Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 19 июля 2013 г. N 02АП-4506/13

г. Киров

19 июля 2013 г.

Дело N А28-11609/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 12 июля 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 июля 2013 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Кононова П.И., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи

Ивановой Ю.Ю.,

при участии в судебном заседании:

представителя ответчика: Перескоковой О.В., действующей на основании доверенности от 09.01.2013, Малининой Т.Н., действующей на основании доверенности от 10.01.2013,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Апельсин"

на решение Арбитражного суда Кировской области от 22.04.2013 по делу N А28-11609/2012, принятое судом в составе судьи Вихаревой С.М.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Апельсин"

(ИНН: 4345071754, ОГРН: 1034316615035)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

(ИНН: 4345001066, ОГРН: 1044316882301),

о признании частично недействительным решения от 27.07.2012 N 25-40/1094,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Апельсин" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Кировской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 27.07.2012 N 25-40/1094.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 22.04.2013 в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано.

Общество с принятым решением суда не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, у суда первой инстанции не было оснований для признания правомерным выводов налогового органа об истечении трехлетнего срока для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, ранее исчисленных по операциям реализации товаров на экспорт, обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым не была подтверждена.

Общество обращает внимание апелляционного суда, что в установленный пунктом 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации 180-дневный срок полный пакет документов для подтверждения обоснованности применения ставки 0% не был собран, и в связи с этим Общество исчислило и уплатило налог на добавленную стоимость по ставке 18%, а также представило уточненные декларации за февраль, май, июнь 2007 и 3 квартал 2008. Полный пакет документов был собран по истечении 180 дней, считая с даты помещения товаров под режим экспорта, в связи с чем Общество и представило в налоговый орган налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2010 и за 3 квартал 2011, в которых заявлены к вычету сумы налога, ранее исчисленные по ставке 18% по ранее неподтвержденному экспорту.

В обоснование своей позиции заявитель жалобы ссылается на статьи 164, 165, 167, 17, 172, 173 Налогового кодекса Российской Федерации и настаивает, что трехлетний срок для представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, установленный в пункте 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, должен исчисляться с того налогового периода, в котором у налогоплательщика появилось право на обоснованное применение ставки 0%, то есть, с того налогового периода, когда собран пакет документов, подтверждающих ставку 0%, а не с налогового периода, в котором товары реализованы на экспорт.

По мнению заявителя жалобы, судом первой инстанции не учтено, что после проведения Инспекцией камеральных проверок налоговых деклараций, в которых заявлена к возмещению сумма налога на добавленную стоимость по ранее неподтвержденному экспорту, не было установлено нарушения трехлетнего срока представления деклараций и сумма налога была возмещена из бюджета, поэтому по результатам выездной проверки у налогового органа отсутствовали основания, предусмотренные нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации для начисления налога на добавленную стоимость, который ранее был возмещен налогоплательщику.

Налогоплательщик настаивает также, что, принимая решение по результатам выездной налоговой проверки, Инспекция фактически отменяет ранее принятые ею решения о возмещении сумм налога на добавленную стоимость, тем самым действуя за пределами своей компетенции.

Таким образом, ООО "Апельсин" настаивает на отмене решения суда, поскольку полагает, что при его принятии суд первой инстанции неверно оценил фактические обстоятельства дела, сделал из них неверные выводы, а также неправильно применил нормы материального права.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов налогоплательщика возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу.

Налогоплательщик явку своих представителей в судебное заседание не обеспечил, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом, ходатайствует о рассмотрении дела без участия своих представителей.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей Общества.

В судебном заседании апелляционного суда представители налогового органа изложили свою позицию по отзыву на апелляционную жалобу.

Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 29.06.2012 N 25-40/153.

27.07.2012 Инспекцией принято решение N 25-40/1094 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу

1) начислены:

- штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость (уменьшен в 3 раза) в размере 170 794,78 руб.,

- штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, удержанного с выплаченной заработной платы за период с 02.09.2010 по 31.12.2011, подлежащего перечислению налоговым агентом (уменьшен в 3 раза) в размере 448,53 руб.,

- пени в общей сумме 461 938,83 руб.,

2) предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 168 051 руб.

Общество с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в УФНС России по Кировской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 21.09.2012 решение Инспекции оставлено без изменения.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обратился с заявлением в суд.

Арбитражный суд Кировской области, руководствуясь положениями статей 55, 143, 146, 164, 166, 171-173 Налогового кодекса Российской Федерации, требования налогоплательщика признал незаконными. При этом, оценив представленные сторонами доказательства, а также фактические обстоятельства по рассматриваемой ситуации, суд первой инстанции пришел к вводу о том, что за возмещением налога на добавленную стоимость Общество обратилось за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыв на жалобу, заслушав представителей Инспекции, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - 143 НК РФ) Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

На основании пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода по всем операциям, признаваемым объектом обложения этим налогом, момент определения налоговой базы которых относится к данному налоговому периоду.

В соответствии с пунктом 1 статьи 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Согласно статье 163 НК РФ налоговым периодом по НДС является квартал.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ определено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В пункте 1 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией представляются предусмотренные названной нормой закона документы в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта. Если по истечении указанного срока налогоплательщик не представил необходимые документы (их копии), операции по реализации товаров подлежат налогообложению по ставкам, установленным пунктами 2 и 3 статьи 164 Кодекса. Налогоплательщику предоставляется право представить впоследствии в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, с заявлением уплаченных сумм налога к возмещению, осуществленному в порядке и на условиях, определенных статьей 176 НК РФ.

Согласно абзацу 2 пункта 9 статьи 167 НК РФ в случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, не собран в течение сроков, указанных в пункте 9 статьи 165 настоящего Кодекса (не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта), момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ, к которым отсылает пункт 9 данной статьи, налоговая база определяется за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг, имущественных прав.

Следовательно, налоговым периодом по названным операциям является период (месяц, квартал), за который налог подлежит уплате.

Пункт 10 статьи 171 НК РФ предоставляет налогоплательщику право на вычет сумм НДС, ранее исчисленных по налоговой ставке 18 процентов в связи с отсутствием документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса.

Пункт 2 статьи 173 НК РФ предусматривает возмещение налогоплательщику суммы превышения налоговых вычетов над суммами исчисленного НДС в порядке и на условиях, установленных статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания налогового периода.

Между тем данная норма права понятия "налоговый период", по истечении которого сумма НДС не может быть возмещена, не определяет.

Таким образом, из анализа изложенных выше норм права усматривается, что понятие "налоговый период" связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты упомянутого налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг).

Приведенные нормы налогового законодательства не устанавливают иного момента определения налоговой базы по операциям реализации своевременно не подтвержденного экспорта, по которым был исчислен налог по налоговой ставке 18%, а регулируют порядок его вычета при последующем исчислении налога по тем же операциям по ставке 0%.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной им в постановлении от 19.05.2009 N 17473/08, указание в пункте 2 статьи 173 НК РФ на соответствующий налоговый период по операциям ранее неподтвержденного экспорта означает тот налоговый период, за который определена налоговая база и исчислен налог, заявленный к вычету.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Обществом были представлены в Инспекцию налоговые декларации по НДС за 1 квартал 2010 (20.04.2010), за 2 квартал 2010 (19.07.2010), за 3 квартал 2010 (20.10.2010), за 3 квартал 2011 (20.10.2011), на основании которых предъявлена к налоговому вычету (возмещению) ранее исчисленная сумма НДС по реализации товара на экспорт, осуществленной в феврале, мае, июне, сентябре 2007 и 3 квартале 2008, в отношении которой налоговая ставка 0% не была подтверждена Обществом в установленный налоговым законодательством срок.

На основании контрактов от 19.04.2005 N 7, от 03.12.2007 N 1/А в феврале, мае, июне, сентябре 2007 и в 3 квартале 2008 Обществом (поставщик) осуществлена отгрузка товара стоимостью 23 155 837,28 руб. на экспорт в адрес иностранных контрагентов, что подтверждается ГТД от 12.02.2007, 20.02.2007, 24.05.2007, 19.06.2007, 28.09.2007, 07.08.2008, 23.09.2008, международными товарно-транспортными накладными, счетами-фактурами. Оплата покупателями произведена 19.02.2010, 19.04.2010, 29.04.2010, 27.02.2009, 27.03.2009, 03.04.2009, 15.04.2009, 23.04.2009, 19.05.2009, 03.06.2009, 04.06.2009, 11.06.2009, 31.01.2011, 29.03.2011, 18.04.2011, 15.09.2011.

В связи с отсутствием у Общества предусмотренного статьей 165 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) комплекта документов (а именно: отсутствие выписки банка о поступлении выручки на счет в связи с отсутствием оплаты товара контрагентом) Общество по истечении срока, установленного пунктом 9 статьи 165 НК РФ для подтверждения ставки 0%, в предусмотренном законом порядке исчислило НДС по ставке 18% с указанной выше экспортной операции, что отражено в уточненных декларациях за февраль, май, июнь, сентябрь 2007 и 3 квартал 2008, представленных в инспекцию 20.08.2007 (за февраль 2007), 20.11.2007 (за май 2007), 20.12.2007 (за июнь 2007), 18.04.2008 (за сентябрь 2007), 20.04.2009, 24.04.2009 и 20.07.2009 (за 3 квартал 2008).

Полный комплект документов, необходимый для подтверждения ставки 0% (в том числе выписка банка в связи с поступлением от контрагентов оплаты за поставленный товар) был сформирован Обществом только в 1 квартале 2010, во 2 квартале 2010, в 3 квартале 2010 и в 3 квартале 2011.

Декларации с отражением к вычету сумм налога, уплаченного ранее по операции неподтвержденного экспорта, представлены Обществом 20.04.2010, 19.07.2010, 20.10.2010, 20.10.2011, то есть по истечении трех лет после окончания налогового периода, в котором состоялась реализация товара в адрес иностранных контрагентов (февраль, май, июнь, сентябрь 2007 и 3 квартал 2008).

Таким образом, судом первой инстанции был сделан обоснованный вывод о том, что Общество заявило о возмещении налога за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Является несостоятельной ссылка налогоплательщика на часть 3 статьи 305 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, устанавливающей обязательность для арбитражного суда, вновь рассматривающего дело после отмены вынесенных по нему судебных актов в порядке надзора, указаний Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в том числе на толкование закона применяющихся по конкретному делу, рассмотренному в порядке надзора является необоснованной, так как в данном случае судом первой инстанции была учтена позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении от 19.05.2009 N 17473/08 как органа, в чьи полномочия входит обеспечение единообразного применения всеми арбитражными судами норм права в соответствии со статьей 127 Конституции Российской Федерации. Кроме того, апелляционный суд обращает внимание заявителя жалобы на то, что апелляционный суд первый раз рассматривает жалобу Общества, а не после отмены судебного акта по делу N А28-11609/2012 вышестоящим судом.

Не принимается также апелляционным судом довод Общества о наличии объективных обстоятельств, препятствовавших налогоплательщику реализовать право на применение вычета сумм налога, ранее исчисленных по операциям реализации товаров на экспорт, обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым ранее не была документально подтверждена в пределах трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ. При этом судом апелляционной инстанции учитывается следующее.

Из материалов дела усматривается, что Общество получило фактическую оплату за поставленный на экспорт товар в сроки, позволяющие реализовать свое право на налоговый вычет по НДС по суммам налога, ранее уплаченным по неподтвержденному экспорту, в пределах трехлетнего срока, то есть во всех случаях полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% по экспортным операциям, в том числе выписка банка, свидетельствующая об оплате иностранным контрагентом поставленной продукции, а, следовательно, и право на применение налогового вычета появились у налогоплательщика до истечения установленного трехлетнего срока.

Так по ГТД N 10124050/120207/0000667 отгрузка осуществлена 13.02.2007, оплата состоялась 19.02.2010 г. (платежное поручение N 4 от 19.02.2010), то есть до истечения трехлетнего срока - 28.02.2010, декларация же налогоплательщиком подана 20.04.2010.

По остальным ГТД - аналогичная ситуация.

В данном случае налогоплательщик, исчисляя налог по ставке 18% (в случае не подтверждения ставки 0%) и зная о наличии у него потенциального права на возмещение НДС, в пределах установленного трехлетнего срока должен принять все меры для реализации указанного права путем сбора необходимых документов.

Согласно статье 19 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" при осуществлении внешнеторговой деятельности резиденты обязаны в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами), обеспечить получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающейся в соответствии с условиями указанных договоров (контрактов) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданные им информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.

Общество, устанавливая в договоре с иностранным партнером сроки оплаты товара налогоплательщик, при наличии у него намерения реализовать свое право на получение возмещения НДС, должно руководствоваться необходимостью обеспечения возможности получения от контрагента оплаты по договору в установленный нормами налогового законодательства трехлетний срок (в целях своевременного получения выписки банка).

При этом возмещение НДС с экспортных операций носит заявительный характер и является правом налогоплательщика, в связи с чем последний должен самостоятельно строить взаимоотношения с контрагентом, способствующие получению необходимых документов в срок, предусмотренный для реализации права на возмещение НДС.

Между тем, при заключении контракта N 7 от 19.04.2005 сторонами была предусмотрена оплата в форме банковского перевода не позднее 90 календарных дней с даты поставки. На основании дополнительных соглашений стороны договора продлили установленные сроки оплаты за отгрузку товара (дополнительным соглашением N 4 от 16.04.2008 срок внесения оплаты продлен до 360 календарных дней, соглашением N 5 от 04.12.2008 - до 720 календарных дней, соглашением N 6 от 30.01.2009 - до 900 календарных дней, соглашением N 7 от 31.07.2009 - до 1200 календарных дней, дополнительным соглашением N 8 от 30.12.2009 стороны продлили срок действия договора до 31.12.2010.

Апелляционный суд учитывает также, что Обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о принятии им мер по взысканию образовавшейся задолженности, в частности, урегулирования вопросов в досудебном или судебном порядке, либо в связи с исполнением решений судебных органов по взысканию сумм задолженности.

Представленные Обществом предарбитражные уведомления о предстоящем обращении налогоплательщика в суд с требованиями о взыскании задолженности по договорам поставки, которыми налогоплательщик хотел подтвердить свои действия, направленные на обеспечение поступления оплаты по договорам, опровергаются последующими действиями самого же налогоплательщика, заключающего с контрагентами дополнительные соглашения к договорам поставки о продлении сроков оплаты.

Довод Общества о том, что после проведения Инспекцией камеральных проверок налоговых деклараций по НДС за 1-3 кварталы 2010 и 3 квартал 2011, по результатам которых не было установлено нарушения трехлетнего срока представления деклараций и НДС был возмещена из бюджета, поэтому по результатам выездной налоговой проверки у налогового органа отсутствуют основания для доначисления НДС, который ранее был возмещен налогоплательщику, а также о том, что никаких дополнительных доказательств, документов и сведений, кроме тех, которые были исследованы при камеральных проверках, Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки получено не было, признается апелляционным судом несостоятельным в силу его противоречия нормам налогового законодательства (статьи 88 и 89 НК РФ) и фактическим обстоятельствам, подтвержденным материалами дела.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки Инспекция не просто переоценивала решения по камеральным проверкам, а проверяла операции по реализации товаров на экспорт, осуществленные Обществом, с целью установления достоверности сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов, в том числе и операции по реализации товаров на экспорт, в отношении которых налогоплательщиком пропущен трехлетний срок (пункт 2 статьи 173 НК РФ) для предъявления вычета по НДС по суммам налога, ранее уплаченным по неподтвержденному экспорту.

То есть в ходе выездной налоговой проверки в отношении Общества проведены мероприятия налогового контроля, которые по объему проанализированных документов и временных затрат, не могли быть проведены в ходе камеральной проверки, имеющей как временные ограничения, так и ограничения по объему подлежащих исследованию документов.

Из анализа положений статей 88, 89 и 176 НК РФ следует, что выездная налоговая проверка предусматривает более широкие полномочия налогового органа по контролю, выраженные в порядке проведения, условиях, а также объеме подлежащих проверке документов. В НК РФ отсутствуют нормы, которые могли бы быть истолкованы как устанавливающие запрет на проведение выездной налоговой проверки в отношении налоговых периодов, за которые ранее налоговым органом было принято решение о возмещении налога на добавленную стоимость. Статья 176 НК РФ не содержит положений, определяющих проведение налоговой проверки в порядке, предусмотренной данной статьей, как исключительную форму налогового контроля.

Таким образом, результаты выездной налоговой проверки являются следствием анализа полученных в ходе ее проведения доказательств, порядок получения и исследование которых носят самостоятельный характер, отличный от порядка проведения камеральных налоговых проверок.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.03.2006 N 15000/05, принятие налоговым органом решения о возмещении налога, о признании обоснованности налогового вычета в рамках камеральной проверки не лишает его возможности впоследствии по итогам выездной налоговой проверки скорректировать сумму налога, в отношении которой было принято такое решение, при установлении обстоятельств, свидетельствующих о необоснованности вычета и возмещения.

Выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля (Определение Конституционного Суда Российской Федерации в Определении от 08.04.2010 N 441-0-0 КС РФ).

При таких обстоятельствах апелляционный суд признает несостоятельным довод Общества о том, что, принимая решение по результатам выездной налоговой проверки, Инспекция фактически отменяет ранее принятые ею же решения о возмещении сумм НДС, тем самым действуя за пределами своей компетенции.

Отклоняется апелляционным судом довод налогоплательщика об отсутствии у Инспекции права предлагать Обществу уплатить необоснованно возмещенную сумму НДС, поскольку он является не обоснованным в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 176 НК РФ предусмотрено, что если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в силу подпунктов 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями названной статьи.

Получение налогоплательщиком такого возмещения непосредственно связано с исчислением сумм налога к уплате и является следствием неправомерного применения налоговых вычетов.

Поскольку в данном случае фактически право на возврат из бюджета сумм НДС, возмещенных инспекцией по результатам камеральных налоговых проверок, у Общества не возникло, следовательно, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки был вправе потребовать от налогоплательщика уплатить НДС, который ранее был возмещен из бюджета. Аналогичная правовая позиция сформулирована в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2012 N 12207/11.

При рассмотрении доводов Общества о наличии исключающих вину обстоятельств, апелляционный суд исходит из следующего.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

В пункте 35 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ" указано, что к разъяснениям, предусмотренным подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ следует относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц.

При этом пункт 35 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 не содержит выводов о том, что решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности является аналогом письменного разъяснения компетентного должного лица.

В подпункте 4 пункта 1 статьи 32 НК РФ установлена обязанность налоговых органов бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения.

Таким образом, в НК РФ предусмотрены право налогоплательщика обратиться за разъяснением и обязанность налоговых органов дать разъяснения по вопросам применения налогового законодательства.

Доказательств обращения в Инспекцию за разъяснениями налогового законодательства Обществом в материалы дела не представлено.

При этом решения о возмещении НДС, принятые Инспекцией по ранее проведенным камеральным налоговым проверкам, такими разъяснениями не являются.

Тот факт, что ранее по результатам камеральных налоговых проверок у Общества не было выявлено задолженности по НДС, не является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В связи с чем апелляционный суд отклоняет также доводы Общества о том, что решения, ранее принятые налоговым органом по результатам камеральной проверки, исключают начисление пеней по результатам выездной проверки, поскольку не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа) (пункт 8 статьи 75 НК РФ).

В данном же случае акт камеральной налоговой проверки и решение по ней, которыми не было выявлено налоговое правонарушение, автоматически не могут быть признаны в качестве разъяснения налогового органа по порядку исчисления и уплаты налога.

Общество выражает несогласие также с расчетом пени и указывает, что налоговым органом при расчёте пени необоснованно не учтена переплата по налогу, неверно определен период, за который подлежат начислению пени, считает, а датой начала начисления пени должна быть дата, когда налогоплательщик фактически получил возмещение на расчётный счёт, а не срок, установленный для уплаты налога в бюджет.

Изложенная выше позиция заявителя жалобы признается апелляционным судом несостоятельной, так как сумма НДС, заявленная налогоплательщиком к возмещению, может быть зачтена налоговым органом в счёт образовавшейся недоимки, только после проведения проверки правомерности возмещения налога, и в случае, если она не была возвращена налогоплательщику на расчетный счет или зачтена в счёт уплаты имеющейся у него задолженности.

Ссылка заявителя жалобы на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, так как названные Обществом судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, поэтому не имеют правового значения для рассмотрения данного дела.

Так, например, не подтверждает позицию Общества постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.03.2009 по делу N А40-39331/08-115-112, в котором суд кассационной инстанции признал неверным вывод суда первой инстанции о том, что налоговым периодом применительно к положениям пункта 2 статьи 173 НК РФ является период, в котором наступил 181 день, начиная с даты помещения ввозимых (вывозимых) грузов под соответствующий таможенный режим, в связи с чем трехлетний срок для возмещения налога относительно операций по перевозке груза не истек. Судом сделан вывод о том, что надлежащим налоговым периодом следует считать месяц, в котором произошла реализация экспортно-импортных услуг по перевозке грузов; соответственно, возмещение НДС производится в случае, если налоговая декларация подана налогоплательщиком до истечения трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы Общества по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кировской области от 22.04.2013 по делу N А28-11609/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Апельсин" (ИНН: 4345071754, ОГРН: 1034316615035) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

П.И. Кононов М.В. Немчанинова