Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2013 г. N 13АП-16003/13

г. Санкт-Петербург

14 октября 2013 г.

Дело N А26-600/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 07 октября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 октября 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Семиглазова В.А.

судей Абакумовой И.Д., Горбачевой О.В.

при ведении протокола судебного заседания: Федуловой М.К.

при участии:

от заявителя: Церенова К.М. - доверенность от 20.02.2013, Максимова Н.В. - доверенность от 20.02.2013

от заинтересованного лица: Юрьева С.В. - доверенность от 28.12.2012, Жмурина М.М. - доверенность от 04.10.2013, Устинова Л.А. - доверенность от 09.01.2013

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-16003/2013) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 28.05.2013 по делу N А26-600/2013 (судья Александрович Е.О.), принятое

по заявлению ООО "Онега Палас"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску

о признании недействительным решений и требований

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Онега Палас" (место нахождения: 185035, Республика Карелия, г. Петрозаводск, ул. Куйбышева, д. 26, ОГРН 1061001075321) (далее - ООО "Онега Палас", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску (далее - Инспекция) о признании недействительными решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.10.2012 N 3.3-05/3621, от 18.10.2012 N 3.3-05/3719, решений об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.10.2012 N 3.3-05/669, N 3.3-05/670, N 3.3-05/671, от 23.10.2012 N 3.3-05/691, решений об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость от 09.10.2012 N 3.3-05/2155, от 18.10.2012 N 3.3-05/2163, решений об отказе частично в возмещении сумм налога на добавленную стоимость от 09.10.2012 N 3.3-05/107, N 3.3-05/108, N 3.3-05/109, от 23.10.2012 N3.3-05/113 и требований об уплате налога, сбора, пени и штрафа от 16.01.2013 N 160, N 161 о признании недействительными решений и требований.

Решением суда от 28.05.2013 заявление удовлетворено.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган направил жалобу в суд апелляционной инстанции, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела. В обоснование своей позиции податель жалобы указывает, что у налогоплательщика отсутствовало право на предъявление налогового вычета по НДС по имуществу, переданному в доверительное управление, так как данное право возникло именно у доверительного управляющего на основании статьи 174.1 НК РФ. Кроме того, Инспекция полагает, что в данном случае суммы НДС, предъявленные к налоговому вычету по операциям связанным с имуществом переданному в доверительное управление, подлежат восстановлению на основании пункта 3 статьи 170 НК РФ.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы, представители Общества просили отказать в удовлетворении жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Обществом в Инспекцию представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2010 года, 1, 2, 3 и 4 кварталы 2011 года, 1 квартал 2012 года (том 3 листы 30-78), в которых заявлены налоговые вычеты, а именно:

В уточнённой декларации за 4 квартал 2010 года в сумме 3 906 915 руб., в том числе: 2 221 205 руб. - по договору поручения, 1 004 468 руб. - по имуществу, переданному в рамках договора доверительного управления, 665 988 руб. - предъявлено подрядными организациями.

В уточнённой декларации за 1 квартал 2011 года в сумме 1 382 400 руб., в том числе: 325 368 руб. - по договору поручения, 1 010 021 руб. - по имуществу, переданному в рамках договора доверительного управления, 665 988 руб. - предъявлено при приобретении товаров, работ и услуг.

В уточнённой декларации за 2 квартал 2011 года в сумме 1 351 981 руб., в том числе: 22 335 руб. - по договору поручения, 1 266 784 руб. - по имуществу, переданному в рамках договора доверительного управления, 39 981 руб. - предъявлено при приобретении товаров, работ и услуг.

В уточнённой декларации за 3 квартал 2011 года в сумме 150 837 руб., в том числе: 40 067 руб. - по имуществу, переданному в рамках договора доверительного управления, 87 889 руб. - предъявлено при приобретении товаров, работ и услуг.

В уточнённой декларации за 4 квартал 2011 года в сумме 535 372 руб., в том числе: 19 602 руб. - по имуществу, переданному в рамках договора доверительного управления, 66 358 руб. - предъявлено подрядными организациями, 426 531 руб. - предъявлено при приобретении товаров, работ и услуг.

В уточнённой декларации за 1 квартал 2012 года в сумме 1 938 856 руб., в том числе: 7 304 руб. - по имуществу, переданному в рамках договора доверительного управления, 139 231 руб. - предъявлено подрядными организациями, 24 440 руб. - предъявлено при приобретении товаров, работ и услуг.

По итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2010 года Инспекцией приняты: решение от 09.10.2012 N 3.3-05/3621 "о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым, доначислен НДС в сумме 12 970 067 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 200 ООО руб. (с учётом смягчающих обстоятельств), начислены пени в размере 2 057 605 руб. 16 коп., а так же решение от 09.10.2012 N 3.3-05/2155 "об отказе в возмещении сумм НДС", которым Обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 3 877 153 руб.

По итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2011 года Инспекцией приняты: решение от 09.10.2012 N 3.3-05/669 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым установлено, что в нарушение пункта 2 статьи 171 НК РФ Обществом заявлены налоговые вычеты в сумме 1 359 518 руб., относящиеся к имуществу, переданному в доверительное управление; решение от 09.10.2012 N 3.3-05/107 "об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению", которым отказано в возмещении сумм НДС в размере 1 359 518 руб.; решение от 09.10.2012 N 3.3-05/39 "о возмещении частично суммы НДС", которым возмещен НДС в размере 22 882 руб.

По итогам камеральной проверки уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2011 года Инспекцией приняты: решение от 09.10.2012 N 3.3-05/670 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым установлено, что в нарушение пункта 2 статьи 171 НК РФ Обществом заявлены налоговые вычеты по НДС в сумме 1 329 100 руб., относящиеся к имуществу, переданному в доверительное управление; решение от 09.10.2012 3.3-05/108 "об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению" в размере 1 329 100 руб.; решение от 09.10.2012 N 3.3-05/40 "о возмещении частично суммы НДС", которым возмещен НДС в сумме 21 204 руб.

По итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2011 года Инспекцией приняты: решение от 09.10.2012 N 3.3-05/671 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому Обществом в нарушение пункта 2 статьи 171 НК РФ заявлены налоговые вычеты в сумме 127 956 руб., относящиеся к имуществу, переданному в доверительное управление; решение от 09.10.2012 N 3.3-05/109 "об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению" в размере 127 956 руб.; решение от 09.10.2012 N 3.3-05/41 "о возмещении частично суммы НДС", которым Обществу возмещен НДС в размере 22 881 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2011 года Инспекцией приняты: решение от 18.10.2012 N 3.3-05/3719 "о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым доначислен НДС в сумме 12 932 678 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 300 000 руб. (с учётом смягчающих обстоятельств), начислены пени в размере 834 109 руб. 87 коп.; решение от 18.10.2012 N 3.3-05/2163 "об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению", которым отказано в возмещении сумм НДС в размере 535 372 руб.

По итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2012 года Инспекцией приняты: решение от 23.10.2012 N 3.3-05/691 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Обществом в нарушение пункта 2 статьи 171 НК РФ заявлены налоговые вычеты в сумме 170 975 руб., относящиеся к имуществу, переданному в доверительное управление; решение от 23.10.2012 N 3.3-05/113 "об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению" (далее - решение N 3.3-05/113), которым было отказано в возмещении сумм НДС в размере 170 975 рублей; решение от 23.10.2012 N 3.3-05/45 "о возмещении частично суммы НДС", которым Обществу возмещен НДС в размере 22 881 руб.

Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Карелия решениями от 11.01.2013 N 13-11/00164, N 13-11/00165, N 13-11/00166, N 13-11/00167, N 13-11/00168, N 13-11/00169 оставило апелляционные жалобы Общества без удовлетворения, а решения Инспекции - без изменения (том 3 листы 6-29).

На основании вступивших в законную силу решений N 3.3-05/3621 от 09.10.2012, N 3.3-05/3719 от 18.10.2012 Инспекцией выставлены требования NN 160 и 161 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 16.01.2013 (том 3 листы 2-5).

Не согласившись с решениями от 09.10.2012 N 3.3-05/3621, N 3.3-05/669, N 3.3-05/670, N 3.3-05/671, N 3.3-05/2155, N 3.3-05/107, N 3.3-05/108, N 3.3-05/109, от 18.10.2012 N3.3-05/3719, N3.3-05/2163, от 23.10.2012 N3.3-05/691, N3.3-05/113 и требований N 160, N 161, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, правомерно исходил из следующего.

Как видно из материалов дела, 01.11.2010 между Обществом ООО "Гостиница "Онего Палас" заключен договор доверительного управления имуществом за N 10/11/01. В этот же день имущество (гостиничный комплекс) передано Доверительному управляющему по акту приема-передачи. Договор доверительного управления зарегистрирован Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Карелия 01.06.2011 за N10-10-01/122/2010-376.

Являющееся предметом договора доверительного управления имущество (нежилые помещения общей площадью 14231,9 кв. м) расположено по ул. Куйбышева, 26 в г. Петрозаводске.

По мнению Инспекции, передав свои правомочия по договору другому лицу, собственник утратил их на определенный срок и уже не может прибегнуть к их реализации. На основании изложенного, налоговый орган пришёл к выводу, что у налогоплательщика нет права на вычет сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), а также предъявленных подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) по выполненным работам при проведении капитального строительства переданного в доверительное управление имущества. В соответствии со статьёй 174.1 НК РФ право на налоговые вычеты имеет доверительный управляющий, а не учредитель управления.

Судом первой инстанции, правомерно отклонена данная позиция с учетом следующего.

На ООО "Гостиница "Онега Палас" (доверительный управляющий) в силу договора доверительного управления возложено управление недвижимым имуществом, принадлежащим ООО "Онега Палас". Доверительный управляющий выступает в интересах Общества в гражданско-правовых отношениях по использованию гостиничного комплекса.

По условиям договора доверительного управления ООО "Онега Палас" (учредитель управления) передает ООО "Гостиница "Онего Палас" (доверительный управляющий) принадлежащее ему на праве собственности недвижимое и движимое имущество в доверительное управление, а доверительный управляющий обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления на условиях, установленных настоящим договором. Выгодоприобретателем по договору является учредитель доверительного управления. Передача имущества в доверительное управление осуществляется в целях увеличения дохода учредителя управления и поддержания имущества в надлежащем состоянии (пункт 2.9 договора). У Доверительного управляющего после передачи имущества возникла обязанность по управлению имуществом, направленная на эффективное осуществление хозяйственной деятельности от имени, в интересах Общества и за его счёт.

В соответствии с частью 1 статьи 1012 ГК РФ по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя). Данная правовая норма прямо оговаривает, что передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

В абзаце 2 пункта 2 указанной статьи указано, что законом или договором могут быть предусмотрены ограничения в отношении отдельных действий по доверительному управлению имуществом. Следовательно, нормативно предусмотрена возможность установления в договоре доверительного управления отдельных ограничений в отношении полномочий доверительного управляющего.

Сделки с переданным в доверительное управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени, указывая при этом, что он действует в качестве такого управляющего. Это условие считается соблюденным, если при совершении действий, не требующих письменного оформления, другая сторона информирована об их совершении доверительным управляющим в этом качестве, а в письменных документах после имени или наименования доверительного управляющего сделана пометка "Д.У.". При отсутствии указания о действии доверительного управляющего в этом качестве доверительный управляющий обязывается перед третьими лицами лично и отвечает перед ними только принадлежащим ему имуществом (пункт 3 статьи 1012 ГК РФ).

Доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода. Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством или внереализационными расходами учредителя управления в зависимости от вида осуществленных расходов (пункт 3 статьи 276 НК РФ).

В соответствии со статьёй 1018 ГК РФ имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учёт.

При отражении в бухгалтерском учете операций по передаче учредителем управления имущества в доверительное управление и других операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, используется счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" (пункт 2 Указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утверждённых Приказом Минфина РФ от 28.11.2001 N 97н; далее - Приказ N97н).

Согласно пункту 4 Приказа N 97н передача объектов имущества в доверительное управление осуществляется учредителем управления по стоимости, по которой они числятся в бухгалтерском учете учредителя управления на дату вступления договора доверительного управления в силу.

Подтверждением получения имущества, переданного в доверительное управление, для учредителя управления является извещение об оприходовании имущества от доверительного управляющего или первичный учетный документ с пометкой "Д.У." (копия накладной, акт приема-передачи и т.п.).

Пунктом 7 указанного приказа предусмотрено, что при составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления в нее полностью включаются данные, представленные доверительным управляющим об активах, обязательствах, доходах, расходах и других показателях, путем суммирования аналогичных показателей.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное в доверительное управление), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, признаётся объектом обложения налогом на имущество. При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 378 Кодекса имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.

В соответствии с пунктом 5 статьи 276 Кодекса в случае возврата имущества при прекращении договора доверительного управления у учредителя управления не образуется дохода (убытка) независимо от возникновения положительной (отрицательной) разницы между стоимостью переданного в доверительное управление имущества на момент вступления в силу и на момент прекращения договора доверительного управления имуществом.

В пункте 6 Приказа N 97н предусмотрено, что в случае прекращения договора доверительного управления имуществом возвращенные учредителю управления объекты имущества учитываются им по дебету счетов 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 58 "Финансовые вложения" и др. в корреспонденции с кредитом счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" в той же оценке, по которой они были переданы в доверительное управление. Одновременно на суммы начисленной амортизации в рамках отдельного баланса производится запись по кредиту счетов 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" и дебету счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

С учетом общего смысла норм права, изложенных в главе 53 Гражданского кодекса Российской Федерации, под доверительным управлением законодатель понимает длящееся использование вверенного управляющему имущества в интересах собственника посредством осуществления ряда юридических и фактических действий в пределах определенного срока, по истечении которого предполагается возврат имущества собственнику. При этом только в бухгалтерском учёте передаваемое в доверительное управление имущество особым образом учитывается у доверительного управляющего, налоговые же обязательства по этому имуществу несёт его собственник, он же получает доходы от использования этого имущества, уплачивает налог на прибыль и налог на имущество. Следовательно, имущество, переданное по договору доверительного управления, используется для извлечения прибыли учредителем управления посредством привлечения специального субъекта.

Из материалов дела усматривается, что гостиничный комплекс относится к основным средствам, используемым при осуществлении деятельности, подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость, данное обстоятельство Инспекцией не оспаривается. Доходы, полученные в рамках договора доверительного управления имуществом, на основании пункта 3 статьи 276 НК РФ включаются в состав выручки учредителя доверительного управления.

Общество как собственник имущества имеет право на улучшение недвижимого имущества, его ремонт, на приобретение иного имущества (в том числе расходных материалов), необходимого для использования по прямому назначению переданного в доверительное управление объекта. При этом основополагающим фактом является не передача основного средства в доверительное управление, а дальнейшее использование переданного имущества в операциях, признаваемых объектом налогообложения. При этом не важно, сама организация использует это имущество в такой деятельности, либо привлекает для этого иного хозяйствующего субъекта посредством заключения договора доверительного управления. В любом случае это будет отвечать смыслу закона, поскольку вычеты будут предоставляться по операциям, связанным с облагаемыми НДС операциями либо собственнику имущества, который приобретает какие-либо материальные ценности для объекта, либо доверительному управляющему, который несёт расходы за счёт доходов от использования имущества, принадлежащего Обществу.

Спорное имущество (гостиничный комплекс), в отношении которого подрядными организациями выполнялись работы, для которого Обществом приобретались товары (работы, услуги), входит в состав основных средств заявителя, и отражается на специальном счёте, несмотря на передачу в доверительное управление имущество является собственностью Общества. Всё имущество посредством Доверительного управляющего используется в деятельности, облагаемой НДС, что не оспаривается Инспекцией.

В соответствии с пунктом 3.1.4 договора доверительного управления учредитель управления вправе при необходимости и по своему желанию проводить работы по капитальному ремонту, реконструкции, доукомплектованию имущества. Таким образом, указанные виды работ и доукомплектование имущества выходят за рамки исполнения доверительным управляющим договора доверительного управления имуществом.

Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ с 01.01.2006 введена в действие статья 174.1 НК РФ, определяющая особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций в соответствии с договором доверительного управления.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 174.1 Кодекса при совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом на участника товарищества, концессионера или доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные настоящей главой.

Из указанной нормы следует, что доверительный управляющий тогда является налогоплательщиком НДС и имеет право на налоговые вычеты, когда совершает операции в соответствии с договором доверительного управления.

При таких обстоятельствах положения пункта 3 статьи 174.1 НК РФ в данном случае применению не подлежат.

Статья 174.1 не исключает право собственника имущества (учредителя управления) заявить налоговые вычеты при наличии оснований, предусмотренных НК РФ.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по правилам статьи 166 НК РФ, на установленные статьёй 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса налоговому вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) или имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) возмещению не подлежат, а должны учитываться в стоимости товаров (работ, услуг), в следующих случаях:

1) приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3) приобретения товаров (работ, услуг), лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Кодекса, если иное не установлено настоящей главой;

Заявленные Обществом вычеты соответствуют требованиям подпункта 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ (имущество и работы приобретены для осуществления операций, подлежащих обложению НДС), предусмотренные пунктом 2 статьи 170 НК РФ основания для учёта НДС в стоимости товаров (работ, услуг) отсутствуют.

Соблюдение Обществом порядка применения налоговых вычетов, предусмотренного статьёй 172 НК РФ - наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур; отражение в учете работ (услуг) по ремонту имущества, товарно-материальных ценностей, необходимых для доукомплектования имущества, Инспекцией не оспаривается.

Доказательства того, что указанные выше расходы учредителя управления в отношении имущества, переданного по договору доверительного управления, по которым были заявлены спорные налоговые вычеты, понесены доверительным управляющим, а также, что им заявлены налоговые вычеты по НДС по этим же расходам, налоговым органом не представлены.

При таких обстоятельствах решения Инспекции в части отказа в предоставлении налоговых вычетов, заявленных по приобретённым товарам и работам, относящимся к переданному в доверительное управление имуществу, по суммам, предъявленным подрядными организациями, правомерно признаны судом незаконными.

Указание заинтересованного лица на то, что передача основных средств в доверительное управление не является реализацией, не соответствует положениям НК РФ, ГК РФ и противоречит фактическим обстоятельствам. Использование доверительным управляющим спорного имущества для осуществления операций, которые признаются реализацией товаров (работ, услуг), Инспекцией не оспаривается.

Кроме того, при вынесении решения в данной части Инспекцией не учтено следующее.

Возникновение обязанности по уплате налога законодательство о налогах и сборах связывает с наличием у налогоплательщика объекта налогообложения (пункт 1 статьи 38 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.

Согласно статье 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги, следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачёту суммы НДС должна быть предусмотрена законом.

В силу пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:

1) передачи имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов, а также передачи недвижимого имущества на пополнение целевого капитала некоммерческой организации.

2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 настоящего пункта; передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц; передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

3) в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

4) изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

5) дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса.

6) в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Таким образом, передача имущества в доверительное управление к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 НК РФ, не относится.

Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 2196/10 по делу N А09-1069/2008 круг лиц, на которых возложена обязанность по восстановлению ранее заявленного к вычету налога, установлен статьёй 170 НК РФ и не подлежит расширительному толкованию. Следовательно, в иных случаях обязанность восстанавливать "входной" НДС у налогоплательщика отсутствует. Если соответствующая операция в данной статье не указана, при разрешении вопроса о наличии обязанности по восстановлению НДС положения статей 39 и 146 НК РФ неприменимы.

Как следует из содержащейся в указанном постановлении правовой позиции ВАС РФ, то обстоятельство, что передача имущества по договору доверительного управления в соответствии со статьями 39 и 146 НК РФ не является реализацией, свидетельствует лишь о том, что такая передача не образует объекта обложения налогом на добавленную стоимость. При этом операции, осуществляемые с использованием этого имущества в рамках договора доверительного управления, признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость, что признано ответчиком в оспариваемых решениях.

Судом правомерно указано, что процедура восстановления ранее правомерно возмещённого налога на добавленную стоимость (уплата его в бюджет) направлена на соблюдение баланса интересов лица, из чьего владения имущество выбывает, приобретателя имущества и бюджета. Первоначальный приобретатель имущества, ранее возместивший НДС со стоимости основных средств, восстанавливает его и уплачивает в бюджет, а новый приобретатель - получает право на соответствующий вычет. Таким образом, не происходит выпадение сумм НДС, восстановленного налогоплательщиком, из оборота между хозяйствующими субъектами, а целью восстановления налога не является пополнение бюджета.

Так, в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, покупатель имеет право на налоговый вычет.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ, не включаются в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежат налоговому вычету у принимающей организации (в том числе участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища) в порядке, установленном главой 21 Кодекса.

Предусмотренной подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ обязанности корреспондирует пункт 11 статьи 171 Кодекса, предоставляющий право налогоплательщику, получившему в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права, получить вычет по НДС в суммах, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком).

В случае же с передачей имущества в доверительное управление такое положение отсутствует, у доверительного управляющего, несмотря на то, что он получил имущество для использования в налогооблагаемой деятельности, право на получение налогового вычета по этому имуществу не возникает, при расторжении договора доверительного управления учредитель управления вновь возместить налог не сможет. Такая ситуация противоречит экономическому смыслу процедуры предъявления налога к вычету и его восстановления в предусмотренных законом случаях.

На основании вышеизложенного НДС ранее правомерно принятый Обществом к вычету при приобретении недвижимого имущества не подлежит восстановлению в случае передачи этого имущества в доверительное управление.

Правомерно отклонена позиция налогового органа о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС, уплаченных в рамках договора поручения.

01.02.2010 между ООО "Онега Палас" (доверитель) и ООО "Гостиница "Онега Палас" (поверенный) заключен договор поручения (том 3 листы 80-81), согласно которому доверитель в письменном виде даёт поручения поверенному приобрести имущество, а поверенный принимает на себя обязательство приобрести имущество за счёт средств поверенного, срок действия договора установлен до 30.06.2011. По условиям договора доверитель возмещает поверенному полностью сумму, израсходованную им на приобретение имущества в рамках договора поручения после предоставления поверенным отчёта о проделанной работе и принятия этого отчёта доверителем.

В соответствии с пунктом 1 статьи 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя. Договор поручения может быть заключен с указанием срока, в течение которого поверенный вправе действовать от имени доверителя, или без такого указания (пункт 2 статьи 971 ГК РФ). Пунктом 1 статьи 973 ГК РФ предусмотрено, что поверенный обязан исполнять данное ему поручение в соответствии с указаниями доверителя, которые должны быть правомерными, осуществимыми и конкретными.

Таким образом, в рамках договора поручения поверенный не располагает какой-либо степенью свободы, в сделках он выступает не от своего имени, а от имени доверителя, обязан чётко выполнять данное ему поручение за счёт средств доверителя, представлять доверителю отчёты и в полном объёме передать доверителю приобретённое имущество. При этом по условиям заключенного сторонами договора доверитель должен давать дополнительные поручения поверенному в письменном виде о приобретении какого-либо имущества, при этом предмет договора никоим образом не привязан к имуществу, в дальнейшем переданному в доверительное управление.

В отличие от договора поручения в силу главы 53 ГК РФ по договору доверительного управления доверительный управляющий не является представителем собственника имущества, действует от своего имени и по своему усмотрению в интересах собственника имущества, лишь указывая при совершении сделок, что он является доверительным управляющим, отчёты учредителю управления не представляет, приобретенное имущество передаёт по окончании действия договора доверительного управления.

В оспариваемых решениях вывод о неисполнении сторонами договора поручения отсутствует, из представленных в материалы дела документов видно, что условия договора поручения сторонами исполнялись, доказательства того, что приобретение товарно-материальных ценностей осуществлялось не в рамках договора поручения, а при исполнении договора доверительного управления, Инспекцией не представлены, в первичных документах имеется ссылка на договор поручения, отметка "Д.У." в отношении поверенного отсутствует.

Кроме того, как правомерно указывает заявитель, действия Доверительного управляющего строго ограничены управлением конкретного имущества, уже переданного Доверительному управляющему. Функции же ООО "Гостиница "Онего Палас" как поверенного иные - приобрести для Общества товары, работы, услуги, имущественные права, то есть новые объекты, которые в доверительное управление не передавались.

Вывод заинтересованного лица о фактическом прекращении действия договора поручения (в силу пункта 2.1 договора) с момента заключения сторонами договора доверительного управления не основан на нормах ГК РФ и противоречит фактическим обстоятельствам.

Согласно статье 450 ГК РФ расторжение договора возможно по соглашению сторон, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другими законами или договором, а в установленных законом случаях - по требованию одной из сторон по решению суда. В соответствии со статьёй 452 ГК РФ по общему правилу соглашение о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор.

Пунктом 1 статьи 977 ГК РФ предусмотрено, что договор поручения прекращается вследствие отмены поручения доверителем; отказа поверенного; смерти доверителя или поверенного, признания кого-либо из них недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим.

В установленном законом порядке договор поручения сторонами не расторгнут, предусмотренные законом основания для его прекращения отсутствуют.

В пункте 2.1 договора поручения указано, что поверенный обязуется передавать доверителю все приобретенное имущество при исполнении поручения в период действия договора поручения, представить поверенному первый отчёт о приобретённом имуществе и понесенных расходах, сумме израсходованных денежных средств представить доверителю до момента подписания договора доверительного управления, а в дальнейшем представлять отчёт ежемесячно, не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчётным.

Таким образом, в самом договоре поручения прямо предусмотрено, что он продолжает действовать и после подписания между сторонами договора доверительного управления, при этом меняется лишь порядок представления отчётов о приобретенном при исполнении поручений имуществе.

При таких обстоятельствах вывод Инспекции о прекращении действия договора поручения в момент подписания сторонами договора доверительного управления является неправомерным. Поскольку иные основания для отказа в применении Обществом налоговых вычетов в рамках договора поручения отсутствуют, оспариваемые решения в данной части являются незаконными.

Принимая во внимание, что обжалуемые решения признаны судом недействительными, требования, выставленные налоговым на их основании, так же подлежат признанию недействительными.

Суд апелляционной инстанции обращает вниманием, что доводы жалобы фактически повторяют позицию заинтересованного лица, изложенную в отзыве на заявление, и были подробно рассмотрены судом первой инстанции и им дана надлежащая оценка. Выводы суда первой инстанции относительно позиции налогового органа являются верными, оснований для их переоценки апелляционный суд не усматривает.

При изложенных выше обстоятельствах решение является законным и обоснованным, в силу чего отсутствуют основания для его отмены или изменения.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 28.05.2013 по делу N А26-600/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий

В.А. Семиглазов

Судьи

И.Д. Абакумова О.В. Горбачева