Исчисление НДС при оплате товаров (работ, услуг)
Порядок определения налоговой базы по НДС с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) установлен ст. 162 НК РФ. Датой возникновения обязанности по начислению НДС при получении сумм, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), является день поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу организации.
Налог на добавленную стоимость с сумм, связанных с расчетами по оплате, исчисляется по расчетной налоговой ставке 10/110 или 18/118.
Суммы, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), увеличивающие налоговую базу, и суммы НДС по соответствующей налоговой ставке показываются в гр. 4 и 6 по стр. 160 и 170 раздела 3 налоговой декларации по НДС.
К суммам, связанным с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), относятся денежные средства, полученные за реализованные товары (работы, услуги):
- в виде финансовой помощи;
- на пополнение фондов специального назначения;
- в счет увеличения доходов;
- иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Для того чтобы суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), были квалифицированы как "связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)" и включались в налоговую базу для исчисления НДС, необходимо соблюдение следующих условий:
- заключение договора, по которому одна сторона реализует другой стороне товары (работы, услуги);
- реализация должна фактически произойти, т.е. товары должны быть переданы, работы выполнены, а услуги оказаны.
Если на расчетный счет ошибочно перечислены денежные средства от контрагента, с которым отсутствуют договорные отношения, указанные денежные средства НДС не облагаются. В этом случае во избежание претензий со стороны налоговых органов необходимо:
1) связаться с организацией, от которой получены ошибочно перечисленные денежные средства, и попросить оформить в адрес компании письмо, в котором должно быть указано, что денежные средства на компанию перечислены ошибочно и компания обязана вернуть их по таким-то банковским реквизитам. На основании этого письма компания спишет их с расчетного счета;
2) составить пояснительную записку, в которой указать, что компания не заключала никаких договоров с организацией, от которой получены на расчетный счет денежные средства.
Если договорные отношения заключены, но товары еще не переданы, работы не выполнены, а услуги не оказаны, то полученные денежные средства следует признавать как предварительную оплату.
Получение бюджетных средств
Порядок предоставления бюджетных средств определяется Правительством РФ, которое вправе выделять в соответствующем году субвенции и субсидии организациям любой организационно-правовой формы.
Не подлежат обложению НДС бюджетные средства, если они выделены на компенсацию расходов по оплате приобретаемых материальных ресурсов (работ, услуг) или на покрытие убытков, связанных с применением льгот отдельными категориями граждан.
Если денежные средства выделяются из бюджета на оплату товаров (работ, услуг), реализуемых (выполняемых, оказываемых) льготной категории граждан, то такие суммы признаются суммами, полученными в счет увеличения доходов либо иначе связанными с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), и облагаются НДС.
Моментом определения базы по НДС является наиболее ранняя из указанных дат: день отгрузки или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Выручка определяется с учетом всех доходов, связанных с расчетами, следовательно, положительная суммовая разница учитывается при исчислении НДС, независимо от того, в каком налоговом периоде возникает положительная суммовая разница.
Таким образом, положительные суммовые разницы включаются в налоговую базу по НДС в периоде получения оплаты. В налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, понятие "суммовые разницы" осталось.
В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при получении средств, увеличивающих налоговую базу.
При получении денежных средств, которые будут квалифицироваться в налоговом учете как положительная суммовая разница, организация-поставщик выписывает счет-фактуру в одном экземпляре и регистрирует его в книге продаж в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает обязанность по уплате НДС.
Санкции за нарушение обязательств по гражданско-правовым договорам
Исполнение обязательств может обеспечиваться, в частности, неустойкой (ст. 329 ГК РФ). Как правило, штраф устанавливается либо в виде процентов от цены договора, либо в виде фиксированной суммы, определяемой по соглашению сторон. Размер пеней зависит от срока, в течение которого условия договора не выполнялись.
Порядок признания должником штрафов за нарушение договорных обязательств регулируется гражданским законодательством.
Неустойка (штраф, пени) может быть уплачена (возмещена) добровольно либо взыскана в судебном порядке.
Санкции, полученные поставщиком
Если штрафные санкции получены в связи с нарушениями по договорам реализации товаров, работ, услуг, то они увеличивают налоговую базу как суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, работ, услуг.
Пример 1
Организация оказала услуги ЗАО "Восток", но ЗАО "Восток" не оплатило их в установленные договором сроки. ЗАО "Восток" дополнительно сверх стоимости оказанных услуг оплатило организации штрафы, предусмотренные договором за нарушение сроков оплаты. В данном случае налоговая база по НДС у организации определяется исходя из сумм, полученных за реализованные услуги, и сумм штрафов, связанных с этой реализацией (письмо МНС РФ от 27.04.04 N 03-1-08/1087/14, письма Минфина России от 21.10.04 N 03-04-11/177, от 28.12.04 N 03-04-11/237).
При получении таких штрафных санкций необходимо:
1) на дату их фактического получения исчислить сумму НДС по формуле:
НДС = ШС х РС,
где ШС - полученная сумма штрафных санкций; РС - расчетная ставка НДС - 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ), определяемая исходя из ставки налога, которая указана в счете-фактуре, выставленном покупателю (письмо Минфина России от 09.08.07 N 03-07-15/119);
2) на эту же дату выписать себе счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрировать его в книге продаж (п. 17, 19 Правил ведения книги покупок и книги продаж);
3) отразить сумму штрафных санкций и сумму исчисленного налога в графах 4 и 6 по стр. 160 раздела 3 Декларации по НДС.
Порядок заполнения счета-фактуры на сумму полученных штрафных
санкций
Наименование
товара (описа-
ние выполненных
работ, оказан-
ных услуг),
имущественного
права |
Единица
измере-
ния |
Коли-
чество |
Цена
(тариф)
за еди-
ницу
измере-
ния |
Стоимость
товаров
(работ, ус-
луг), иму-
щественных
прав, всего
без налога |
В том
числе
акциз |
Нало-
говая
ставка |
Сумма
налога |
Стоимость
товаров
(работ, ус-
луг), иму-
щественных
прав, всего
с учетом
налога |
Страна
проис-
хожде-
ния |
Номер
таможен-
ной дек-
ларации |
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
8 |
9 |
10 |
11 |
Штрафные санк-
ции |
- |
- |
- |
118-00 |
- |
18/118 |
18 |
136 |
|
|
| Всего к оплате |
18 |
136 |
|
|
Следует учитывать, что суммы НДС, уплачиваемые в суммах штрафных санкций покупателями в адрес поставщиков, к вычету не принимаются. Во-первых, операции, по которым суммы НДС принимаются к вычету, перечислены в ст. 171 НК РФ. Указанный перечень является исчерпывающим и расширенному толкованию не подлежит. Штрафные санкции за просрочку платежа по договору в перечне не указаны. Во-вторых, у покупателя будет отсутствовать счет-фактура.
Суммы штрафных санкций, не облагаемых НДС
Денежные средства, полученные продавцом в виде неустойки, уплаченной покупателем в связи с расторжением договора (например, в случае отказа покупателя от товара) и за несвоевременную приемку поступивших от него товаров, не увеличивают налоговую базу по НДС, так как не связаны с оплатой реализуемых товаров (работ, услуг).
При осуществлении операций, освобожденных от обложения НДС, суммы штрафных санкций, связанных с оплатой этих операций, не включаются в налоговую базу по НДС.
Не включаются в налоговую базу суммы штрафных санкций, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.
Не исчисляется НДС с сумм штрафных санкций и пеней, не оплаченных организацией-должником и списанных организацией по причине истечения срока исковой давности.
Санкции, полученные покупателем
Если штрафные санкции получает организация-покупатель от продавца товаров (работ, услуг), то такие суммы не подлежат обложению НДС, поскольку они не связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).
К ним, в частности, относятся суммы за:
- несвоевременную поставку товара;
- некачественно выполненные работы;
- несоответствующий ассортимент поставленных товаров.
Проценты по облигациям и векселям, полученным в счет оплаты
за реализованные товары (работы, услуги)
Процентный доход по векселю (облигации) облагается НДС в случае, когда организация получает процентный вексель (облигацию) от своего покупателя в связи с поставкой ему облагаемых НДС товаров (работ, услуг).
Если получение процентов по векселю не связано с расчетами за поставленные товары (работы, услуги), то налогооблагаемой базы для расчета НДС не возникает.
В частности, не следует исчислять НДС при получении процентов по векселю, который организация приобрела у банка и при наступлении установленного срока предъявила к оплате.
Облагаемая НДС сумма рассчитывается по следующей формуле:
Сумма процентов (дисконта), включаемая в налоговую базу = Общая сумма полученных процентов (дисконта) - Сумма процентов (дисконта), рассчитанная исходя из действовавшей в период расчета ставки рефинансирования ЦБ РФ.
Сумма процентов (дисконта) включается в налоговую базу независимо от того, кто производил оплату по векселю: банк, домицилиант, акцептант либо иной плательщик, указанный в векселе.
С 29.01.07 по 18.06.07 ставка рефинансирования - 10,5% (телеграмма ЦБ РФ от 26.01.07 N 1788-У), с 19.06.07 применяется ставка рефинансирования в размере 10% (телеграмма ЦБ РФ от 18.06.07 N 1839-У) (см. примеры 2, 3).
Пример 2
Организация реализовала услуги 9 марта 2007 г. на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС 18 300 руб.). В этот же день покупатель в обеспечение оплаты товаров выдал организации собственн
