Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 декабря 2013 г. N 11АП-3145/13

г. Самара

09 декабря 2013 г.

Дело N А72-10606/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 02 декабря 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 09 декабря 2013 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бажана П.В.,

судей Кузнецова В.В., Рогалевой Е.М.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Прокофьевым В.Н.,

с участием:

от заявителя - Фадина Н.Ф. доверенность от 12.03.2013 г. N 46-юр,

от ответчика - Петров С.В. доверенность от 25.04.2013 г. N 16-03-25/007744, Макарова О.В. доверенность от 28.12.2012 г. N 16-05-23/030819, Башмаков М.А. доверенность от 31.05.2013 г. N 16-03-25/010101, Яковлева С.Г. доверенность от 28.12.2012 г. N 16-05-23/030817,

рассмотрев в открытом судебном заседании 02 декабря 2013 года в помещении суда апелляционную жалобу федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ульяновской области" на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 26 декабря 2012 года по делу N А72-10606/2012 (судья Бабенко Н.А.),

по заявлению федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ульяновской области" (ИНН 7325114839, ОГРН 1127325004927), город Ульяновск,

к ИФНС России по Ленинскому району города Ульяновска, город Ульяновск,

о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления МВД РФ по Ульяновской области" (далее - заявитель, налогоплательщик, ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области") обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к ИФНС России по Ленинскому району города Ульяновска (далее - Инспекция, ответчик) о признании недействительным решения от 29.06.2012 г. N 16-16-27/016222 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения; применении обстоятельств, исключающих вину федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления МВД РФ по Ульяновской области" - правопреемника Управления вневедомственной охраны Управления МВД России по городу Ульяновску в совершении налогового правонарушения.

Решением суда заявленные ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области" требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции от 29.06.2012 г. N 16-16-27/016222 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 796 146 руб. (снизив в 2 раза).

В остальной части заявление ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области" суд оставил без удовлетворения.

ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области", не согласившись с решением суда, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило решение отменить в части отказа в заявленных требованиях, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал апелляционную жалобу и дополнение к ней, по указанным в них основаниям, просил отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Представители Инспекции апелляционную жалобу и дополнения к ней отклонили по основаниям, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу и в пояснениях, которые приобщены к материалам дела, и считают, что решение суда является законным и обоснованным.

В соответствии со ст. 158 АПК РФ рассмотрение дела откладывалось с 13.05.2013 г. на 10.06.2013 г. и с 10.06.2013 г. на 24.06.2013 г.

По ходатайству заявителя определением суда от 24.06.2013 г. производство по делу приостановлено до рассмотрения ВАС РФ в порядке надзора дела N А06-3121/2011.

Определением суда от 25.10.2013 г. производство по делу возобновлено.

В связи с нахождением судей Засыпкиной Т.С., и Холодной С.Т. в отпусках в составе суда определениями суда от 24.06.2013 г. и 25.10.2013 г. произведена замена судей Засыпкиной Т.С. на Рогалеву Е.М., а Холодной С.Т. на Кузнецова В.В.

В соответствии с ч. 2 ст. 18 АПК РФ рассмотрение дела начато сначала.

В судебном заседании 27.11.2013 г. был объявлен перерыв до 02.12.2013 г., о чем представители сторон извещены в судебном заседании под роспись. После перерыва судебное заседание было продолжено.

Проверив материалы дела, выслушав представителей сторон, оценив в совокупности, имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией в результате выездной налоговой проверки Управления вневедомственной охраны управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по городу Ульяновску за период с 01.10.2009 г. по 31.12.2011 г. составлен акт от 06.06.2012 г. N 1367 дсп и вынесено решение от 29.06.2012 г. N 16-16-27/016222 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения согласно п. 1 ст. 122 и ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 1 592 292 руб., установлена неуплата налога на прибыль организаций в сумме 79 605 589 руб., начислены пени в сумме 10 275 482 руб.

Решением УФНС по Ульяновской области от 20.08.2012 г. N 16-15-11/10230 решение Инспекции утверждено и признано вступившим в силу.

В апелляционной жалобе ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области" указывает, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги от охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им ст. 41 НК РФ.

Поступающие в рамках договоров на охрану имущества юридических и физических лиц денежные средства перечисляются заявителем в соответствии с требованиями п. 1 ст. 51 БК РФ непосредственно в доход федерального бюджета по нормативу 100%, в связи с чем, они не могут использоваться им для обеспечения своей деятельности, то есть отсутствует какая-либо выгода в денежной или натуральной форме.

Исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи, представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, основанием к доначислению налога на прибыль послужил вывод Инспекции о занижении налоговой базы в результате не учета доходов от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц.

Соглашаясь с выводом Инспекции о необходимости учета указанных доходов для целей налогообложения, суд первой инстанции исходили из следующего.

Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.

Согласно положениям ст. 321.1 НК РФ (действовавшей в проверяемый период) отделы вневедомственной охраны, будучи бюджетными учреждениями, финансирование которых осуществляется как за счет бюджетных средств, так и за счет доходов от коммерческой деятельности, являлись плательщиками налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от коммерческой деятельности.

Пунктом 1 ст. 321.1 НК РФ был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.

Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании п.п. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса.

Делая указанный вывод, суд первой инстанции исходил, в том числе, из положений бюджетного законодательства.

Согласно п. 3 ст. 41 БК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2011 г.) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.

Данный вывод согласуется с положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год. Так, в частности, ст. 24 Федерального закона от 19.12.2006 г. N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" было предусмотрено, что средства, полученные подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты соответствующих налогов. Аналогичные положения содержались и в федеральных законах о федеральном бюджете на 2008 и на 2009 годы.

Указанный вывод суда соответствует подходу Конституционного Суда РФ, отраженному в постановлении от 22.06.2009 г. N 10-П "По делу о проверке конституционности п. 4 ч. 2 ст. 250, ст. 321.1 НК РФ и абзаца 2 п. 3 ст. 41 Бюджетного кодекса РФ", а также позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в п. 4 информационного письма от 22.12.2005 г. N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Кодекса".

Между тем, суд первой инстанции, отказывая в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции, не учел следующее.

Заявитель осуществляет единственную, возложенную на него обязанность - охрану имущества физических и юридических лиц. Для осуществления данной деятельности у заявителя сформирован соответствующий штат работников, которые выполняют свои трудовые (служебные) обязанности, прямо (либо косвенно) направленные на обеспечение указанной деятельности по обеспечению охране. При этом все расходы на осуществление данной деятельности покрываются федеральным бюджетом, согласно сметы расходов, составляемой каждый год, а полученные от этой деятельности доходы направляются в полном объеме в федеральный бюджет.

Услуги вневедомственной охраны по обеспечению безопасности имущества собственников относятся к услугам, возложенным на государственные органы, исполнение которых является прямой, строго регламентированной обязанностью органа внутренних дел, а не коммерческо-предпринимательской деятельностью бюджетного учреждения, подлежащей налогообложению налогом на прибыль.

Все средства, получаемые заявителем по договорам за охрану имущества перечисляются в установленном порядке в доход Федерального бюджета по коду бюджетной классификации 18811301180010000130 (доходы от оказания услуг или компенсации затрат государства), для выполнения планового задания по сбору доходов Федерального бюджета, устанавливаемым подразделениям вневедомственной охраны ежегодно, начиная с 2004 г.

Финансирование подразделений вневедомственной охраны, начиная с 2004 г., осуществляется строго за счет средств федерального бюджета, что отражено в бюджетной росписи Федерального бюджета на соответствующий год.

Факт изменения порядка финансирования подразделений вневедомственной охраны не может рассматриваться в качестве обстоятельства, изменяющего порядок исчисления налога на прибыль. Поскольку для подразделения вневедомственной охраны регламентировано целевое использование денежных средств, поступающих за охрану объектов по договорам, и при этом получение прибыли законодательно не предусмотрено, следовательно, объект налогообложения налогом на прибыль отсутствует.

Поступающие в рамках договоров на охрану имущества юридических и физических лиц денежные средства перечисляются подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с требованиями п. 1 ст. 51 НК РФ непосредственно в доход федерального бюджета по нормативу 100%, в связи с чем они не могут использоваться учреждением для уплаты налога на прибыль и обеспечения своей деятельности, т.е. отсутствует какая-либо выгода в денежной или натуральной форме.

Подпунктом 14 п. 1 ст. 251 НК РФ регламентировано, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в рамках целевого финансирования.

В соответствии с действующим порядком ведения налогового учета и исчисления налога на прибыль бюджетными учреждениями (ст. 321.1 НК РФ), в подразделениях вневедомственной охраны отсутствует налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций, в силу того, что подразделения вневедомственной охраны МВД России не занимаются коммерческо-предпринимательской деятельностью, а реализуют свою прямую обязанность, осуществляя службу по охране имущества юридических и физических лиц.

Таким образом, средства, получаемые заявителем за выполнение возложенных на него государственных функций, не являются итогом предпринимательской деятельности, имеют иную правовую основу и представляют собой, законодательно установленный источник финансирования структурных подразделений органов исполнительной власти. Следовательно, они не образуют доходную часть по налогу на прибыль, так как заявитель, перечисляя в федеральный бюджет доходы от оказания охранных услуг в размере 100%, не вправе тратить эти средства даже на уплату налога на прибыль в размере 20%.

Более того, в соответствии с п. 3 ст. 47 Федерального закона от 07.02.2011 г. N 3-ФЗ "О полиции", вступившем в силу с 01.03.2011 г., средства, получаемые полицией по договорам об охране имущества и объектов граждан и организаций и о предоставлении иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества по этим договорам, являются доходами федерального бюджета и после возмещения убытков в связи с кражами и обстоятельствами, предусмотренными условиями договоров, зачисляются в федеральный бюджет в соответствии с бюджетным законодательством РФ в полном объеме.

В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 31 Федерального закона от 08.05.2010 г. N 83-ФЗ все учреждения МВД России созданные до 10.05.2010 г. являются казенными учреждениями.

Функционирование учреждений, имеющих иной статус (бюджетные, автономные) в системе МВД России не предусмотрено. На основании данной нормы и финансирование подразделений вневедомственной охраны с 01.01.2011 г. Минфином России осуществлялось как казенного учреждения.

Согласно приказу Минфина России от 21.01.2009 г. N 8н, расходы на уплату налогов и сборов в бюджетной системе Российской Федерации, включены в состав расходов и относятся на статью 290 "Прочие расходы" классификации операций сектора государственного управления. Для уплаты налога на прибыль бюджетному учреждению должны быть доведены лимиты бюджетных обязательств по коду "290", при этом лимиты бюджетных обязательств доводятся бюджетному учреждению в порядке, установленном вышеуказанным приказом Минфина России. Вместе с тем Минфином России при формировании расходной части федерального бюджета не были заложены расходы на уплату налога на прибыль для подразделений вневедомственной охраны.

Кроме того при сдаче нулевых деклараций по налогу на прибыль, в период с 2004 г. по 2011 г. налоговым органом проводились камеральные налоговые проверки и доначисление налога не производилось, следовательно, у налогоплательщика отсутствовала обязанность по уплате налога на прибыль в бюджет.

Из решения Инспекции следует, что в проверяемый период заявитель получил выручку от реализации услуг по охране в сумме 398 027 948 руб., и именно с этой суммы после ее учета в составе налогооблагаемых доходов был исчислен налог на прибыль в размере 79 605 589 руб.

При этом какие-либо расходы, связанные с осуществлением указанной деятельности, направленной на получение дохода, Инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение управления за счет средств федерального бюджета. По мнению Инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом п. 2 ст. 321.1 НК РФ отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.

Согласно п. 2 ст. 321.1 НК РФ в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Однако, то обстоятельство, что Управление, действуя во исполнение п. 3 ст. 41 БК РФ и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги в состав налогооблагаемых доходов, и, соответственно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении указанной деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.

Более того, по итогам деятельности за 4 квартал 2009, 2010, 2011 г. УВО УМВД России по городу Ульяновску понесло убытки в сумме 461 665 879,61 руб. (45 782 276,49 руб. + 199 188 570,11 руб. + 216 695 033,01 руб.), что подтверждается утвержденными сметами доходов и расходов в разрезе предметных статей за вышеуказанные периоды, соответственно у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления как налога на прибыль, так и соответствующих пеней и штрафов.

Таким образом, ссылка Инспекции на п. 2 ст. 321.1 НК РФ не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда подлежит отмене в связи неправильным применением норм материального права (п. 4 ч. 1, ч. 2 ст. 270 АПК РФ), и, руководствуясь п. 2 ст. 269 АПК РФ, принимает новый судебный акт о признании недействительным решения Инспекции от 29.06.2012 г. N 16-16-27/016222 о привлечении Управления вневедомственной охраны Управления МВД России по городу Ульяновску к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты недоимки по налогу на прибыль в размере 79 605 589 руб., штрафа в сумме 1 592 292 руб., а также пени в сумме 10 275 482 руб.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 26 декабря 2012 года по делу N А72-10606/2012 отменить.

Принять новый судебный акт.

Заявление федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ульяновской области" удовлетворить.

Признать недействительным решение ИФНС России по Ленинскому району города Ульяновска от 29 июня 2012 года N 16-16-27/016222 о привлечении Управления вневедомственной охраны Управления МВД России по городу Ульяновску к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты недоимки по налогу на прибыль в размере 79 605 589 рублей, штрафа в сумме 1 592 292 рубля, а также пени в сумме 10 275 482 рубля.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

П.В. Бажан

Судьи

В.В. Кузнецов Е.М. Рогалева