Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 18 сентября 2013 г. N 10АП-8210/13

г. Москва

18 сентября 2013 г.

Дело N А41-49443/12

Резолютивная часть постановления объявлена 11 сентября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 сентября 2013 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мордкиной Л.М.,

судей Катькиной Н.Н., Коновалова С.А.,

при ведении протокола судебного заседания: Соловьевой Е.В.,

при участии в заседании:

от заявителя - Шишканова Г.Н. по доверенности от 01.07.2013;

от инспекции - Чепурнова Н.Ю. по доверенности N 02-17/0033 от 31.01.2013,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по городу и космодрому Байконуру на решение Арбитражного суда Московской области от 24 мая 2013 года по делу N А41-49443/12, принятое судьей Соловьевым А.А., по заявлению ООО "Риалстрой" к ИФНС России по городу космодрому Байконуру о признании недействительным ненормативного правового акта,

УСТАНОВИЛ:

ООО "Риалстрой" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 АПК РФ, принятых арбитражным судом) к ИФНС России по городу космодрому Байконуру (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 31.03.2011 N 188 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- предложения уплатить налог на прибыль организаций в сумме 302 410 руб., пени за несвоевременную уплату данного налога в сумме 15 447 руб. 13 коп., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 60 482 руб.;

- предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 1 077 448 руб., пени за несвоевременную уплату данного налога в сумме 116 524 руб. 63 коп., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 215 489 руб. 60 коп.

Срок подачи заявления восстановлен судом в порядке п. 4 ст. 198 АПК РФ. При этом суд первой инстанции принял во внимание, что 27.04.2011 заявителем в УФНС России по Московской области была подана апелляционная жалоба на решение налогового органа, из текста которой следует, что заявитель считает его незаконным, в том числе, и в оспариваемой части.

При этом налогоплательщик указывает, что решения вышестоящего налогового органа по результатам рассмотрения апелляционной жалобы он не получал и, соответственно, не мог сделать вывод о результатах ее рассмотрения и вступлении данного решения в силу. Доказательств направления соответствующего решения УФНС России по Московской области заявителю налоговым органом суду не представлено, в материалы дела оно также поступило именно от налогового органа.

При этом решением УФНС России по Московской области N 16-16/06976 от 20.06.2011 оспариваемое решение ИФНС России по городу и космодрому Байконуру было изменено.

С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что отказ в восстановлении срока, применительно к рассматриваемой правовой ситуации, не отвечает положениям ст. 2 АПК РФ, в соответствии с которой основной задачей судопроизводства в арбитражном суде является защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов субъектов предпринимательской деятельности. При этом, ст. 4 АПК РФ предоставляет заинтересованному лицу право на обращение в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в установленном порядке.

Решением Арбитражного суда Московской области от 24 мая 2013 года по делу N А41-49443/12 заявление ООО "Риалстрой" удовлетворено.

Законность и обоснованность решения проверяются по апелляционной жалобе ИФНС России по городу и космодрому Байконуру, в которой инспекция просит решение суда первой инстанции отменить, ссылаясь на то, что в соответствии со ст. 720, 740, 753 ГК РФ, ст. 167, 249, 271, 274 НК РФ, положениями Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и учетной политикой в целях налогообложения принятой налогоплательщиком на 2009 год, датой реализации товаров, работ, услуг считается день отгрузки товаров, работ, услуг, которым является дата составления акта по форме КС-2, и, следовательно, реализация по налогу на добавленную стоимость должна была быть отражена заявителем в 4 кв. 2009 г.

Проверив материалы дела, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения состоявшегося по делу судебного акта.

Материалами дела установлено: ИФНС России по городу и космодрому Байконуру проведена выездная налоговая проверка ООО "Риалстрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки составлен акт от 17.02.2011 N 09-30/8. По итогам рассмотрения акта и других материалов выездной налоговой проверки 31.03.2011 инспекцией принято оспариваемое решение N 188 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением УФНС России по Московской области N 16-16/06976 от 20.06.2011 решение ИФНС России по городу и космодрому Байконур N 188 от 31.03.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено путем отмены доначислений штрафных санкций в сумме 1 164 руб. 40 коп., доначисления налога на прибыль в сумме 5 822 руб. и соответствующих сумм пени в сумме 1 238 руб. 74 коп. В остальной части решение оставлено без изменения.

Заявитель оспаривает решение инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2009 год (налог - 302 410 руб., пени - 15 447 руб. 13 коп., штраф - 60 482 руб.), а также доначисления налога на добавленную стоимость за 4 кв. 2009 года (налог - 1 077 448 руб., пени - 116 524 руб. 63 коп., штраф - 215 489 руб. 60 коп.).

Как следует из решения инспекции, в журнале-ордере по счету 62 за 2009 год, в нарушение ст. 249 РФ, налогоплательщиком не полностью учтен объем выполненных работ по счету-фактуре N 59 от 30.12.2009 на сумму 1 512 052 руб. без налога на добавленную стоимость. Налоговый орган указывает, что данный счет-фактура отражен в книге продаж за 2009 год в полном объеме. Данное нарушение, по мнению инспекции, привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль.

Как следует из п. 1 ст. 249 НК РФ, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Исходя из ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Следовательно, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера вмененного налогоплательщику дохода.

В пункте 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" указано, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов. В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.09.2005 N 2749/05 содержатся аналогичные выводы.

В соответствии со ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Вменяемый инспекцией ООО "Риалстрой" доход за 2009 год в сумме 1 512 052 руб. определен налоговым органом на основании данных книги продаж за 2009 год, где был указан соответствующий счет-фактура от 30.12.2009 N 59.

В силу п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в рассматриваемом периоде, первичными учетными документами признаются документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Эти документы должны подтверждать совершение хозяйственной операции. Кроме того, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Между тем, в нарушение п. 1 ст. 248 НК РФ налоговым органом не представлено ни одного первичного документа, подтверждающего факт и размер полученного дохода, сам счет-фактура N 59 от 30.12.2009 отсутствует как у заявителя, так и у инспекции.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение налогового органа в данной части является недействительным как несоответствующее налоговому законодательству, поскольку налоговым органом не представлено каких-либо доказательств, подтверждающих наличие и размер вменяемого заявителю дохода.

В ходе выездной налоговой проверки было также установлено, что ООО "Риалстрой" в рамках договора подряда от 08.06.2007 N РС-1406/07, были выполнены работы для филиала ФГУП "Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры" "ЦЭНКИКОМ" в сумме 7 063 267 руб. (налог на добавленную стоимость 1 077 448 руб.) по реконструкции передающего радиоцентра и казармы на пл. космодрома Байконур под физико-химическую лабораторию отдела физико-химический анализа филиала ФГУП "Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры" "ЦЭНКИКОМ" объект 142 пл. 5.

В материалы дела инспекцией, представлены акты о приемке выполненных работ (форма N КС-2) на общую сумму 7 063 267 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость 1 077 448 руб.), составленные 30.12.2009.

Налоговый орган считает, что в соответствии со ст. 720, 740, 753 ГК РФ, ст. 167, 249, 271, 274 НК РФ, положениями Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и учетной политикой в целях налогообложения принятой налогоплательщиком на 2009 год, датой реализации товаров, работ, услуг считается день отгрузки товаров, работ, услуг, которым является дата составления акта по форме КС-2, и, следовательно, реализация по налогу на добавленную стоимость должна была быть отражена заявителем в 4 кв. 2009 г.

ООО "Риалстрой" указывает, что фактически приемка работ (подписание актов КС-2) была осуществлена заказчиком лишь 06.01.2010, о чем свидетельствует письмо ФГУП "Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры", а также выставление счетов-фактур в адрес ФГУП "Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры" по данным работам именно 06.01.2010. Данные обстоятельства, по мнению заявителя, являются основанием для отражения спорных сумм реализации по налогу на добавленную стоимость в 1 кв. 2010 г., а не в 4 кв. 2009 г.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Согласно данной норме передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

При этом в п. 1 ст. 39 НК РФ указано, что реализацией товаров (работ, услуг) организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары (результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг).

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ по общему правилу моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день предоплаты.

В силу п. 1 ст. 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.

Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами (п. 4 ст. 753 ГК РФ).

Положения ст. 753 ГК РФ, предусматривающие возможность составления одностороннего акта приемки, защищают интересы подрядчика в случае, если заказчик необоснованно отказался от надлежащего оформления документов, удостоверяющих приемку.

Согласно ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики. Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены ст. 9 указанного закона, по смыслу которой, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно постановлению Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 11.11.1999 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ" первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, является унифицированная форма КС-2 "Акт о приемке выполненных работ". Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат", составляемая на основании акта формы КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей. Данные формы первичной учетной документации распространены на юридические лица всех форм собственности, осуществляющие деятельность в отраслях экономики.

Исходя из системного толкования норм права следует, что реализация работ (услуг) происходит именно в момент подписания актов о приемке выполненных работ по форме КС-2.

Данная правовая позиция подтверждается также судебной практикой (Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 19.12.2012 N Ф09-12159/12 по делу N А71-6466/2012).

В Письме Минфина России от 07.10.2008 N 03-07-11/328 отмечено, что датой определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является дата подписания акта сдачи-приемки работ: документом, подтверждающим сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим, в целях установления момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость днем выполнения работ следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком.

Таким образом, Минфин России также исходит из того, что датой, порождающей правовые последствия в части отражения в составе реализации по налогу на добавленную стоимость работ, будет являться именно дата подписания актов по форме КС-2, а не дата их составления.

При этом дата составления актов по форме КС-2 объективно может не совпадать с датой его подписания заказчиком в виду их территориальной удаленности и необходимости осуществления фактической приемки выполненных работ. ФГУП "Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры" зарегистрировано и находится на территории г. Москвы, что предполагает определенное время на доставку документов из г. Байконур в г. Москву.

Согласно письму ФГУП "Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры" исх.N 381/2696 от 14.05.2013, предприятие подтверждает, что работы по указанному перечню актов по форме КС-2 на общую сумму 7 063 266 руб. 97 коп. были приняты 6 января 2010 г. Данное обстоятельство также подтверждается и фактом выставления 6 января 2010 г. счетов-фактур. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Апелляционный суд поддерживает позицию суда первой инстанции и считает, что заявитель правомерно считал дату фактического подписания рассматриваемых актов заказчиком (6 января 2010 г.) датой приемки работ, поскольку именно в этот момент можно считать, что заказчик принял результат выполненных подрядчиком работ. В противном случае (если исходить лишь из даты составления форм подрядчиком - в рассматриваемой правовой ситуации - заявителем), и счет-фактура, и проводки на счетах бухгалтерского учета будут сделаны на основании ненадлежащим образом оформленных первичных документов, поскольку формы (КС-2 и КС-3) должны быть подписаны обеими сторонами.

Таким образом, дата составления документов и дата принятия результатов работ могут не совпадать, но именно дата подписания акта о приемке выполненных работ (КС-2) заказчиком является датой приемки работ по договору.

Налогоплательщик правомерно исходил из того, что изложенные обстоятельства являются основанием для отражения спорных сумм реализации по налогу на добавленную стоимость в 1 кв. 2010 г., а не в 4 кв. 2009 г., как на то указывает инспекция.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Оснований для расширительного толкования норм налогового законодательства не в пользу налогоплательщика у суда не имеется.

При изложенных обстоятельствах арбитражный суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение ИФНС России по городу космодрому Байконуру о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 188 от 31.03.2011 подлежит признанию недействительным в оспариваемой части как вынесенное с нарушением норм действующего законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, решений и действий (бездействия) государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований или возражений.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, фактически сводятся к иной, чем у суда, оценке доказательств, и они не могут служить основанием для отмены принятого по делу решения, так как не свидетельствуют о несоответствии выводов суда имеющимся в деле доказательствам и о неправильном применении норм права.

На основании вышеизложенного, апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 24 мая 2013 года по делу N А41-49443/12 оставить без изменения, апелляционную жалобу ИФНС России по городу и космодрому Байконуру - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.М. Мордкина

Судьи

Н.Н. Катькина С.А. Коновалов