Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20 июня 2012 г. N 04АП-1601/12

г. Чита

20 июня 2012 г.

Дело N А78-9289/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июня 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 июня 2012 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Доржиева Э.П., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Ксеньевский прииск" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 7 марта 2012 года по делу N А78-9289/2011 по заявлению Открытого акционерного общества "Ксеньевский прииск" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю о признании недействительным в части решения N 7633 от 29 июня 2011 года, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.13-20/327 ЮЛ/08776 от 12.08.2011 (суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Гармановой Е.В., представителя по доверенности от 09.11.2011,

от инспекции - Савватеевой Н.С., представителя по доверенности от 11.01.2012, Асташовой С.С., представителя по доверенности от 11.01.2012,

установил:

Открытое акционерное общество "Ксеньевский прииск", зарегистрированное в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1027500624238, ИНН 7512000197, место нахождения: 673750, Забайкальский край, Могочинский район, п.Ксеньевка, ул. Приисковая,1, (далее - общество, ОАО "Ксеньевский прииск") обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю, зарегистрированной в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1047533001471, ИНН 7527006924, место нахождения:673370, Забайкальский край, Шилкинский район, г. Шилка, ул. Толстого, 111 (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 29 июня 2011 года N 7633 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.13-20/327 ЮЛ/08776 от 12.08.2011, в части:

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату или неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 24715 руб.;

- начисления пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 765 руб. 52 коп.;

- предложения уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 56655 руб.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 7 марта 2012 года в удовлетворении требований заявителя отказано.

Суд первой инстанции, признавая правомерным доначисление налога на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года, соответствующих пени и налоговых санкций, исходил из того, что, несмотря на подтверждение налогоплательщиком права в течение 2010 года относить добытые из отходов собственного производства полезные ископаемые из хвостов ШОУ к некондиционным запасам в количестве 0,9 кг, и применения к ним налоговой ставки 0 процентов, представленные обществом документы не могут очевидно свидетельствовать о полномерном отнесении обществом в декабре 2010 года всего количества некондиционных запасов, утвержденных протоколом в размере 0,9 кг, к месторождению р. Черный Урюм по участкам полигонов драг N N 161, 164.

Суд первой инстанции также учел, что согласно показателям 7-й отправки от 14.10.2010 на Красноярский завод согласно договору N 628/10 от 05.03.2010, заявителем по драге N 159, относящейся к месторождению р. Итака (лицензия ЧИТ 01026 БЭ), исходя из указания протокола от 03.05.2011 N ВБ-18/274-пр, учитывалось определенное количество лигатуры, полученной из хвостов ШОУ по слитку N 52, отнесенной к добытому полезному ископаемому, подлежащему обложению по ставке 0 процентов за октябрь 2010 года, что следует из налоговой декларации за соответствующий период, соотносимой с первичной документацией общества.

Отказывая в удовлетворении требования общества в части снижения размера налоговых санкций за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых, суд первой инстанции не посчитал приведенные обществом обстоятельства смягчающими налоговую ответственность общества.

Также суд отклонил доводы заявителя о несоблюдении налоговым органом требований пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ, поскольку из содержания акта и решения по камеральной налоговой проверке усматриваются систематизированное изложение имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, а также выводы и предложения проверяющих по устранению нарушений.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловало его в апелляционном порядке. Заявителем апелляционной жалобы поставлен вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований общества, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

По мнению заявителя, общество правомерно на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ применило налоговую ставку 0 процентов по налогу на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года в отношении добытого из хвостов ШОУ золота в количестве 0,9 кг.

Некондиционность отрабатываемых в 2010 году запасов золота подтверждена до начала налогового периода, государственная экспертиза проведена в 2007 году и распространяется на 2008-2012 годы. Протоколом совещания при заместителе руководителя Федерального агентства по недропользованию от 03.05.2011 отработки в 2010 году Обществом на россыпных месторождениях золота р. Итака (драга N 159) и р. Черный Урюм (драги N 161 и N 164) отнесены к некондиционным в количестве 48,1 килограмм химически чистого золота по месторождению р. Черный Урюм, 27 килограммов химически чистого золота по месторождению р. Итака и 0,9 килограмм химически чистого золота, добытого из хвостов шлихообогатительной установки.

Как следует из текста решения Управления ФНС России по Забайкальскому краю от 12.08.2011 N 2.13-20/327 ЮЛ/08776, которым было изменено решение инспекции N 7633 от 29.06.2011, налоговый орган посчитал, что общее количество химически чистого золота, отнесенного к некондиционным запасам, по месторождению р. Черный Урюм составляет 48,1 килограмм. При этом налоговый орган не учел, что общество при подаче налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года включило в состав некондиционных запасов золота, облагаемых по ставке 0 процентов, не только 48,1 килограмм по месторождению р. Черный Урюм, но и 0,9 килограмм золота, извлеченного из хвостов ШОУ.

Налоговые декларации по налогу на добычу полезных ископаемых не содержат отдельной строки для отражения количества золота, извлеченного из хвостов шлихообогатительной установки. Кроме того, такое золото невозможно соотнести и с каким-либо определенным месторождением, так как из хвостов ШОУ доизвлекается золото с разных месторождений, в связи с чем общество относило золото, извлеченное из хвостов ШОУ, к лицензии ЧИТ 01022 БЭ (месторождение р. Черный Урюм) - для целей заполнения налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых, поскольку именно на данном месторождении было добыто наибольшее количество драгметалла в 2010 году.

При сопоставлении данных первичной документации (кассовых отчетов, накладных) и данных налоговых деклараций видно, что золото с хвостов ШОУ относилось на лицензию ЧИТ 01022 БЭ.

Номер слитка присвается после того, как добытое шлиховое золото было переплавлено в лигатурное золото. Номер отражается в "отгрузке", которая прилагается к кассовому отчету. Из указанных документов следует, что в декабре 2010 года в налоговой декларации отражено золото, добытое по драге N 164 и драге N 161 (месторождение р. Черный Урюм) - слитки N 63 и N 64, и золото, извлеченное из хвостов ШОУ - слиток N 62.

В дополнении к апелляционной жалобе общество указывает на то, что отходы или хвосты шлихообогатительной установки имеются практически на каждом месторождении. Данные хвосты собираются в отдельную емкость и по мере сбора необходимого количества подвергаются обработке для извлечения из них дополнительного золота.

Инспекцией в ходе проведения камеральной налоговой проверки, рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом, не оспаривалось количество добытого полезного ископаемого, его соотносимость с месторождением реки Черный Урюм (драга 161 и 164) - лицензия ЧИТ 012022 БЭ, с хвостами ШОУ.

Вывод суда первой инстанции относительно учета обществом определенного количества лигатуры, полученной из хвостов ШОУ по слитку N 52, отнесенной к добытому полезному ископаемому, подлежащему обложению НДПИ по ставке 0 процентов за октябрь 2010 года, не обоснован, поскольку данное обстоятельство не устанавливалось в ходе налоговой проверки и не являлось основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых. Между тем решение инспекции в силу пункта 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит проверке судом на момент его принятия по обстоятельствам, которые послужили основанием для его принятия. Приведение новых доводов в поддержку произведенного налоговым органом доначисления и их принятие судом не основано на нормах процессуального права.

Оспаривая выводы суда первой инстанции относительно отсутствия оснований для применения положений статей 112, 114 Налогового кодекса РФ при рассмотрении вопроса о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добычу полезных ископаемых (в отношении размера санкций, правомерность доначисления которых обществом не оспаривается), заявитель указывает на то, что судом первой инстанции необоснованно не принято во внимание тяжелое финансовое положение общества.

У общества имеется кредиторская задолженность в размере 61 761 611 руб. 89 коп., что подтверждается отчетом по дебиторам и кредиторам на 01.02.2012; согласно отчету о прибылях и убытках за 9 месяцев 2011 года убыток составил 35 170 000 руб.

Суд первой инстанции, анализируя справку по показателям уровня россыпной золотодобычи общества в 2010 и 2011 годах, не учел, что в 2011 году было добыто 147,8 килограммов золота, в то время как плановая квота на 2011 год была установлена в 300 килограммов, и процент выполнения квоты в 2011 году составил 49,3 %. Именно данный факт и свидетельствует об убыточности хозяйственной деятельности, несмотря на то, что по сравнению с аналогичным прошлым периодом уровень золотодобычи возрос.

Кроме того, из системного толкования статьи 122 Налогового кодекса РФ следует, что по деяниям, за совершение которых ответственность предусмотрена пунктом 1, предусмотрена форма вина в виде неосторожности, поэтому данный факт дополнительного доказывания в рамках судебного разбирательства не требовал.

Инспекция доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 01.06.2012.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержала доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просила решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представители налогового органа полагали апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по мотивам, приведенным в отзыве на нее, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией на основании статьи 88 Налогового кодекса РФ проведена камеральная проверка представленной обществом 28.01.2011 налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года, по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки N 7855 от 12.05.2011(т.1 л.д.37-40).

Акт камеральной налоговой проверки, уведомление о вызове налогоплательщика N 10-28/05983 от 18.05.2011 о назначении рассмотрения материалов проверки на 21 июня 2011 года направлены обществу с сопроводительным письмом по почте и получены им 24.05.2011 (т.1, л.д. 50-53).

Обществом на акт проверки представлены возражения (т.1, л.д. 41-45).

Уведомлением от 18.05.2011 N 10-28/05989 инспекция известила общество о необходимости явки 29 июня 2011 года для получения решения (т.1, л.д. 54).

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, в отсутствие надлежащим образом извещенного налогоплательщика (протокол рассмотрения от 21.06.2011 - т.1, л.д. 65-66), заместителем начальника инспекции принято решение N 7633 от 29 июня 2011года "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т.1 л.д.56-62), в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 57087 руб.

Пунктом 2 решения начислены пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 3886 руб. 67 коп.; пунктом 3 решения обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 285435 руб.

Пунктом 4 резолютивной части решения обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю, решением которого N 2.13-20/327ЮЛ/08776 от 12 августа 2011 года решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю изменено, пункты 1-3 резолютивной части решения изложены в новой редакции:

-общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 24 715 руб.

-пунктом 2 начислены пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 1 669 руб. 77 коп.;

-пунктом 3 решения обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 123 577 руб.

В остальной части решение инспекции оставлено без изменения (т.1, л.д. 24-30).

Не согласившись в части с решением инспекции, в редакции решения Управления, общество оспорило его в судебном порядке.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований подлежащим отмене с принятием нового судебного акта о частичном удовлетворении требований заявителя, исходя из следующего.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием начисления налога на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года, соответствующих пени и налоговых санкций послужил вывод налогового органа о неверном определении налогоплательщиком количества добытого полезного ископаемого (золото) в связи с неправомерным применением ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых при разработке некондиционных запасов полезных ископаемых (подпункт 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ). Количество добытого полезного ископаемого, подлежащего обложению по общеустановленной налоговой ставке, по результатам проверки, составило 6066,2 грамм вместо такого же количества по ставке 0 процентов, что повлекло занижение стоимости единицы добытого полезного ископаемого по золоту на 1,90 руб.

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю, изменяя решение инспекции, согласилось в части с доводами налогоплательщика о наличии оснований для применения налоговой ставки 0 процентов, указав следующее.

Протоколом от 03.05.2011 N ВБ-18/274-пр совещания при заместителе руководителя Федерального агентства по недропользованию В.Н. Бавлове к некондиционным запасам (к остаточным запасам пониженного качества) отнесены добытые запасы (кассовые) золота на месторождении россыпного золота Черный Урюм в количестве 48,1 кг. Согласно декларациям общества за июнь, август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2010 года количество химически чистого (кассового) золота, добытого на Черноурюмском месторождении по лицензии ЧИТ 01022 БЭ из некондиционных запасов, составило 44,753 кг (июнь - 2,011 кг, август 18,73 кг, сентябрь 10,045 кг, октябрь 13,003 кг, ноябрь 0,961 кг). Согласно декларациям плательщика, количество концентрата золотосодержащего, добытого на Черноурюмском месторождении по лицензии ЧИТ 01022 БЭ из некондиционных запасов за декабрь 2010 года составило 6066,2 гр. (5335,2 гр. химически чистого золота).

Таким образом, сведения, содержащиеся в декларациях плательщика за июнь, август-ноябрь 2010 года, позволяют отнести к добытому из некондиционных запасов за декабрь 2010 года на месторождении Черный Урюм золото в количестве 3 806,43 гр. (3347, 75 гр. химически чистого золота).

При таких обстоятельствах вышестоящий налоговый орган посчитал необоснованным применение Обществом ставки 0 процентов к 2 259,77 гр. концентрата золотосодержащего, добытого в декабре 2010 года, произведя перерасчет доначисленного налога на добычу полезных ископаемых, пени и санкций.

В судебном порядке обществом оспорены доначисления по налогу и пени, штрафу, связанные с выводом налогового органа о необоснованности применения ставки 0 процентов в отношении некондиционных запасов в виде хвостов шлихообогатительной установки в объеме 0,9 кг за декабрь 2010 года, штраф по решению оспорен в полном объеме в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность. В остальной части доначислений по решению инспекции общество выводы налоговой проверки не оспаривает. Расчет произведенных обществом доначислений, приходящихся на спорный эпизод, представителями налогового органа проверен, правильность его арифметического выражения подтверждена (т. 3, л.д. 97).

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу, что налоговым органом не доказано отсутствие оснований для применения Обществом налоговой ставки 0 процентов по налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года в отношении добытого полезного ископаемого в количестве 0,9 кг золота, извлеченного из хвостов шлихообогатительной фабрики, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ОАО "Ксеньевский прииск", имея лицензии на право пользования недрами от 29.04.1999 N 01026 БЭ и N 01022 БЭ на добычу рассыпного золота дражным способом на месторождении р. Итака и р. Черный Урюм с террасовыми россыпями "Заметнинская" и "Ороченка", в силу статьи 334 Налогового кодекса РФ является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (т.1, л.д. 92-93).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

К видам добытого полезного ископаемого подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса РФ отнесены концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.

Пунктами 1, 3, 4 и 5 статьи 338 Налогового кодекса РФ определено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса.

Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 настоящего Кодекса.

В отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.

В силу положений пункта 1 статьи 339 Налогового кодекса РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче, в том числе и полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых (за исключением случаев ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождения). Отнесение запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам осуществляется в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.

В соответствии с требованиями Правил отнесения запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам и утверждения нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации N 899 от 26.12.2001, отнесение запасов твердых полезных ископаемых к кондиционным или некондиционным запасам, а также определение нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства, осуществляется Федеральным агентством по недропользованию по результатам технико-экономического обоснования постоянных разведочных или эксплуатационных кондиций для подсчета разведанных запасов.

Количество некондиционных запасов полезных ископаемых (остаточных запасов пониженного качества) и количество добываемых из них полезных ископаемых предусматриваются в годовых планах развития горных работ (годовых программах работ) поквартально, а сведения об отнесении запасов полезных ископаемых к некондиционным направляются Федеральным агентством по недропользованию в Федеральную налоговую службы в 10-дневный срок со дня принятия соответствующего решения.

В соответствии с Положением о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденным Приказом МПР от 09.07.1997 N 122, оценка промышленной значимости запасов полезных ископаемых и отнесение их к категории кондиционных (подлежащих постановке на баланс) или некондиционных (забалансовых) производится на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы.

Во исполнение Постановления Правительства РФ от 26.12.2001 N 899 МПР РФ распоряжением от 10.09.2003 N 403-р утвердило Временные методические рекомендации по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с отнесением запасов твердых полезных ископаемых к некондиционным запасам.

Временными методическими рекомендациями предусмотрено, что некондиционные (забалансовые) запасы твердых полезных ископаемых рекомендуется определять на эксплуатируемых и подготавливаемых к эксплуатации месторождениях при подготовке технического проекта отработки в границах горного отвода организаций - пользователей недр или при внесении в него дополнений и изменений в установленном порядке.

К некондиционным запасам полезных ископаемых относятся:

* запасы полезных ископаемых в недрах, добыча и переработка которых не обеспечивает получение продукции соответствующего государственного стандарта Российской Федерации, стандарта отрасли, регионального или международного стандарта;

* запасы полезных ископаемых разрабатываемых месторождений, количество, качество и технологические свойства которых не отвечают требованиям технико-экономического обоснования постоянных кондиций на минеральное сырье;

-запасы труднообогатимых руд и других полезных ископаемых, извлечение которых экономически нерентабельно при существующих промышленных технологиях их добычи и переработки.

Отнесение запасов твердых полезных ископаемых к некондиционным рекомендуется осуществлять в процессе государственной экспертизы технико-экономического обоснования постоянных кондиций, а также при внесении в проект разработки месторождений дополнений и изменений в установленном порядке.

Как следует из Временных методических рекомендаций, отнесение запасов к некондиционным (забалансовым) производится при подготовке проекта разработки месторождения в процессе государственной экспертизы или при внесении в него дополнений и изменений.

Согласно протоколу совещания при заместителе руководителя Федерального агентства по недропользованию В.Н. Бавлове N ВБ-18/274-пр от 03.05.2011 признано обоснованным отнесение Обществом к некондиционным запасам (к остаточным запасам пониженного качества) добытых запасов золота (кассовые) в количестве 75,1 кг, в том числе: 29,2 кг по участку полигона драги N 161; 18,9 кг по участку полигона драги N 164 на месторождении реки Черный Урюм, а также 27,0 кг по участку полигона драги N 159 месторождения реки Итака.

Пунктом 2 названного протокола также признано добытым в 2010 году из отходов собственного производства золото в количестве 0,9 кг из хвостов шлихообогатительной установки (ШОУ) ОАО "Ксеньевский прииск" (т.1, 69-73).

При таких обстоятельствах налогоплательщиком подтверждена правомерность применения ставки 0 процентов при исчислении налога на добычу полезных ископаемых в отношении добытого полезного ископаемого в количестве 0,9 кг золота, извлеченного из хвостов шлихообогатительной установки.

Вместе с тем суд первой инстанции, обоснованно соглашаясь с позицией общества о подтверждении обществом права относить добытые из отходов собственного производства полезные ископаемые из хвостов ШОУ к некондиционным запасам в количестве 0,9 кг, и применения к ним налоговой ставки 0 процентов, ошибочно исходил из того, что обществом не подтверждена правомерность применения налоговой ставки 0 процентов в отношении указанного количества добытого полезного ископаемого в декабре 2010 года, указывая на возможность применения ставки в течение 2010 года.

По мнению суда апелляционной инстанции, в рассматриваемой ситуации, суд первой инстанции при распределении обязанности доказывания неправильно применил положения статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в силу которых каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Законность и обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта проверяется арбитражным судом применительно к существовавшим на дату его принятия обстоятельствам.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из вышеприведенных норм следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.

Таким образом, законность ненормативного акта проверяется судом применительно к тем обстоятельствам, которые существовали на дату его вынесения. В силу конституционного принципа разделения властей, на суд не возлагается обязанность установления фактических налоговых обязательств.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, с учетом его изменения решением вышестоящего налогового органа, основанием для спорных доначислений послужил вывод налогового органа о неподтверждении налогоплательщиком права на применение налоговой ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых при разработке некондиционных запасов полезных ископаемых.

При этом вышестоящий налоговый орган при определении количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого обоснованно применена ставка 0 процентов, изначально исходил из отнесения к некондиционным запасам количества золота на месторождении россыпного золота Черный Урюм в количестве 48,1 килограмм химически чистого золота (без учета 0,9 кг добытого из хвостов ШОУ золота), определив по данным налоговых деклараций общества за июнь, август-ноябрь 2010 года ранее задекларированное количество добытого из некондиционных запасов полезного ископаемого, посчитал необоснованным применение обществом ставки 0 процентов к 2 259,77 грамм концентрата золотосодержащего, добытого в декабре 2010 года.

При этом из актов налогового органа не усматривается, по каким основаниям отказано в признании необоснованным применения обществом ставки 0 процентов в отношении 0,9 кг добытого из хвостов ШОУ золота, при том, что в налоговой декларации за декабрь 2010 года общество включило в состав некондиционных запасов золота, облагаемого по ставке 0 процентов, не только 48,1 килограмм по месторождению р.Черный Урюм, но и 0,9 килограмм золота, извлеченного из хвостов ШОУ.

Из пояснений общества следует и обратное не подтверждено налоговым органом, что в декабре 2010 года обществом осуществлялась добыча золота по лицензии ЧИТ 01022 БЭ на месторождении р. Черный Урюм, которое включает в себя драги N 161 и N164, а также производилось доизвлечение золота из хвостов ШОУ.

В материалы дела представлен кассовый отчет за декабрь 2010 года, из которого следует, что по драге N 164 добыто 708,1 грамм шлиха, по драге 161 добыто 4 454, 5 грамма шлиха, из ШОУ доизвлечено 1641 грамм шлиха, который отправлен на переплавку, в результате которой получены слитки. Номер слитка отражается в "отгрузке", которая прилагается к кассовому отчету. В "отгрузке" за декабрь 2010 года в графе "вес шлиха" указано 1 641 грамм. Из указанных документов следует, что в декабре 2010 года в налоговой декларации отражено золото, добытое по драге N 164 и драге N 161 (месторождение р. Черный Урюм) - слитки N 63 и N 64, и золото, извлеченное из хвостов ШОУ - слиток N 62 (т.3, л.д. 80-84).

При этом налоговый орган в оспариваемом решении не поставил под сомнение количество добытого полезного ископаемого, его соотносимость с месторождением р.Черный Урюм (драги 161 и 164), с хвостами ШОУ, следовательно, у суда первой инстанции отсутствовали основания для исследования данных обстоятельств.

Вместе с тем и в ходе рассмотрения дела налоговым органом не опровергнуты доводы общества о том, что налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых не содержат отдельной строки для отражения количества золота, извлеченного из хвостов шлихообогатительной установки, в связи с чем общество относило золото, извлеченное из хвостов ШОУ, к лицензии ЧИТ 01022 БЭ (месторождение р. Черный Урюм), поскольку именно на данном месторождении было добыто наибольшее количество драгметалла в 2010 году.

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией заявителя апелляционной жалобы относительно того, что у суда первой инстанции отсутствовали основания для исследования обстоятельств, связанных с отражением обществом в налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2010 года количества лигатуры, полученной из хвостов ШОУ по слитку N 52, поскольку данные обстоятельства не устанавливались в ходе налоговой проверки и не являлись основанием для отказа в применении налоговой ставки 0 процентов и доначисления налога на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года. При этом ссылка на данные налоговой декларации без представления сведений о результатах камеральной налоговой проверки представляется суду недостаточно обоснованной.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недоказанности инспекцией соответствия оспариваемого решения инспекции в рассматриваемой части закону, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятии решения. Доначисление налога на добычу полезных ископаемых за декабрь 2010 года в сумме 56655 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 765 руб. 52 коп., а также привлечение общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 11331 руб. (56655 руб. х 20 %) является неправомерным, в связи с чем требование заявителя о признании решения инспекции в данной части подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, общество, оспаривая решение инспекции в части начисления налоговых санкций в полном объеме, указывало на то, что налоговым органом не учтено наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, в том числе, его тяжелое финансовое положение, выражающееся в наличии большого штата работников, расходы на выплату зарплаты которым составляет около 2657500 руб. в месяц; добыча золота осуществляется в малых объемах; хозяйственная деятельность является убыточной согласно представленному бухгалтерскому балансу за 9 месяцев 2011 года; правонарушение совершено обществом при отсутствии умысла по неосторожности; добросовестность общества выражается в своевременности представления всех необходимых налоговых деклараций и уплате всех установленных законодательством налогов и сборов.

Суд первой инстанции при рассмотрении данных доводов не установил обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции не соглашается с данным выводом суда первой инстанции, исходя из следующего.

Налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации N 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года N 11-П).

Пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса РФ.

В качестве смягчающего ответственность обстоятельства могут рассматриваться иные, не предусмотренные статьей 112 Кодекса, обстоятельства (пункт 19 совместного постановления от 11.06.1999 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41). При наличии хотя бы одного обстоятельства, смягчающего ответственность, размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза (пункт 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со статьями 112, 114 Налогового кодекса РФ по данному делу при рассмотрении вопроса о правомерности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает возможным признать смягчающим ответственность общества тяжелое финансовое положение общества. При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что согласно отчету о прибылях и убытках за 9 месяцев 2011 года убыток составил 35 170 000 руб., кредиторская задолженность составляет 61 761 611 руб. 89 коп., что подтверждается отчетом по дебиторам и кредиторам на 01.02.2012; (т.3, л.д.14-18, т.1, л.д. 84-92). Иные обстоятельства, указанные обществом, не свидетельствуют о возможности их учета в качестве смягчающих ответственность.

Поскольку инспекцией и Управлением при рассмотрении вопроса о привлечении общества к налоговой ответственности не устанавливалось наличие смягчающих ответственность обстоятельств, суд апелляционной инстанции, с учетом наличия обстоятельств, смягчающих ответственность, считает возможным и необходимым уменьшить размер подлежащих взысканию с общества налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в два раза. При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога в виде штрафа в размере 13 384 руб. (24715 руб. (начислено санкций по решению) - 11331 руб. (признано судом неправомерно начисленными) обществом не оспариваются. Сумма правомерно начисленных налоговых санкций подлежит снижению в два раза - до 6 692 руб.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции и принятия нового судебного акта об удовлетворении требований общества частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю от 29.06.2011 N 7633 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.13-20/327 ЮЛ/08776 от 12.08.2011, подлежит признанию недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ в части:

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату или неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 18023 руб.;

- начисления пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 765 руб. 52 коп.;

- предложения уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 56655 руб.

В удовлетворении остальной части требований общества надлежит отказать.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на Инспекцию возлагается обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением апелляционной жалобы, распределяются по аналогичным правилам (часть 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Обществом по чеку-ордеру от 06.09.2011 уплачена государственная пошлина в сумме 2000 руб. за рассмотрение заявления об оспаривании решения инспекции, по чеку-ордеру от 29.03.2012 уплачена государственная пошлина в сумме 1000 руб. за рассмотрение апелляционной жалобы.

На основании вышеуказанной нормы права судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб. подлежат возмещению Инспекцией, как стороны по делу, Обществу.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 7 марта 2012 года по делу N А78-9289/2011, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 7 марта 2012 года по делу N А78-9289/2011 отменить.

Принять по делу новый судебный акт.

Заявленные Открытым акционерным обществом "Ксеньевский прииск" требования удовлетворить частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю от 29.06.2011 N 7633 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.13-20/327 ЮЛ/08776 от 12.08.2011, в части:

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату или неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 18023 руб.;

- начисления пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 765 руб. 52 коп.;

- предложения уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 56655 руб. признать недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю в пользу Открытого акционерного общества "Ксеньевский прииск" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Э.П. Доржиев Д.В. Басаев