Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июня 2007 г. N 17АП-3351/07

г. Пермь

26 июня 2007 г.

Дело N А50-19246/06-С6

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Нилоговой Т.С.,

судей Осиповой С.П.,

Щеклеиной Л.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тухватуллиной Э.Р.,

рассмотрев в заседании суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 12 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 15.03.2007 г.

по делу N А50-19246/06-С6, принятое судьей Гнездиловой Н.В.

по заявлению Закрытого акционерного общества "Нижнесергинский метизно-металлургический завод"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Свердловской области

третьи лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области; Отделение Пенсионного фонда России по Свердловской области; Государственное учреждение Управление Пенсионного фонда России по Нижнесергинскому району Свердловской области

о признании частично недействительным решения налогового органа

при участии:

от заявителя: Андреев В.П., доверенность от 24.08.2006 г., удостоверение

от ответчика: Лейкам С.Е., доверенность от 09.01.2007 г., удостоверение; Шляпникова Л.В., доверенность от 09.01.2007 г. N 124, удостоверение; Козлова Л.А., доверенность от 06.06.2007 г., паспорт; Рахимова О.И., доверенность от 20.06.2007 г., удостоверение; Горохова Е.В., доверенность от 20.06.2007 г., удостоверение

от третьих лиц: не явились, извещены надлежащим образом

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Нижнесергинский метизно-металлургический завод" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 12 по Свердловской области о признании недействительным решения N 47 от 17.07.2006 г. в части привлечения общества к налоговой ответственности по п.3 ст. 122, ст. 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафов в общей сумме 7 093 110 руб. 53 коп., доначисления налогов в общей сумме 19 183 709 руб. 85 коп., пени в размере 4 904 901 руб. 15 коп.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 15.03.2007 г. заявленные требования удовлетворены полностью.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит указанный судебный акт отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела.

Представитель заявителя с доводами, изложенными в апелляционной жалобе не согласен, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным.

Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области представителя в судебное заседание не направила, заявила о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие ее представителя. Позицию ответчика по делу поддерживает по основаниям, изложенным в письменном отзыве.

Третьи лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в заседание суда представителей не направили, отзывы на апелляционную жалобу не представили.

В силу ч.3 ст.156, ст.266 АПК РФ неявка лиц, участвующих в деле, не является препятствием для рассмотрения жалобы в их отсутствие.

Заслушав лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность решения в порядке ст.ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, с 30.01.2006 г. по 19.05.2006 г. Межрайонной инспекцией ФНС России N 12 по Свердловской области на основании решения N 191 от 22.12.2005 г. проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургичесикй завод" за период с 05.05.2003 г. по 21.12.2005 г. по вопросам соблюдения главы 23 НК РФ, за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2004 г. - по вопросам соблюдения главы 24 НК РФ.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт N 38 от 09.06.2006 г. и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений Ф.2 - НДФЛ за 2004 г. в количестве 800 штук, в виде штрафа в размере 40 000 руб.; ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 620 373 руб. 37 коп.; п.3 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога (далее - ЕСН) за 2003 г. в виде штрафа в сумме 6 432 737 руб. 16 коп.; доначислены НДФЛ (н/а) в сумме 3 101 866 руб. 85 коп. и ЕСН в сумме 16 081 843 руб., а также соответствующие им пени.

Полагая, что вынесенное решение является незаконным и необоснованным, общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением об его оспаривании.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что в действиях общества не усматривается нарушений действующего налогового законодательства и оснований для доначисления НДФЛ, ЕСН, соответствующих пеней у налогового органа не имелось.

Оценив в порядке ст.71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и проанализировав нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Основанием для привлечения заявителя к ответственности по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 40 000 руб., послужил установленный налоговым органом факт непредставления обществом сведений о доходах, выплаченных в виде материальной помощи физическим лицам, которые являются бывшими работниками ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургический завод", в количестве 800 штук за 2004 г.

Как усматривается из материалов дела, обществом была осуществлена выплата материальной помощи своим бывшим работникам - пенсионерам в размере, не превышающем 2000 руб. и не представлены в налоговый орган сведения о выплаченной материальной помощи 800 пенсионерам в 2004 г.

Согласно п.1 ст. 126 НК РФ, непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что общество не являлось налоговым агентом по спорным выплатам, соответственно, не имело обязанности по представлению сведений о доходах физических лиц, поскольку размер каждой выплаты составлял менее 2000 рублей.

Данный вывод суда является ошибочным в силу нижеследующего.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов (пункт 1 статьи 24 НК РФ).

В пункте 1 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

Указанные в данном пункте российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации именуются в главе 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц" налоговыми агентами.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с данной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

На основании пунктов 1, 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, а также представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Из содержания и смысла приведенных норм следует, что организации и индивидуальные предприниматели являются налоговыми агентами во всех случаях выплат доходов физическим лицам, а не только тогда, когда реально имеется сумма налога, подлежащая удержанию и уплате в бюджет. В случае выплат сумм дохода, не подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 217 НК РФ, обязанности налогового агента ограничиваются ведением учета выплаченных физическим лицам доходов и сообщением налоговому органу соответствующих сведений.

Следовательно, общество является налоговым агентом по отношению к бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию, и обязано было представить в налоговый орган сведения о выплаченных этим лицам доходах (материальной помощи) независимо от того, подлежат эти доходы налогообложению или освобождены от него в соответствии со статьей 217 НК РФ.

Доводы общества со ссылкой на ст. 24, п.28 ст. 217 НК РФ о том, что в отношении спорных выплат ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургичесикй завод" не является налоговым агентом и, соответственно, у него нет обязанности представлять сведения в налоговый орган подлежат отклонению на основании следующего.

В силу п/п. 10, п.1 ст. 208 НК РФ материальная помощь является доходом физических лиц, источником которого является общество. Выплачиваемые суммы - являются объектом налогообложения и образуют налоговую базу (ст. 209 НК РФ).

Согласно ст. 217 НК РФ, определенные доходы (в зависимости от размера, либо оснований выплаты) освобождаются от налогообложения. Однако, освобождение отдельных доходов от налогообложения не изменяет статус лица, которое является источником получения доходов физическими лицами, как налогового агента.

Таким образом, решение арбитражного суда в данной части подлежит отмене, а доводы апелляционной жалобы являются обоснованными.

Основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 620 373 руб. 37 коп., послужил вывод налогового органа о нарушении обществом п.6 ст. 226 НК главы 23 НК РФ, а именно, по мнению налогового органа, обществом было допущено неправомерное неперечисление сумм НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом.

Из материалов дела следует, что на дату начала выездной проверки (22.12.2005 г.) задолженность по НДФЛ, у ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургичесикй завод" составила 665 023 руб. 97 коп., а задолженность обособленного подразделения общества - 2 436 842 руб. 88 коп., всего общая сумма задолженности составила в сумме 3 101 866 руб. 85 коп. (л.д. 48).

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что указанная сумма задолженности по налогу погашена обществом 27.12.2005 г. и 28.12.2005 г., т.е. до составления акта выездной налоговой проверки (09.06.2006 г.- л.д. 63-79, Т.1) и вынесения оспариваемого решения (17.07.2006 г. - л.д. 43-62, Т.1).

Более того, как следует из текста акта проверки и пояснений представителей налогового органа в суде апелляционной инстанции, фактически налоговая проверка начата 30.01.2006 г. и окончена 19.05.2007 г. (п.1.1. Акта выездной налоговой проверки - л.д. 63, Т.1). Соответственно, на момент начала проверки задолженность у общества по перечислению налога, ранее удержанного из доходов физических лиц, отсутствовала.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей, налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ (п.5 ст. 24 НК РФ). На основании ст. 123 НК РФ, неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Суд первой инстанции правильно истолковал норму ст. 123 НК РФ, как исключающую налоговую ответственность за несвоевременное перечисление удержанных налоговых платежей.

В процессе правоприменительной практики недопустимо расширять сферу действия норм законодательства о налоговой ответственности. Соответственно, вывод о том, что в рассматриваемой ситуации не имело место несвоевременное перечисление налога, поскольку отсутствует задолженность по нему, а потому отсутствуют основания для применения к обществу налоговых санкций в виде штрафа в размере 620 373 руб. по ст. 123 НК РФ, является правомерным и соответствует обстоятельствам дела.

Доводы налогового органа о том, что на момент принятия решения о проведении выездной проверки (22.12.2005 г.) и вручении его заявителя имелась задолженность по налогу, а уплата задолженности при неуплате пени, не является основанием для освобождения налогового агента от ответственности, судом апелляционной инстанции отклоняется на основании выше изложенного, а также на основании того, что несвоевременное перечисление удержанного налога обеспечивается уплатой пени. В данном случае оснований для привлечения общества к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ у налогового органа не имелось.

Таким образом, решение арбитражного суда в данной части изменению либо отмене не подлежит, а доводы апелляционной жалобы признаются необоснованными.

Исходя из содержания жалобы и приведенных доводов, решение суда в части признания недействительным п.2.6 оспариваемого решения в отношении доначисленного НДФЛ и соответствующей пени, налоговым органом не оспаривается.

Основанием для ЕСН за 2003-2004 г.г. в сумме 16 081 843 руб., начисления пени за несвоевременную уплату указанного налога в сумме 3 945 689 руб. 82 коп., привлечения общества к ответственности по п.3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 6 432 737 руб. 16 коп., послужил вывод налогового органа о недобросовестности действий общества и использовании схемы, направленной на уклонение от уплаты единого социального налога.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, суд первой инстанции пришел к выводу о несовершении обществом умышленных действий, повлекших неуплату налога, отсутствии оснований для доначисления ЕСН и соответствующей пени, поскольку перевод работников в другую организацию (пользующейся льготой по уплате ЕСН) произведен в рамках заключенного договора на оказание услуг, имеются счета-фактуры, акты сдачи-приемки услуг, документы об оплате оказанных услуг, в трудовых книжках работников произведены соответствующие записи, что свидетельствует о реальности исполнения договора.

Данные выводы суда являются ошибочными и не соответствующими обстоятельствам дела.

В силу ст.71, 266, 268 АПК РФ арбитражный суд апелляционной инстанции оценивает доказательства по внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств и вправе переоценить обстоятельства дела, оценив доказательства, представленные сторонами в ходе судебного разбирательства. Гарантией оценки доказательств судами первой и апелляционной инстанций выступают правила ст.ст.287 и 305 АПК РФ.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности в порядке ст.71 АПК РФ и на основании внутреннего убеждения, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, между ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургичесикй завод" (по договору - заказчик) и Железнодорожной районной общественной организацией инвалидов Свердловской областной общественной организации инвалидов "Центральная общественная организация инвалидов производства" (далее - ЖРООИ, по договору - исполнитель) 17 апреля 2003 года заключен договор оказания услуг N 20-04/03 (л.д.89 т.1).

Согласно указанному договору исполнитель принял на себя обязательства по предоставлению технического и управленческого персонала для участия в производственном процессе заказчика, исполнитель обязался привлечь необходимое число работников. Приложением к договору являлся перечень предоставляемого персонала (л.д.90-98 т.1), содержащий в себе перечень более 400 должностей и специальностей.

Вместе с тем, в материалах дела отсутствуют документы свидетельствующие о том, что исполнителем действительно выполнялся подбор персонала. Имеющиеся в материалах дела акты сдачи-приемки оказанных услуг по указанному договору свидетельствуют о том, что исполнителем были оказаны услуги по комплексному обслуживанию оборудования, но не услуги по подбору персонала (например, акт от 30.05.2003 г. - л.д.2 т.8).

Согласно данному акту оказаны услуги на сумму 59 631,50 рублей, на эту же сумму имеется счет-фактура от 30.05.2003 г. N 16 (л.д.1 т.8), содержание которой также не позволяется сделать вывод о том, что оплате подлежат услуги по подбору персонала, а не какие-либо другие. Аналогичным образом, оформлены акты приема-передачи оказанных услуг и счета-фактуры, относящиеся к 2004 году (например, л.д.63, 64 т.8).

Опрошенные в ходе проверки работники предприятия также подтвердили то обстоятельство, что фактически общественная организация инвалидов не оказывала услуги по подбору персонала, а все процедуры приема и увольнения носили формальный характер, рабочие места, условия работы размер заработной платы никаким образом не менялся, заработная плата выдавалась либо в кассе завода, либо общественными кассирами, трудовые книжки хранились на заводе (т.т.10, 11).

Согласно записям в трудовых книжках работников, физические лица принимались на работу в общественную организацию инвалидов в такие структурные подразделения (производственные объекты), которые имелись только у заявителя (например: энергоцех, железнодорожный цех, литейно-механический цех и т.д.).

Работники заявителя в отдельных случаях были уволены переводом сначала в Нижнесергинскую территориальную общественную организацию инвалидов, затем в Железнодорожную районную общественную организацию инвалидов, а потом обратно в ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургичесикй завод"; некоторые работники предприятия были переведены с завода сразу в ЖРООИ, а затем обратно на завод (т.т.5-7, 11).

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что должностные обязанности, рабочее место, режим работы работников, трудоустроенных в общественную организацию инвалидов остались прежними. Фактически эти работники выполняли трудовые функции в интересах ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургичесикй завод", подчинялись правилам внутреннего трудового распорядка, соблюдали трудовую и производственную дисциплину, что свидетельствует о том, что фактически трудовые отношения между работниками и обществом, выступающим впоследствии в качестве заказчика, не прекращались, а трудоустройство их общественные организации инвалидов носит формальный характер и полностью игнорирует смысл, значение и цели норм трудового законодательства, что в свою очередь повлекло уклонение со стороны общества от уплаты налогов, исчисляемых с сумм выплаченных работникам вознаграждений.

Суду апелляционной инстанции не представлено достаточное и убедительное правовое обоснование и не представлено какое-либо документальное обоснование целесообразности исключения из штата большинства своих работников, трудоустройства их в организацию инвалидов и заключения с такой организацией гражданско-правового договора на оказание услуг.

Кроме того, как следует из выписки из Единого государственного реестра юридических лиц (л.д.84-88, 89-91 Т.2) Железнодорожная районная общественная организация инвалидов была ликвидирована в связи с объявлением ее банкротом; конкурсное производство было завершено уже 09.03.2006 г., а 30.03.2006 г. внесена соответствующая запись в ЕГРЮЛ. Суд принимает во внимание данное обстоятельство и считает, что перевод работников из общественной организации инвалидов обратно на завод обусловлен началом процедур банкротства организации.

Довод представителя заявителя о том, что ни один из работников не был уволен с завода переводом в ЖРООИ, а все работники, предоставленные этой организацией, уже находились в ее штате, судом отклоняется, как несостоятельный. В данном случае факт перевода работников сначала в Нижнесергинскую территориальную общественную организацию инвалидов, а затем в ЖРООИ, правового значения не имеет.

На основании ст.ст.234-236, п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ и норм Трудового кодекса РФ апелляционный суд считает, что доначисление налоговым органом сумм ЕСН, а также соответствующих пеней и штрафа, в связи с использованием обществом схемы уклонения от уплаты налогов, при которой работники организации-работодателя переводятся в штат организации, освобожденной от уплаты ЕСН и с которым заключается гражданско-правовой договор на выполнение работ (оказание услуг) для фактического (бывшего) работодателя, является, правомерным. При такой схеме фактический работодатель в связи с отсутствием работников и фонда заработной платы (или их существенным сокращением) не уплачивает единый социальный налог (либо уплачивает его в значительно меньшем размере).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 08.04.2004 г. N 168-О, в целях сохранения баланса публичных интересов в сфере налогообложения и прав и свобод других налогоплательщиков является недопустимым с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать схемы для незаконного обогащения за счет бюджетных средств.

Таким образом, решение арбитражного суда в данной части подлежит отмене, а доводы апелляционной жалобы признаются обоснованными.

Доводы представителя ЗАО "Нижнесергинский метизно-металлургический завод" о том, что протоколы опросы свидетелей, составленные работниками милиции, являются недопустимыми доказательствами, подлежат отклонению. Выездная налоговая проверка проводилась с участием сотрудников 4 отдела УНП ГУВД Свердловской области, которые вправе были проводить опросы свидетелей в рамках проводимой совместной проверки.

Поскольку решение суда первой инстанции подлежит отмене в части, в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Руководствуясь ст.ст. 104, 176, 258, 266, 268, 269, ч.1, 2 ст. 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 15 марта 2007 г. по делу N А60-19246/06-С6 отменить в части.

Отказать Закрытому акционерному обществу "Нижнесергинский метизно-металлургический завод" в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по свердловской области в части:

доначисления единого социального налога за 2003-2004 годы в сумме 16 081 843 рубля, соответствующей пени и штрафа по ч.3 ст. 122 Налогового кодекса РФ;

привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 40 000 рублей.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России 12 по Свердловской области в пользу Закрытого акционерного общества "Нижнесергинский метизно-металлургический завод" государственную пошлину по иску в сумме 100 рублей.

В остальной части решение Арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения.

Взыскать в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе с Закрытого акционерного общества "Нижнесергинский метизно-металлургический завод" в сумме 950 рублей, с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Свердловской области - в сумме 50 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на Интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Т.С. Нилогова

Судьи

С.П. Осипова Л.Ю. Щеклеина