Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 октября 2013 г. N 13АП-20537/13

г. Санкт-Петербург

31 октября 2013 г.

Дело N А21-4133/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 октября 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачева О.В.

судей Будылева М.В., Загараева Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания И. Г. Брюхановой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-20537/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 29.07.2013 по делу N А21-4133/2013 (судья И. С. Сергеева), принятое

по заявлению ООО "Балтсистем"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области

о признании недействительным (в части) решения от 05.02.2013 N 477

при участии:

от заявителя: Урсакий В. В. (доверенность от 15.05.2013)

от ответчика: не явился (извещен)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Балтсистем" (ОГРН 1043902824811, место нахождения: Калининградская область, г. Полесск, ул. Железнодорожная, д. 24, далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области (ОГРН 1043917999993, место нахождения: Калининградская область, г. Гурьевск, ул. Крайняя, д. 1, далее - Инспекция, налоговый орган), от 05.02.2013 N 477 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления ЕН по УСН в сумме 544 061 рубль, пени в сумме 107 533,37 рублей, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 84 630,20 рублей.

Решением суда первой инстанции от 29.07.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить, и отказать Обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.

В судебном заседании представитель Общества с жалобой не согласился, просил решение суда оставить без изменения.

Инспекция, уведомленная о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, своих представителей в судебное заседание не направила, что в силу ст. 156 АПК РФ не является процессуальным препятствием для рассмотрения жалобы по существу.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела налоговым органом в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 04.12.2012 N 72.

На акт проверки представлены возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение от 05.02.2013 N 477 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 114 031 руб. и пунктом 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 7 550 руб. Указанным решением Обществу доначислены: единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 691 061 руб., пени по этому налогу в сумме 165 563 руб., а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 708 руб.

Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления ФНС по Калининградской области от 16.04.2013 N ЗС-06-13/05355 частично удовлетворена.

Решение Инспекции изменено путем уменьшения начисленного ЕН, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на сумму 147 000 руб., а также сумм пени и штрафа, приходящихся на отмененную часть налога. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба заявителя без удовлетворения.

Общество, считая решение инспекции не соответствующим требованиям действующего законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, указал что у инспекции отсутствовали правовые основания для исключения из состава расходов затрат налогоплательщика и начисления ЕН по КСН, соответствующих пени и санкций.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, Общество с 2004 года применяет специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения, на основании уведомления N 489/4 от 02.08.2004, с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

В ходе проверки инспекцией не приняты затраты общества в размере 390 000 руб. за 2009 год и в сумме 2 330 000 рублей за 2010 год, как не подтвержденные документально.

Указанные обстоятельства явились основанием для доначисления ЕН по УСН в сумме 544 061 рубль, соответствующих пени и налоговых санкций.

1. Как следует из материалов дела налогоплательщиком в ходе проведения проверки не представлены документы, подтверждающие расходы Общества в сумме 390 000 рублей. Указанное обстоятельство явилось основанием для вывода налогового органа о документальном подтверждении расходов.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции Обществом представлены документы в обоснование произведенных расходов.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что между Обществом (Заказчик) и ООО "Нимб Проект" (Подрядчик) заключен договор N 46/07 от 29.05.2007, в соответствии с которым Заказчик поручает и финансирует, а Подрядчик принимает на себя выполнение следующих работ: "Рабочий проект мебельной фабрики по ул. Железнодорожной в г. Полесске Калининградской области". Стоимость работ по договору установлена в сумме 1 300 000 руб.

В силу пункта 3.2 договора Заказчик обязуется в течение 5 банковских дней после подписания договора перечислить Подрядчику в порядке предварительной оплаты аванс в размере 30% от стоимости работ, что составляет 390 000 руб.

Платежными поручениями от 30.05.2007 N 97 на сумму 100 000 руб., от 22.08.2007 N 173 на сумму 150 000 руб., от 31.10.2007 N 18693 на сумму 140 000 руб. денежные средства в общей сумме 390 000 руб. были перечислены заявителем на расчетный счет ООО "Нимб-Проект".

Согласно представленному в материалы дела акту N 46/07 от 01.08.2009 сдачи-приемки продукции по договору N 46/07 от 29.05.2007, стороны подтвердили, что проектная документация соответствует заданию, удовлетворяет условиям договора и в надлежащем порядке оформлена. Выполнено работ за период проектирования на сумму 390 000 руб.

По накладной N 46/07 от 01.08.2009 рабочий проект был передан ООО "Нимб-Проект" заявителю.

Выполненный ООО "Нимб-Проект" рабочий проект мебельной фабрики по ул. Железнодорожной, 24 в г. Полесске представлен в материалы дела.

В соответствии с п. 1 ст. 346.14 Кодекса объектом налогообложения по УСН признаются, в том числе доходы, уменьшенные на величину расходов.

Статьей 316.16 Кодекса установлено, что налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на расходы, поименованные в указанной статье.

В пункте 1 статьи 346.16 НК РФ установлен перечень расходов, подлежащих учету при исчислении единого налога. В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 268 и 269 НК РФ при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на расходы обязан обосновать экономическую обоснованность своих расходов, документально их подтвердить и доказать их связь с деятельностью, направленной на получение дохода.

Суд первой инстанции, оценив представленные налогоплательщиком доказательства, правомерно сделал вывод о документальном подтверждении и экономической обоснованности расходов на изготовление "Рабочий проект мебельной фабрики по ул. Железнодорожной в г. Полесске Калининградской области" в сумме 390 000 рублей.

Налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции о документальном подтверждении налогоплательщиком произведенных расходов.

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав (пункт 2 статьи 346.17).

Таким образом, для признания в расходах стоимости услуги необходимо выполнение следующих условий:

а) услуги были оплачены;

б) услуги были оказаны.

Материалами дела установлено, что Обществом платежными поручениями от 30.05.2007 N 97 на сумму 100 000 руб., от 22.08.2007 N 173 на сумму 150 000 руб., от 31.10.2007 N 18693 на сумму 140 000 руб. перечислен аванс в счет оплаты заказанных услуг (работ).

Обязанность Общества по уплате аванса подрядчику установлена договором.

Первое условие налогоплательщиком выполнено: услуги оплачены, то есть обязательство приобретателя товаров (работ, услуг), непосредственно связанное с оказанием услуги, исполнено в 2007 г. (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

В целях учета предоплаты в расходах для целей УСН необходимо также фактическое выполнение работ или оказание услуг, подтвержденное документально.

Материалами дела установлено, что оказание услуг по подготовке рабочего проекта фактически осуществлено контрагентом в 2009 году, что подтверждено актом от 01.08.2009.

Налогоплательщик в 2007 году не учитывал стоимость услуг в сумме 390 000 рублей, оплаченную авансом, так как услуги в этом налоговом периоде (2007 год) не были оказаны, соответственно, расходы не относились к этому налоговому периоду.

Поскольку расходы относятся (услуги оказаны, акт подписан в 2009 г.) к 2009 году, данный вид расходов предусмотрен п. 1 ст. 346.16 НК РФ, расходы в сумме 390 000 рублей соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ) судом первой инстанции сделан правильный вывод об отсутствии у налогового органа правовых оснований для отказа в принятии спорных расходов и доначислении ЕН по УСН за 2009 год, соответствующих пени и налоговых санкций.

Ссылки инспекции на пп. 1 п. 1 ст. 346.17 НК РФ отклоняются апелляционным судом.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей: материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов), а также расходы на оплату труда - в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц.

Согласно пункту 1 статьи 307 Гражданского кодекса Российской Федерации, в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в настоящем Кодексе.

В силу пункта 1 статьи 408 ГК РФ надлежащее исполнение прекращает обязательство.

Поскольку согласно статье 408 ГК РФ обязательство прекращается надлежащим исполнением, то, при перечислении авансовых платежей в установленный договором срок, без встреченного исполнения стороной обязательство не может быть признано исполненным.

Таким образом, перечисление аванса само по себе без встречного исполнения не может быть признано оплатой в соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ.

Анализ вышеуказанных норм материального права позволяет сделать вывод о том, что аванс не является самостоятельным видом расходов, учет которых может быть произведен в соответствии со ст. 346.16 НК РФ.

Из диспозиции статьи 346.17 НК РФ также следует, что налогоплательщик вправе принять к учету спорные расходы только после прекращения обязательств исполнением, то есть после составления акта приемки услуг, работ.

Признавая обязанность по документальному подтверждению права на налоговый вычет в порядке, установленном главой 21 Кодекса, вместе с тем Президиум отмечает, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.

Доводы налогового органа, основанные на том обстоятельстве, что в ходе проверки налогоплательщиком не представлено документальное подтверждение расходов подлежит отклонению.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 N 1621/11, в случаях, когда налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела.

Обязанность опровергнуть позицию налогоплательщика в силу требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налоговый орган.

Поскольку налоговым органом при рассмотрении дела в суде не опровергнуты доказательства соблюдения Обществом требований ст. 252 НК РФ, оснований для отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по данному эпизоду у суда первой инстанции не имелось.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

2. В ходе выездной налоговой проверки инспекцией сделан вывод о необоснованном включении налогоплательщиком в состав расходов 2010 года затрат на устройство подъездной временной дороги в сумме 2 330 000 рублей.

Основанием для отказа в признании расходами спорной суммы явился вывод налогового органа о наличии неустранимых противоречий в представленных документах: в договоре и календарном плане строительства мебельной фабрики не предусмотрены работы по устройству временной дороги, денежные средства, перечисленные по договору подряда не имеют расшифровки, в связи с чем отсутствуют доказательства оплаты спорных работ.

Материалами дела установлено, что между Обществом (Заказчик) и ООО "Вест строй инвест" (Подрядчик) заключен договор б/н от 01.08.2008, в соответствии с условиями которого (пункты 1.1, 1.3 договора) Заказчик поручает и финансирует, а Подрядчик принимает на себя выполнение следующих работ: строительство объектов мебельной фабрики по ул. Железнодорожной-24 в г. Полесске Калининградской области. Наименование и сроки выполнения работ определяются календарным планом и составляют неотъемлемую часть настоящего договора (Приложение 1).

Представленный в ходе проверки календарный план выполнения работ (приложение N 1 к договору) содержал в себе наименование и сроки выполнения работ, в котором не было предусмотрено выполнение подъездной временной дороги.

К апелляционной жалобе на решение инспекции налогоплательщиком представлено дополнительное соглашение от 01.07.2010 г. к договору б/н от 01.08.2008, в соответствии с которым сторонами были внесены изменения и дополнения в Приложение N 1 к договору и в календарный план выполнения работ были включены работы по подъездной временной дороге со сроком выполнения 01.08.2010 - 30.08.2010 с шифром работ "Полесск-ПВД".

В подтверждение факта выполненных работ Обществом представлены акт о приемке выполненных работ за август 2010 года от 18.08.2010 N 1 (по форме КС-2) по устройству временной подъездной дороги на сумму 2 330 000 руб., справку о стоимости выполненных работ и затрат от 18.08.2010 N 1 (по форме КС-3) на сумму 2 330 000 руб.; сводную ведомость сметной стоимости объектов (приложение N 2 к договору б/н от 01.08.2008), сметный расчет стоимости объекта строительства - подъездной дороги на сумму 2 330 000 руб.; акт от 18.08.2010 N 000005, счет от 18.08.2010 N 2356 на сумму 2 300 000 руб., платежные поручения, акт сверки взаимных расчетов за период с января 2010 года по декабрь 2011 года.

В ходе встречных мероприятий налогового контроля контрагентом ООО "Вест строй инвест" представлены аналогичные документы.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса.

Согласно пп. 21 п. 1 ст. 346.16 Кодекса налоговую базу уменьшают расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

К указанным расходам налогоплательщик вправе отнести затраты по пусконаладочным работам, проверке готовности указанных объектов к вводу в эксплуатацию посредством комплексного апробирования всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования, а также затраты на подготовку и освоение производства.

Устройство временной подъездной автодороги необходимо для реализации проекта " Строительство объектов мебельной фабрики".

Таким образом, расходы налогоплательщика на устройство временной подъездной автодороги на основании пп. 21 п. 1 ст. 346.16 НК РФ подлежат учету в расходах в целях налогообложения ЕН по УСН.

Произведенные Обществом расходы документально подтверждены и экономически обоснованны, что подтверждается представленными как в материалы дела, так и налоговому органу документами.

В пункте 2 статьи 346.17 НК РФ предусмотрено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

В качестве доказательств произведенной оплаты Обществом представлены платежные поручения на перечисление денежных средств ООО "Вест строй инвест" во исполнение обязательств по договору.

Доводы налогового органа о невозможности учета произведенных платежей в качестве оплаты работ по устройству временной дороги в связи с отсутствием соответствующего указания в назначении платежа правомерно отклонены судом первой инстанции.

Из представленного в материалы дела акта сверки взаимных расчетов за период с января 2010 года по декабрь 2011 года, подписанного сторонами по договору подряда б/н от 01.08.2008, выполненные работы по устройству подъездной временной дороги г. Полесск, ул. Железнодорожная, 24 в размере 2 330 000 руб. были оплачены заявителем полностью. Дата оплаты - 18.08.2010, что соответствует справке о стоимости выполненных работ по форме КС-3. Указанные обстоятельства отражены также и в акте сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2010.

Инспекцией в нарушение требований ст.65, 200 АПК РФ ни в суд первой инстанции, ни в апелляционный суд не представлено доказательств опровергающих как факт выполнения ООО "Вест строй инвест" работ по устройству временной дороги, так и факт оплаты произведенных работ в сумме 2 330 000 рублей.

При таких обстоятельствах следует признать правомерным вывод суда первой инстанции о том, что расходы Общества по оплате работ по устройству временной дороги документально подтверждены и экономически обоснованны, в связи с чем решение Инспекции признано недействительным в соответствующей части.

Доводы апелляционной жалобы о наличии противоречий в сводных ведомостях и календарном плане строительства, являющихся приложением к договору подряда, подлежат отклонению, поскольку указанные обстоятельства не исключают факта выполнения спорных работ и их оплаты.

Ссылки инспекции на непредставление Обществом в ходе проверки дополнительного соглашения от 01.07.2010 к договору подряда от 01.08.2008, которым внесены изменения в календарный план выполнения работ, подлежат отклонению.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела дополнительное соглашение к договору Обществом представлено в Управление ФНС России по Калининградской области в качестве приложения к апелляционной жалобе, однако не было учтено при принятии решения вышестоящим органом.

В пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 определено, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Материалами дела подтверждено, соблюдение Обществом принципа раскрытия доказательств на стадии досудебного разрешения налогового спора, путем предоставления дополнительного соглашения в Управление ФНС России по Калининградской области.

При таких обстоятельствах, факт непредставления налогоплательщиком рассматриваемого документа во время проведения мероприятий налогового контроля, не исключает его оценке как вышестоящим органом, так и судом.

Вместе с тем, налоговому органу судом первой инстанции была предоставлена возможность сбора доказательств, опровергающих представленный документ. Однако, доказательств опровергающих заключение дополнительного соглашения к договору подряда в материалы дела налоговым органом не предоставлено.

Доводы жалобы о невозможности идентификации произведенных Обществом платежей правомерно отклонены судом первой инстанции.

Кроме того, налоговым органом в материалы дела не представлены доказательства повторного учета спорной суммы расходов в 2011 году после введения в эксплуатацию законченных строительством объектов мебельной фабрики.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 29.07.2013 по делу N А21-4133/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева