Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 сентября 2013 г. N 11АП-14367/13

г. Самара

16 сентября 2013 г.

Дело N А65-6968/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 09 сентября 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 сентября 2013 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Поповой Е.Г., судей Драгоценновой И.С., Юдкина А.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Желтышевым А.И.,

с участием:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан - представителя Муртазина Р.Р. (доверенность от 13.03.2013 г.),

от ОАО "Казметрострой" - представителя Заздравной Ю.А. (доверенность от 15.07.2013 г.),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - представитель не явился, извещено,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24 июня 2013 года по делу N А65-6968/2013 (судья Воробьев Р.М.),

по заявлению ОАО "Казметрострой", г.Казань,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г.Казань,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань,

о признании недействительным решения от 29 декабря 2012 года N 2-17,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Казметрострой" (далее - ОАО "Казметрострой", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее - МИФНС России по КНП по РТ, налоговый орган) от 29.12.2012 N 2-17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.06.2013 заявленные требования удовлетворены.

МИФНС России по КНП по РТ обратилась с апелляционной жалобой, в которой, указывая на несогласие с выводами суда в части пунктов 1.1.1, 1.1.2, 1.1.5 решения Инспекции, просит отменить решение суда от 24.06.2013 в части пунктов 1.1.1, 1.1.2, 1.1.5 решения Инспекции N 2-17 от 29.12.2012, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт.

Представитель общества в судебном заседании просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения по основаниям, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу.

Представитель Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан в судебное заседание не явился, Управление извещено.

На основании статей 156 и 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие указанного лица, участвующего в деле, которое было надлежаще извещено о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы.

Принимая во внимание, что в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, поскольку лица, участвующие в деле возражений против проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части не заявили.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка МУП "Казметрострой" (15.11.2012 реорганизовано в форме преобразования в ОАО "Казметрострой"). По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией 29.12.2012 вынесено решение N 2-17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого налогоплательщику начислен налог на добавленную стоимость, налог на прибыль в размере 26 800 033 руб., пени в размере 1 833 487 руб.. (т.2 л.д.1-149).

Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в Управление ФНС России по Республике Татарстан.

Решением Управления ФНС России по РТ от 22.03.2013 г. N 2.14-0-18/006190@ апелляционная жалоба ОАО "Казметрострой" удовлетворена частично. Жалоба была удовлетворена в части пп. 1.1.3 и 1.1.6 обжалуемого решения на сумму 631 977 руб., в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с рассматриваемым в рамках настоящего дела заявлением.

При принятии судебного акта в обжалуемой его части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующих обстоятельств.

По п. 1.1.1 решения.

Основанием для начисления налога на прибыль в сумме 336991 руб., а также соответствующих пеней послужил вывод налогового органа о неправомерном не включении ОАО "Казметрострой" в состав внереализационных доходов суммы положительной курсовой разницы в размере 1 684 955 руб., возникающей от переоценки авансовых платежей на дату перехода права собственности тоннелепроходческой машины N 1331/272/S10.

В ходе проверки налогоплательщик, в возражениях на акт проверки, одновременно указывал, что данная ошибка одновременно привела к занижению первоначальной стоимости объекта "Тоннелепроходческий комплекс "NFM WIRTH" и соответственно занижению расходов налогоплательщика в виде амортизации.

В соответствии с п.1 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно п.1 ст.272 НК РФ, расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Как следует из материалов дела, право собственности на "Тоннелепроходческий комплекс "NFM WIRTH" (инвентарный номер 1400433) перешло к налогоплательщику 16 сентября 2009 года.

На баланс МУП "Казметрострой" он был принят 27 октября 2010 года, в соответствии с актом приема-передачи N 01/10 от 27.10.2010.

Первоначальная стоимость основного средства в налоговом учете ошибочно определялась налогоплательщиком по курсу на дату оплаты (в части, приходящейся на аванс).

Руководствуясь ст.252 НК РФ вместе с возражениями на акт проверки заявитель представил верный расчет первоначальной стоимости, определяемой на дату перехода права собственности тоннелепроходческого комплекса "NFM WIRTH" N 1331/272/S10 (16.09.2009 г.).

Согласно представленному расчету сумма амортизации основного средства за ноябрь и декабрь 2010 составила 30 021 694,06 руб., а не 27 339 326,16 руб.

Ответчик данный расчет не опроверг, однако, данный довод налогоплательщика оставил без внимания, полагая, что не обязан учитывать в расходах организации суммы амортизации по основному средству, если организация не заявила ее в декларации (уточненной декларации), руководствуясь ст.80, 81 НК РФ.

Согласно ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на предмет правильности исчисления и своевременности уплаты налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния элементов налогообложения.

Целью проведения выездной налоговой проверки является, в том числе, установление действительных налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика (Определение ВАС РФ от 15.04.2011 по делу N А76-39977/2009).

Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.07.2010 N 17152/09, постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 19.02.2013 по делу N А12-9017/2012 и др.

Ссылка налогового органа на постановление Президиума ВАС РФ N 23/11 от 26.04.2011 правомерно отклонена судом, поскольку в данном постановлении рассматривался вопрос применения вычетов по НДС и соответствующем декларировании этих вычетов.

С учетом изложенного, требования заявителя по данному пункту правомерно удовлетворены судом.

По пп. 1.1.2 и 1.1.5 решения:

Основанием для начисления налога на прибыль организаций послужил вывод налогового органа о занижении налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с неправомерным отнесением расходов по субподрядным организациям в состав косвенных.

Как следует из материалов дела, между МКП "Дирекция по строительству подземных транспортных сооружений" и МУП "Казметрострой" был заключен договор подряда на строительство Первоочередного участка первой линии метрополитена в г. Казани от 25.03.2006 N 8/2, согласно которому МУП "Казметрострой" принимает на себя обязательства по строительству Первоочередного участка первой линии метрополитена в г. Казани от станции "Горки" до станции "Кремлевская".

Также в 2010 году был заключен Контракт от 15.06.2010 N 04-10 на строительство Второго комплекса первого участка 1 линии метрополитена г.Казани.

В рамках строительства указанных объектов общество поручило выполнение отдельных видов работ субподрядчикам.

Затраты на оплату субподрядных работ, выполненных этими субподрядчиками, в целях налогообложения прибыли общество отнесло к косвенным расходам.

По мнению налогового органа, данные затраты необходимо относить к прямым расходам и принимать их по мере реализации выполненных работ заказчиком.

Обосновывая свой вывод, инспекция сослалась на следующее.

Работы, выполненные по заданию Генерального подрядчика, но не перевыставленные Заказчику входят в состав работ указанных "Проекте первого участка первой линии метрополитена от станции "Горки" до станции "Кремлевская".

Следовательно, вышеуказанные работы являются неотъемлемой частью работ по строительству первого участка первой линии метрополитена г. Казани и должны быть учтены в составе прямых расходов, так как выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом и быть экономически оправданным, а также без выполнения вышеуказанных работ невозможно сдать заказчику объект в целом.

Согласно пункту 1 статьи 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП (незавершенное производство) и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Для заявителя с учетом специфики его деятельности расходы на осуществление строительных работ являются прямыми, что предполагает учет таких расходов с учетом выполнения строительных работ субподрядчиками.

Закрепление в учетной политике иного порядка распределения затрат не отвечает предусмотренным статьей 313 НК РФ принципам полноты и определенности учета хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии с учетной политикой МУП "Казметрострой" в целях исчисления налога на прибыль организаций обществом применялся метод начисления.

В случае определения налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций доходов и расходов по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ.

На основании п. 1 ст. 318 НК РФ для целей гл. 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. Перечень прямых расходов, предусмотренный в п. 1 ст. 318 НК РФ, не является закрытым, а включает в себя виды прямых расходов, которые могут учитываться всеми организациями, являющимися плательщиками налога на прибыль организаций.

При этом на основании абз. 10 п. 1 ст. 318 НК РФ налогоплательщик вправе в своей учетной политике для целей налогообложения определить наряду с предусмотренными в п. 1 ст. 318 НК РФ и иные прямые расходы, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые с учетом конкретного вида деятельности налогоплательщика также могут рассматриваться в качестве его прямых расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Механизм распределения прямых расходов с применением экономически обоснованных показателей в целях налогового учета налогоплательщиком не утвержден.

Таким образом, материальные затраты заявитель должен был определять с учетом расходов на оплату СМР субподрядчикам.

Выводы налогового органа обоснованно не приняты судом.

В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). В этом же пункте приведены частные случаи расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые могут быть отнесены к прямым расходам.

Все иные суммы расходов (не отнесенные налогоплательщиком к прямым расходам), за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, относятся к косвенным.

Таким образом, одним из критериев отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым, является прямое указание на то в учетной политике налогоплательщика.

Поскольку в учетной политике расходы по субподрядным организациям в перечне прямых расходов не указаны, соответственно, правомерно отнесены налогоплательщиком в соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ в состав косвенных расходов.

Из перечня, приведенного в пункте 1 статьи 318 НК РФ, к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные расходы, но только определяемые подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ (на приобретение сырья и (или) материалов, используемых, в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика).

Расходы на субподрядные работы предусмотрены подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, следовательно, возможность включения данных расходов в состав прямых расходов не предусмотрена статьей 318 НК РФ, поэтому они относятся к косвенным расходам, и в силу пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма таких расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Данный вывод соответствует пункту 2 статьи 272 НК РФ, где указано, что датой осуществления материальных расходов в виде услуг (работ) производственного характера признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).

Таким образом, ни в ст. 318 НК РФ ни в главе 25 НК РФ не содержится какое-либо указание или рекомендация принимать для целей налогообложения затраты на выполненные субподрядчиками работы именно как прямые расходы. Более того, как видно из статьи 318 НК РФ затраты на выполненные субподрядчиками работы не входят в рекомендуемый список прямых расходов, приведенный в указанной статье.

Однако субподрядные организации выполняли работы и услуги производственного характера, а не поставляли сырье и материалы. Доказательств обратного налоговым органом суду не представлено.

Приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в соответствии с пп. 6 п.1 ст.254 НК РФ, являются материальными расходами, однако п.1 ст. 318 НК РФ не относит данные расходы к прямым.

Согласно разъяснениям Министерства финансов РФ, изложенным в письмах от 13.11.2010 N 03-03-05/251, от 04.08.2009 N 03-03-06/1/516 расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, предусмотренные подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, могут относиться к косвенным расходам, поскольку изъяты в статье 318 НК РФ из перечня прямых расходов.

Аналогичный вывод приведен в письме Министерства финансов РФ от 09.09.2010 N 03-03-06/4/86, в котором указано, что организация вправе учесть расходы на работы субподрядных организаций в косвенных расходах текущего отчетного (налогового) периода, при условии, если это предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения.

Правомерность отнесения обществом затрат на приобретение работ сторонних организаций к косвенным расходам подтверждается арбитражной практикой (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.08.2010 по делу N А41-33343/09, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.12.2012 по делу N А13-3137/2012, постановление 9 арбитражного апелляционного суда по делу N А40-99174/12 от 25.02.2013, постановление 9 арбитражного апелляционного суда по делу N А40-135476/11 от 12.07.2012).

Более того, метод распределения прямых и косвенных расходов налогоплательщика обоснован технологическим процессом, что не опровергнуто налоговым органом.

Строительство метрополитена в спорном периоде налогоплательщиком производилось на основе договора N 8/2 от 25.03.2006 и госконтракта N 04-10 от 15.06.2010 с МКП "Дирекция по строительству подземных транспортных сооружений".

Предметом договоров с заказчиком являлось сооружение линий метрополитена, оснащение инженерными системами, строительно-монтажные работы, пусконаладочные работы. Причем непосредственно силами налогоплательщика были произведены работы по сооружению линий метрополитена (горнопроходческие работы). Для этих целей приобреталось дорогостоящее оборудование - тоннелепроходческая машина.

В качестве экономически обоснованных показателей подтверждающих методику распределения затрат на прямые и косвенные выступают суммы стоимости выполненных работ выполненных на объекте строительства метрополитена.

Так, согласно справкам о стоимости выполненных работ и затрат: - за июль 2009 (бюджет РТ): стоимость выполненных работ всего (без НДС) - 51 067 241 руб., стоимость работ по сооружению линии метрополитена - 50 326 823 руб.; - за июль 2009 (бюджет РФ): стоимость выполненных работ всего (без НДС) - 167 734 751 руб., стоимость работ по сооружению линии метрополитена - 167 734 751 руб.; - за август 2009 (бюджет РТ): стоимость выполненных работ всего (без НДС) - 17 016 050 руб., стоимость работ по сооружению линии метрополитена - 15 129 313 руб.; - за август 2009 (бюджет РФ): стоимость выполненных работ всего (без НДС) - 167 546 682 руб., стоимость работ по сооружению линии метрополитена - 167 546 682 руб.; - за июль 2010 (бюджет РТ): стоимость выполненных работ всего (без НДС) - 173 773 516 руб., стоимость работ по сооружению линии метрополитена - 173 773 516 руб.

Таким образом, основная доля расходов понесенных при строительстве метрополитена приходится на сооружение линии метрополитена (горнопроходческие работы), которое осуществлялось непосредственно силами ОАО "Казметрострой".

Инспекцией не опровергнуто утверждение заявителя о том, что в рассматриваемых случаях работы выполнялись иждивением подрядчика, давальческие материалы не передавались.

Суд, исследовав виды, характер и объем расходов заявителя по принятым работам субподрядных организаций, пришел к правильному выводу о необоснованности позиции инспекции.

Доводы апелляционной жалобы повторяют доводы оспариваемого решения Инспекции, приведенные в обжалуемых пунктах. Судом первой инстанции дана правовая оценка доводам налогового органа и доказательствам, представленным участвующими в деле лицами в подтверждение своей правовой позиции, в результате которой суд пришел к выводу о недоказанности инспекцией законности пунктов 1.1.1,1.1.2,1.1.5 ее решения. Суд апелляционной инстанции считает, что при вынесении решения арбитражным судом установлены и оценены все обстоятельства дела и оснований для иной оценки данных обстоятельств и выводов суда не находит. Выводы арбитражного суда первой инстанции соответствуют доказательствам, имеющимся в деле, установленным фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм права. Сведений, опровергающих выводы суда, в апелляционной жалобе налогового органа не содержится.

Оснований для отмены решения суда в обжалуемой его части не имеется.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (введен Федеральным законом от 25.12.2008 N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах в качестве истцов или ответчиков, освобождены от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24 июня 2013 года по делу N А65-6968/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

Е.Г.Попова

Судьи

И.С.Драгоценнова А.А.Юдкин