Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 октября 2013 г. N 13АП-18962/13

г. Санкт-Петербург

29 октября 2013 г.

Дело N А26-2425/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 29 октября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 октября 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей И. А. Дмитриевой, Е. А. Сомовой

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания И. Г. Брюхановой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-18962/2013) ООО "Технохит" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 11.07.2013 по делу N А26-2425/2013 (судья А. В. Подкопаев), принятое

по заявлению ООО "Технохит"

к Инспекции федеральной налоговой службы по г.Петрозаводску

о признании частично недействительным решения

при участии:

от заявителя: Шмидов А. Б. (доверенность от 03.06.2013)

от ответчика: Максимова Н. А. (доверенность от 28.12.2012 N 1.4-20/02)

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Технохит" (ОГРН 1071001002115, место нахождения: 185000, Республика Карелия, город Петрозаводск, улица Максима Горького, дом 25; далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску (место нахождения: 185031, Республика Карелия, город Петрозаводск, улица Московская, дом 12а; далее - инспекция, налоговый орган) от 04.02.2013 N 4.5-33 в части доначисления 2 108 135 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за третий и четвертый кварталы 2009 года, за четвертый квартал 2011 года.

Решением от 11.07.2013 суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

В апелляционной жалобе и дополнениях к ней общество, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит решение суда от 11.07.2013 по настоящему делу отменить и принять новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, в случае если поставщик и покупатель договорились о том, что премия не изменяет цену товара, то налоговый орган не вправе самостоятельно квалифицировать такую выплату в качестве скидки, изменяющей стоимость товара. Как указывает заявитель, заключенный им с контрагентом договор поставки от 01.10.2007 N 09-10/07 не предусматривает, что выплаты, произведенные поставщиком покупателю, влияют на цену товара в сторону ее уменьшения.

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал апелляционную жалобу и дополнения к ней.

Представитель инспекции возражал против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

В судебном заседании от 23.10.2013 судом апелляционной инстанции в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 29.10.2013.

После перерыва судебное разбирательство продолжено в том же составе суда с участием тех же представителей сторон.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как усматривается из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Технохит" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, кроме налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.08.2012.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 27.12.2012 N 4.5-435 и с учетом представленных заявителем возражений вынес решение от 04.02.2013 N 4.5-33 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту первому статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 17 571 руб. 84 коп. штрафа за неполную уплату НДС за второй, третий кварталы 2010 года, за четвертый квартал 2011 года, в виде взыскания 892 руб. штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2011 год, по статье 123 НК РФ в виде взыскания 15 082 руб. 22 коп. штрафа за неправомерное неперечисление в установленный законодательством срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом (листы дела 71-104, 24-60). Этим же ненормативным актом инспекция предложила налогоплательщику уплатить 2 114 185 руб. НДС, 44 600 руб. налога на прибыль, а также 417 316 руб. 44 коп. пеней за несвоевременную уплату названных налогов и НДФЛ.

Общество обжаловало решение налогового органа в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия (далее - управление).

Решением от 20.03.2013 N 13-11 управление оставило ненормативный акт инспекции без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения (листы дела 20-23).

Не согласившись с законностью решения налогового органа в части доначсиления 2 108 135 руб. НДС за третий и четвертый кварталы 2009 года, четвертый квартал 2011 года, ООО "Технохит" обратилось в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении предъявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что выплата поставщиком (ООО "Техноград") стимулирующего премирования вследствие выполнения условий договоров поставки представляет собой меру, направленную на стимулирование заявителя в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества товара. Поскольку, как указал суд, премии непосредственно связаны с поставками товаров, они также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, влияющих на налоговую базу по НДС. По мнению суда первой инстанции, в результате выплаты поставщиком премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в соответствии с договором поставки и дополнительными соглашениями к нему, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиком налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров. В связи с этим суд согласился с позицией инспекции о том, что размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных налогоплательщиком, подлежит пропорциональному уменьшению в спорных налоговых периодах. С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к выводу о законности доначисления налоговым органом обществу 2 108 135 руб. НДС за третий и четвертый кварталы 2009 года, за четвертый квартал 2011 года.

Изучив материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав мнение представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает судебный акт подлежащим отмене в силу следующего.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом первым статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта первого статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Следовательно, для предъявления сумм НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы НДС.

Как следует из материалов дела, между ООО "Техноград" (поставщик) и обществом (покупатель) заключен договор от 01.10.2007 N 09-10/07, согласно которому поставщик обязался передавать товары в собственность покупателя в соответствии с его заявками, а покупатель обязался принимать и оплачивать товары на условиях и в сроки, установленные договором (листы дела 130-132).

Дополнительным соглашением от 01.10.2007 N 1 к договору стороны оговорили, что поставщик выплачивает покупателю за счет собственных средств денежную премию стимулирующего характера при условии достижения покупателем требуемого объема закупок по договору (листы дела 143-144).

Аналогичные по своей правовой природе дополнительные соглашения к договору подписаны его участниками 02.01.2008, 31.12.2008, 02.01.2011 (листы дела 145-150).

Приложениями к дополнительным соглашениям стороны договора предусмотрели требуемый объем закупок и соответствующий размер премии за спорные периоды, придя к тому, что премирование не является объектом обложения НДС (листы дела 133-137).

Протоколом от 30.09.2009 к дополнительному соглашению N 3 от 31.12.2008 к договору определено, что объем закупок покупателя у поставщика товаров в период с 01.07.2009 по 30.09.2009 составил 21 294 284 руб. 62 коп. (без учета НДС), стимулирующее премирование за названный период - 3 100 000 руб. (лист дела 140).

Протоколом от 31.12.2009 к дополнительному соглашению N 3 от 31.12.2008 к договору поставки установлено, что объем закупок покупателя у поставщика товаров в период с 01.10.2009 по 31.12.2009 составил 39 045 012 руб. 61 коп. (без учета НДС), стимулирующее премирование за этот период - 5 000 000 руб. (лист дела 139).

В протоколе от 31.12.2011 к дополнительному соглашению N 3 от 01.01.2011 к договору поставки отражено, что объем закупок покупателя у поставщика товаров в период с 01.01.2011 по 31.12.2011 составил 204 275 183 руб. 94 коп. (без учета НДС), стимулирующее премирование за приведенный период - 5 720 000 руб. (лист дела 138).

Оценив вышеперечисленное, инспекция посчитала, что в результате выплаты контрагентом заявителю стимулирующего премирования по итогам отгрузок товара за соответствующий период, определяемый в дополнительных соглашениях к договору поставки, происходит уменьшение стоимости товара и, как следствие, влечет обязательную корректировку поставщиком налоговой базы по НДС по таким операциям. В этой связи размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах.

Суд первой инстанции признал такую позицию проверяющих обоснованной, отвечающей нормам налогового законодательства.

Однако, по мнению апелляционного суда, подобный вывод суда сделан без учета следующих фактических обстоятельств дела.

В силу статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается только в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Таким образом, изменение цен на поставляемый товар после их согласования сторонами не допускается иначе как в случаях, установленных непосредственно в договоре или же в императивных нормах гражданского законодательства.

Согласно пункту третьему договора поставки общее количество и стоимость товара договором не ограничены. Все товары, переданные покупателем поставщику в течение срока действия договора, будут считаться поставленными на условиях договора, если иное не будет оговорено в отношении отдельных конкретных товаров.

В настоящем споре налоговый орган не представил доказательств того, что заявитель получал от поставщика стимулирующее премирование за объем закупленных товаров, повлиявшее в конечном счете на стоимость приобретенного товара.

Из ранее представленных, а также приобщенных апелляционным судом первичных документов однозначно вытекает следующее: условия договора поставки, дополнительных соглашений к нему и приложений не предусматривают изменение цены поставленных товаров в результате выплаты поставщиком покупателю стимулирующего премирования; подписанные сторонами протоколы не содержат оговорок об изменении цены поставленных ранее товаров; документы по возврату товаров налогоплательщиком в адрес поставщика в периодах, следующих за периодом, по итогам которого обществу выплачены премии, подтверждают, что возврат товара (обратная реализация) осуществлялся по цене первоначального приобретения, а не с учетом получаемых налогоплательщиком выплат стимулирующего характера.

Содержание сложившихся между участниками договора взаимоотношений также однозначно свидетельствуют о том, что хозяйствующие субъекты в принципе, не рассматривали факт выплаты спорных премий обществу как основание изменения цен на отгруженные товары, требующего корректировки как гражданско-правовых, так и налоговых обязательств.

Следует учитывать и то, что изменение стоимости поставленных покупателю товаров влечет необходимость отражения указанного обстоятельства обеими сторонами договора поставки в согласованных и одинаковых размерах, а не различным образом у поставщика и покупателя. Поэтому до момента действительного согласования сторонами договора изменения цен на поставленный товар и оформления поставщиком скорректированных счетов-фактур с отражением информации об измененной цене товара, оснований для корректировки покупателем налоговых вычетов по НДС не возникает.

В данном случае документального подтверждения получения обществом от своего контрагента первичных документов иного содержания в отношении уже состоявшихся операций налоговый орган не представил.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание и то, что в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция не предприняла никаких мер по выяснению, каким образом спорные сделки приняты ООО "Техноград" для целей бухгалтерского и налогового учета, уменьшалась ли им сумма уплаченного в бюджет НДС после выплаты контрагенту стимулирующего премирования либо последнее включалось в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль, имеются ли расхождения в первичных документах общества по сделке с первичными документами продавца. То есть, налоговый орган не выяснил именно те обстоятельства, которые свидетельствовали бы о достигнутом между сторонами соглашения об изменении цены договора и, как следствие, о законности позиции проверяющих о неправомерном завышении заявителем налоговых вычетов по НДС.

На наличие таковых налоговый орган не сослался в ходе всего судебного разбирательства.

Поэтому возложение на общество обязанности по уплате НДС в рассматриваемом случае приведет к искажению действительного экономического смысла хозяйственной операции, к необходимости корректировки поставщиком своих обязательств в отсутствие на то соответствующей воли, создаст такую ситуацию, при которой общество, выполняя решение инспекции, обязано будет уменьшить размер предъявленного ему НДС к вычету, а его контрагент вправе будет отказаться от изменения суммы уплаченного налога, ссылаясь на отсутствие уменьшения цены сделки, что повлечет двойное налогообложение одной и той же сделки.

Кроме того, как уже приводилось выше, порядок принятия НДС к вычету регламентирован положениями статей 171 и 172 НК РФ. Именно выполнение условий, закрепленных в этих нормах, является необходимым и достаточным основанием для вычета НДС налогоплательщиком.

В настоящем споре материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что все обязательные требования для принятия НДС к вычету заявитель выполнил в полном объеме в налоговых периодах приобретения соответствующих товаров для их последующей перепродажи, то есть в целях осуществления операций, облагаемых НДС, подтвердив это достоверными первичными документами.

В связи с этим суд апелляционной инстанции полагает, что у общества не возникло обязанности восстановить суммы НДС, правомерно предъявленные им к вычету при приобретении товаров при последующем получении стимулирующего премирования, не влияющего на цену таких товаров.

Более того, в 2009 году налоговое законодательство не закрепляло обязанности налогоплательщика по восстановлению принятых к вычету сумм НДС, применительно к рассматриваемому делу - изменение стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения в случае уменьшения их цены.

Соответствующие изменения были внесены Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ и вступили в силу с 01.10.2011.

Однако законодательные поправки в положения пункта третьего статьи 170 НК РФ также не свидетельствуют о возникновении у покупателя обязанности по корректировке налоговых вычетов по НДС в случае, когда цена отгруженных поставщиком товаров не изменялась.

По смыслу статей 168, 169, 170 (подпункт четвертый пункта 3) после 01.10.2011 корректировка сторонами договора купли-продажи налоговой базы и вычетов по НДС должна осуществляться только в случае изменения сторонами цены конкретных единиц отгруженных товаров, подтвержденного договором (иным соглашением сторон) и/или первичными документами, свидетельствующими о таком изменении цены. В ином случае у покупателя отсутствуют правовые основания и фактическая возможность осуществить корректную корректировку (восстановление) вычетов по НДС. До согласования изменения цен на конкретные товары с поставщиком покупатель не может достоверно определить, на цену реализации каких товаров и в каком конкретно размере могла повлиять выплаченная поставщиком премия.

В условиях состязательности процесса (статья 9 АПК РФ) и как заинтересованная сторона по делу налоговый орган не представил никакого документального подтверждения достижения участниками договора поставки обоюдного согласия на уменьшение стоимости полученного налогоплательщиком товара ввиду выплаты ему поставщиком стимулирующего премирования.

При таком положении апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии у налогового органа правовых и фактических оснований для доначисления налогоплательщику спорной суммы НДС.

Несостоятельной представляется ссылка инспекции, содержащаяся в оспоренном решении, на постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 N 11637/11 и от 22.12.2009 N 11175/09, поскольку указанные судебные акты основаны на иных обстоятельствах, нежели имеющие место в рамках настоящего дела.

Учитывая изложенное, решение суда подлежит отмене с вынесением нового судебного об удовлетворении требований общества.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по заявлению в размере 2000 руб. и по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб. относятся на инспекцию.

При обращении в апелляционный суд общество излишне уплатило 1000 руб. государственной пошлины, которая подлежит возврату из федерального бюджета в установленном законом порядке.

Руководствуясь статьями 269 пункт 2, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 11.07.2013 по делу N А26-2425/2013 отменить.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г.Петрозаводску от 04.02.2013 N 4.5-33 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, 4 квартал 2011 года в сумме 2 108 135 руб.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г.Петрозаводску в пользу общества с ограниченной ответственностью "Технохит" (ОГРН 1071001002115, место нахождения: 185000, Республика Карелия, г. Петрозаводск, ул. Максима Горького, д.25) 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе, перечисленной по платежным поручениям от 16.04.2013 N 379, от 19.07.2013 N 982.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Технохит" (ОГРН 1071001002115, место нахождения: 185000, Республика Карелия, г. Петрозаводск, ул. Максима Горького, д.25) из федерального бюджета 1 000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины по апелляционной жалобе, перечисленной по платежному поручению от 19.07.2013 N 982.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

И.А. Дмитриева Е.А. Сомова