходимым при рассмотрении данного дела с учетом всех перечисленных особенностей применить толкование положений ст. 40 НК РФ, данное Конституционным Судом РФ в Определении от 04.12.2003 г. N 442-О, согласно которому условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе абзацем первым ее пункта 3, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу, доказательств направленности действий налогоплательщика на занижение налоговой базы в нарушение положений ст.ст. 65, 200 АПК РФ налоговым органом не представлено.

Кроме того, расчет рыночный цены услуги произведен налоговым органом с нарушением положений п.11 ст. 40 НК РФ, поскольку для определения ее размера использован только один показатель - размер амортизационных отчислений.

Оспариваемым решением налогового органа заявителю доначислен ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, в связи с включением в налоговую базу суммы вознаграждения, выплаченного по приказу Общества N 19/К от 07.02.2005 г.

По мнению налогового органа, спорные выплаты относятся к системе оплаты труда работников Общества, в связи с чем должны облагаться ЕСН как выплаты, относящиеся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что, поскольку спорные премии были выплачены за счет прибыли, оставшейся в распоряжении Общества после налогообложения, то эти расходы в силу положений п.1 ст.270 НК РФ не учитываются в целях налогообложения прибыли, и как следствие, не должны включаться в налоговую базу по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Выводы суда первой инстанции являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии с п.1 ст.236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщику в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п.2 ст.10 Федерального закона РФ от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса РФ.

Пунктом 3 ст.236 НК РФ предусмотрено, что указанные в п.1 названной статьи НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном налоговом периоде.

Судом первой инстанции установлено и налоговым органом не отрицается тот факт, что спорные премии были выплачены работникам правовой службы Общества за счет прибыли, оставшейся после налогообложения (чистой прибыли).

В силу п.1 ст.270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль эти расходы не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Таким образом, поскольку выплаты премии были произведены за счет прибыли, оставшейся в распоряжении Общества после налогообложения, то эти расходы в силу положений ст.270 НК РФ не учитываются в целях налогообложения прибыли, и как следствие, не должны включаться в налоговую базу по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции о доначислении спорных сумм ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

Доводы апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются, как основанные на неверном толковании норм материального права.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

В силу положений ст.110 АПК РФ судебные расходы в виде государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 12.10.2007 г. оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

Н.П. Григорьева С.Н. Сафонова