Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июня 2007 г. N 16АП-125/07

г. Ессентуки

9 июня 2007 г.

Дело N А15-1634/05

Резолютивная часть постановления объявлена 7 июня 2007 года.

Полный текст постановления изготовлен 9 июня 2007 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Афанасьевой Л.В., судей Винокуровой Н.В., Жукова Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лобановым Е.А.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу N 07/1325 от 09.04.2007 Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району г. Махачкала Республики Дагестан на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 19.03.2007 по делу N А15-1634/05, принятое судьей Аблешовой Н.Б.,

по иску Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району г. Махачкала

к индивидуальному предпринимателю Омарову Р.О.;

с привлечением в качестве третьего лица Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Дагестан

о взыскании 4 993 627 рублей штрафа и 3 031 294 рублей налога,

в отсутствие в судебном заседании индивидуального предпринимателя Омарова Р.О. (уведомление N 00589),

представителей Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району г. Махачкала (уведомление N 4782),

Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Дагестан, заявившего ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие своего представителя,

УСТАНОВИЛ:

Инспекция Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району г.Махачкала (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Республики Дагестан с заявлением о взыскании с предпринимателя Омарова P.O. (далее - предприниматель) 4 993 627 рублей штрафа и 3 031 294 рублей налога.

Определением суда от 21.11.2005 к участию в деле в качестве третьего лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы России по Республики Дагестан (далее - управление).

Решением от 19.03.2007 Арбитражный суд Республики взыскал с предпринимателя в пользу налоговой инспекции 964 рубля задолженности по единому налогу на вмененный доход, 364 рубля пени, 182,8 рублей штрафа, а также в доход федерального бюджета 500 рублей госпошлины по иску.

Не согласившись с принятым решением, налоговая инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции от 19.03.2007 отменить и взыскать с предпринимателя 4 993 627 рублей штрафа и 3 031 294 рублей налога.

В обоснование своей апелляционной жалобы налоговая инспекция ссылается на следующее.

Суд исходит из того, что между предпринимателем и физическими лицами заключены договоры на оказание услуг по реализации автотранспортных средств третьим лицам и в результате анализа фактических обстоятельств пришел к выводу, что автомобили приобретались на заводе изготовителе с помощью физических лиц, перегонявших эти автомобили на территорию Республики Дагестан. Во исполнение указанных договоров, все перечисленные на счет предпринимателя от организаций-покупателей денежные средства за период с 01.01.2002 по 31.12.2004 предпринимателем по расходным кассовым ордерам передавались физическим лицам, которые приобретали автомобили на заводе-изготовителе по доверенности от предпринимателя, после чего эти автомобили через предпринимателя передавались покупателям с оформлением необходимых регистрационных документов. Предприниматель принял на себя обязанности по получению от третьих лиц денежных средств и продаже им автотранспортных средств и оказываемые предпринимателем услуги по своей природе соответствуют услугам, оказываемым в соответствии с договорами комиссии и агентскими договорами, предусмотренными статьями 990 и 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации. При этом, как считает суд, отсутствие письменного агентского договора с покупателем не меняет правовую природу оказываемых предпринимателем услуг. То есть, в данном случае предприниматель действовал в интересах других лиц.

Налоговая инспекция не может согласиться с такими выводами по той причине, что при отсутствии письменного договора между сторонами, заключенного с соблюдением установленных законом норм и правил, под агентские услуги можно подвести любую обычную куплю-продажу товаров. Как отмечено судом, предпринимателем выставлялись счета-фактуры организациям-покупателям и от них на его счет по платежным поручениям поступали денежные средства. Предприниматель заключал договора только с физическими лицами, приобретавшими на заводе-изготовителе и перегонявшими автомобили для оформления продажи через предпринимателя третьим лицам, и им же выдавал по расходным кассовым ордерам деньги для расчетов с заводом-изготовителем за приобретенные автомобили. Судом отмечено также, что доказательств того, что предприниматель реализовал организациям собственный товар налоговой инспекцией не представлено.

Действительно, в силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу. В соответствии со статьей 493 Гражданского кодекса Российской Федерации договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара. Следовательно, после оплаты права собственности на автомобили от завода-изготовителя переходили к другой стороне в лице их перегонщиков - физических лиц и предпринимателя, потому что прямых договорных отношений покупателей с заводом-изготовителем не было. В то же время, счета-фактуры организациям-покупателям выставляются после факта отгрузки товара продавцом с указанием наименований и адресов грузоотправителя и грузополучателя. Таким образом, поскольку предприниматель выставлял счета-фактуры от своего имени организациям-покупателям, то имеются и все признаки реализации автомобилей предпринимателем организациям-продавцам и его деятельность не сводится только к оказанию помощи в покупке автомобилей, хотя оформление необходимых для их регистрации документов соответствует понятию оказания консультационных, юридических и бухгалтерских услуг.

Правильность решения Арбитражного суда Республики Дагестан от 19.03.2007 проверена в апелляционном порядке в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, в отсутствие в судебном заседании представителей сторон, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, апелляционный суд не усматривает оснований для отмены решения от 19.03.2007 исходя из следующего.

Как следует из материалов дела Омаров P.O. 17.09.1998 был зарегистрирован Махачкалинской палатой лицензирования и регистрации в качестве предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица.

Согласно уведомлению налоговой инспекции от 01.01.2001 предприниматель переведен на уплату единого налога на вмененный доход с указанием вида деятельности - оказание консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских услуг, в соответствии с Законом Республики Дагестан N 9 от 09.03.1999 "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности на территории Республики Дагестан", действовавшим до 01.01.2004.

В период с 17.02.2005 по 05.04.2005 на основания решения и.о. руководителя Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Дагестан отдел налогообложения физических лиц Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Дагестан провел совместную выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2004.

В ходе проверки выявлена неуплата предпринимателем налогов в сумме 2 271 121 рублей, в том числе единого налога на вмененный доход (недоимка - 964 рубля, пеня - 364 рублей), налога на доходы физических лиц (недоимка - 767 856 рублей, пеня - 185 157 рублей), единого социального налога (недоимка - 202 134 рубля, пеня - 46 674 рублей), налога на добавленную стоимость (недоимка - 1 300 167 рублей, пеня - 527 978 рублей). Указанные обстоятельства зафиксированы в акте выездной налоговой проверки N 12 от 05.04.2005.

Основанием для начисления спорных сумм налогов послужило необоснованное, по мнению проверяющих, неисчисление предпринимателем соответствующих налогов с деятельности по оптовой реализации 41 автомобиля и номерных агрегатов покупателям-организациям. При расчете налогов, подлежащих доначислению, управлением в облагаемую базу включена вся выручка, поступившая в проверенном периоде на счет предпринимателя от покупателей-организаций в размере 7 838 234 рублей.

Исходя из этой суммы, ссылаясь на неподтверждение предпринимателем своих расходов, управлением рассчитана сумма налога на доходы физических лиц, которая составила 815 176 рублей (с учетом 20 процентного профессионального вычета). При расчете единого социального налога и налога на добавленную стоимость также в налогооблагаемую базу была включена вся сумма выручки, полученная от покупателей-организаций, при этом налог на добавленную стоимость составил 1 300 167 рублей, единый социальный налог - 236 434 рублей.

На основании указанного акта проверки решением управления N НА-02/05 от 13.05.2005 предприниматель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налогов в виде штрафа в размере 454 223 рублей, по пунктам 1 и 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций в виде штрафа в размере 4 539 404 рублей, из которых по налогу на доходы физических лиц - 1 263 875 рублей, по единому социальному налогу - 318 966 рублей, по налогу на добавленную стоимость - 2 956 536 рублей.

В связи с неисполнением предпринимателем требований об уплате указанных сумм налогов, пеней и штрафов в добровольном порядке налоговая инспекция обратилась в суд с настоящим заявлением о взыскании их в принудительном порядке.

Как правильно установил суд первой инстанции исходя из материалов дела, между предпринимателем и физическими лицами заключены договоры на оказание услуг по реализации автотранспортных средств третьим лицам. (Том 1, листы дела 124-133) Предметом указанных договоров указано обязательство предпринимателя по оформлению сделки купли-продажи автомобиля с третьими лицами (покупателями). Предприниматель принял на себя обязанность по продаже автотранспортных средств третьим лицам, получению от них денежных средств, передаче поступивших денежных средств физическим лицам. За указанные действия предприниматель получал вознаграждение в размере 500 рублей.

Во исполнение указанных договоров все полученные от организаций-покупателей за период с 01.01.2002 по 31.12.2004 денежные средства предпринимателем по расходным кассовым ордерам передавались физическим лицам, которые приобретали автомобили на заводе-изготовителе по доверенности от предпринимателя, после чего эти автомобили через предпринимателя передавались покупателям с оформлением необходимых регистрационных документов.

Таким образом, оказываемые предпринимателем услуги по своей природе полностью соответствуют услугам, оказываемым в соответствии с договорами комиссии и агентскими договорами, предусмотренными статьями 990 и 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом в силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Доказательств того, что предприниматель реализовывал организациям собственный товар налоговой инспекцией суду первой инстанции представлено не было. В результате анализа фактических обстоятельств дела суд первой инстанции правильно установил, что автомобили с помощью физических лиц, перегонявших эти автомобили на территорию Республики Дагестан, приобретались на заводе изготовителе за счет средств самих организаций-покупателей, перечислявших указанные денежные средства на счет предпринимателя, который в свою очередь, передавал указанные средства физическим лицам для приобретения автомобилей и фактически оказывал покупателям только услуги по доставке автомобилей с завода-изготовителя и оформлению необходимых регистрационных документов. Отсутствие письменного агентского договора с покупателем не меняет правовую природу оказываемых предпринимателем услуг. То есть, в данном случае предприниматель действовал в интересах других лиц.

Доводы апелляционной жалобы этого не опровергают.

В соответствии с пунктом 1 статьи 156 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу по налогу на добавленную стоимость как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В связи с этим, суммы, полученные комиссионерами (поверенными, агентами) от комитентов (доверителей, принципалов) или от покупателей товаров, работ, услуг для исполнения сделки (за исключением сумм, причитающихся им в виде вознаграждений или любых иных доходов), в налоговую базу по не включаются.

Следовательно, денежные суммы, поступавшие на расчетный счет предпринимателя от покупателей в счет предстоящих поставок автомобилей, за исключением комиссионного вознаграждения или любых иных причитающихся ему доходов, в налоговой базе при исчислении налога на добавленную стоимость предпринимателем не должны были учитываться на основании пункта 1 статьи 156 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Таким образом, предприниматель, являясь комиссионером, обязан был уплачивать налог на добавленную стоимость только с полученного им комиссионного вознаграждения, но не с денежных средств, поступивших от организаций (покупателей автомобилей) для приобретения автомобилей.

Учитывая, что налоговой инспекцией не заявлено исковое требование о взыскании с предпринимателя налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога, исчисленных с комиссионного вознаграждения, полученного предпринимателем от указанной деятельности, данный вопрос судом первой инстанции правомерно не рассматривался.

Также обоснованным является вывод суда первой инстанции о неправомерном включении налоговой инспекцией в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц всей денежной суммы, поступившей на расчетный счет предпринимателя, поскольку в соответствии с расходными кассовыми ордерами эти все денежные средства предприниматель выдавал физическим лицам для приобретения автомобиля. При наличии указанных расходных ордеров суд первой инстанции правомерно не принял довод налоговой инспекции о неподтверждении предпринимателем расходов.

Кроме того, в проверенный период действовал Федеральный Закон от 31 июля 1998 года N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" в редакции от 31.12.2001 в соответствии с которым предприниматели, перешедшие на систему уплаты единого налога на вмененный доход освобождаются от уплаты всех других налогов, за некоторым исключением.

Согласно пункта 5 части 1 статьи 3 указанного Закона плательщиками единого налога являются индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания консультационных, бухгалтерских, аудиторских и юридических услуг.

Понятие данного вида деятельности (оказание консультационных, юридических, бухгалтерских услуг) законодательством не было определено.

В связи с этим, учитывая, что деятельность предпринимателя по оказанию помощи в покупке автомобилей и оформлении необходимых для их регистрации документов больше соответствует понятию оказания консультационных, юридических и бухгалтерских услуг, чем реализации автотранспортных средств, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что эта деятельность предпринимателя не противоречила условиям выдачи свидетельств об уплате единого налога на вмененный доход.

Следовательно, предприниматель в проверенном периоде не являлся плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога, а являлся плательщиком единого налога на вмененный доход с деятельности по оказанию юридических, бухгалтерских и консультационных услуг.

Кроме того, согласно статье 3 Федерального закона от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, относятся к субъектам малого предпринимательства. Порядок их налогообложения устанавливается налоговым законодательством (статья 9 указанного Федерального закона). Если изменения в налоговом законодательстве создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации. Согласно Закону Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" индивидуальные предприниматели не являлись плательщиками налога на добавленную стоимость. В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившей в силу с 1 января 2001 г., индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость.

Обязанность индивидуальных предпринимателей по уплате единого социального налога установлена главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившего в действие с 01.01.2001. Данные положения Налогового кодекса Российской Федерации существенно ухудшили положение индивидуальных предпринимателей, зарегистрированных до вступления в силу части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Введение в действие норм Кодекса, предусматривающих уплату налога на добавленную стоимость и единого социального налога индивидуальными предпринимателями, не означает, что одновременно на них перестает распространяться действовавший на момент регистрации предпринимателя порядок налогообложения, в соответствии с которым индивидуальные предприниматели не платили налог на добавленную стоимость.

Аналогичная позиция отражена в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 01.07.99 N 111-0, 09.04.2001 N 82-0, 07.02.2002 N 37-0: введение законодателем дополнительных налоговых платежей для индивидуальных предпринимателей не означает одновременное прекращение действовавшего на момент их государственной регистрации льготного порядка налогообложения для субъектов малого предпринимательства.

В силу названной гарантии предприниматель также не являлся плательщиком налога на добавленную стоимость и единого социального налога в течение первых четырех лет со дня своей регистрации в качестве предпринимателя, то есть с 17.09.1998 по 17.09.2002. В указанный период предприниматель оказал услуги по заключению сделок по приобретению покупателями 13 автомобилей и 1 запасных частей, следовательно, налог на добавленную стоимость должен был быть уплачен предпринимателем с 27 сделок по купле-продаже автомобилей и 1 сделки по купле-продаже запасных частей (12 в 2002 году, 13 в 2003 году, 2 в 2004 году) в случае если бы предприниматель уплачивал налоги по общей системе налогообложения.

Таким образом, оснований для начисления спорных сумм налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога у налоговой инспекции не имелось. Следовательно, привлечение предпринимателя к налоговой ответственности за их неуплату, а также за непредставление налоговых деклараций является незаконным, в связи с чем суд первой инстанции правомерно в удовлетворении иска в этой части отказал.

Результаты рассмотрения апелляционной жалобы налоговой инспекции не дают оснований к отмене решения суда первой инстанции. Судом первой инстанции дана правильная оценка имеющихся в материалах дела документов. Доводы апелляционной жалобы выводы суда первой инстанции не опровергают.

Что касается взыскания судом единого налога на вмененный доход в размере 964 рублей и штрафа 192,8 рублей (20 % от 964 рублей неуплаченных сумм налога), то в этой части налоговая инспекция согласно тексту апелляционной жалобы решение суда первой инстанции не обжалует, каких-либо доводов не приводит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина по апелляционной жалобе подлежит отнесению на налоговую инспекцию, однако, учитывая, что налоговые органы, выступающие в качестве истцов, в силу закона от уплаты государственной пошлины освобождены, государственная пошлина с налоговой инспекции не взыскивается.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 19.03.2007 по делу N А15-1634/05 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок.

Председательствующий

Л.В. Афанасьева

Судьи

Н.В. Винокурова Е.В. Жуков