Совмещение работы с учебой (Е.Петров, "Практический бухгалтерский учет", N 3, март 2008 г.)

Совмещение работы с учебой

Напомним, что под гарантиями понимаются средства, способы и условия, с помощью которых обеспечивается осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений, а под компенсациями - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами (ст. 164 ТК РФ).

Практически в любой организации есть сотрудники, совмещающие работу с обучением в высших или средних учебных заведениях. Трудовым законодательством РФ предусматривается предоставление таким сотрудникам дополнительных гарантий и компенсаций (ст. 165 ТК РФ).

Перечень предоставляемых гарантий и компенсаций лицам, которые совмещают работу с учебой, приведен в главе 26 ТК РФ. Кое-что полезное можно найти также в Законе РФ от 10.07.92 N 3266-1 "Об образовании", а также в Федеральном законе от 22.08.96 N 125 "О высшем и послевузовском профессиональном образовании".

Учебный отпуск

Учебный отпуск предоставляется в календарных днях независимо от фактической продолжительности работы сотрудника у работодателя. Причем учебный отпуск может быть как оплачиваемым, так и без сохранения среднего заработка. Какой именно отпуск полагается работнику, зависит от формы обучения, вида образовательных программ и ряда других условий. Напомним, что существуют очная, вечерняя и заочная формы обучения. Образовательные программы подразделяются на общеобразовательные и профессиональные. К основным общеобразовательным относятся в том числе программы основного и среднего (полного) общего образования. К основным профессиональным относятся программы начального, среднего, высшего и послевузовского (аспирантура (адъюнктура), ординатура, интернатура, докторантура) профессионального образования (ст. 9 закона N 3266-1).

Оплачиваемый отпуск

Учебный отпуск с сохранением средней заработной платы предоставляется работникам, которые учатся:

в вузах на заочной или очно-заочной (вечерней) форме обучения;

учреждениях среднего профессионального образования (техникум, колледж) на заочной или очно-заочной (вечерней) форме обучения;

образовательных учреждениях начального профессионального образования (училище, учебно-курсовой комбинат) независимо от формы обучения;

вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях (школа, гимназия) независимо от формы обучения.

Установленные продолжительности предоставляемых учебных отпусков с сохранением среднего заработка в зависимости от вида обучения приведены в таблице.

Оплачиваемый учебный отпуск предоставляется сотруднику, если одновременно соблюдаются следующие условия:

образовательное учреждение имеет государственную аккредитацию (ст. 173-176 ТК РФ), которая подтверждается заверенной копией свидетельства;

образование данного уровня сотрудник получает впервые (ст. 177 ТК РФ);

успешное обучение сотрудника (ст. 173-176 ТК РФ).

В трудовом законодательстве расшифровки понятия "успешное обучение" не существует. Пожалуй, что успешным обучением можно считать отсутствие задолженностей по изучаемым дисциплинам у работника-учащегося.

Законодатель позволяет работодателю в некоторых случаях предоставлять оплачиваемый учебный отпуск и без выполнения первых двух условий.

Форма и вид обучения	Продолжительность оплачиваемого учебного от- пуска	Основание
Заочная и очно-заочная (вечерняя) форма обучения в образовательных учреждениях высшего профессионального образования	40 календарных дней - для прохождения промежуточной аттестации на первом и втором курсах; 50 календарных дней - для прохождения промежуточной аттестации на каждом из следующих курсов (при освоении образовательных программ в сокращенные сроки - на втором курсе); 4 месяца - для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов; 1 месяц - для сдачи государственных эк- заменов	Ст. 173 ТК РФ
Заочная и очно-заочная (вечерняя) форма обучения в образовательных учреждениях среднего профессионального образования	30 календарных дней - для прохождения промежуточной аттестации на первом и втором курсах; 40 календарных дней - для прохождения промежуточной аттестации на каждом из последующих курсов; 2 месяца - для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов; 1 месяц - для сдачи итоговых государственных экзаменов	Ст. 174 ТК РФ
Обучение в образовательных учреждениях начального профессионального образова- ния	30 календарных дней (в течение одного года) - для сдачи экзаменов	Ст. 175 ТК РФ
Обучение в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях	9 календарных дней - для сдачи выпускных экзаменов в 9 классе; 22 календарных дня - для сдачи выпускных экзаменов в 11 (12) классе	Ст. 176 ТК РФ

Если в трудовом или коллективном договоре упомянута обязанность по предоставлению оплачиваемых учебных отпусков сотрудникам, которые учатся в образовательных учреждениях, не имеющих государственной аккредитации, то выполнять первое условие нет необходимости (ст. 173-176 ТК РФ).

Выполнение же второго не требуется в случае направления работодателем для получения соответствующего профессионального образования сотрудника, у которого уже имеется образование данного уровня. Причем такая обязанность должна быть прописана либо в трудовым договоре, либо в специальном заключенном договоре между ними (ст. 177 ТК РФ).

Пример 1

Для прохождения промежуточной аттестации в вузе на первом курсе работник с заявлением на учебный отпуск представил справку-вызов из одного учебного заведения. При этом в поданном им заявлении фигурировало название данного заведения.

Для прохождения такой аттестации на втором курсе в заявлении на учебный отпуск он указал название другого учебного заведения, из которого и была представлена справка-вызов.

Право выбора учебного заведения не может сказываться на общей продолжительности учебных отпусков.

Отпуска, связанные с обучением в образовательном учреждении высшего или среднего профессионального образования, предоставляются на то количество дней, которое указано в справке-вызове, но не более количества, определенного статьями 173 и 174 ТК РФ.

Обычно для предоставления учебного отпуска работник, обучающийся в высшем или среднем учебном заведении, подает заявление, к которому прилагает справку-вызов из образовательного учреждения (п. 4 ст. 17 закона N 125-ФЗ). Формы справок-вызовов для обучающихся в средних и высших учебных заведениях утверждены приказами Минобразования России от 17.12.02 N 4426 и от 13.05.03 N 2057. В приложениях к упомянутым приказам приводятся две формы справок: одна из них используется, если сотруднику полагается учебный отпуск с сохранением среднего заработка (приложение 1), другая - если полагается неоплачиваемый отпуск (приложение 2).

Отпуска, связанные с обучением в образовательных учреждениях начального профессионального образования и в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях, по нашему мнению, предоставляются на то количество дней, которое определено статьями 175 и 176 ТК РФ и указано в заявлении работника. Форма документа, на основании которого предоставляются отпуска, связанные с обучением в таких образовательных учреждениях, не установлена. Однако документ, представленный работником из соответствующего учебного заведения, должен подтверждать, что:

учебное заведение имеет государственную аккредитацию;

работник обучается успешно;

в момент, когда работник обращается с заявлением о предоставлении ему учебного отпуска, в учебном заведении проводятся экзамены (или выпускные экзамены).

Если работник обучается сразу в двух образовательных заведениях, то учебные отпуска предоставляются только в связи с обучением в одном из этих заведений по выбору работника (ст. 177 ТК РФ). При этом упомянутой статьей 177 ТК РФ право выбора не ограничивается одним вузом.

Учебный отпуск полагается предоставлять строго в те сроки, которые указаны в справке-вызове либо ином представляемом документе. Отпуск, предоставляемый в иные сроки, считать учебным несколько некорректно.

Если в течение года промежуточная аттестация или сдача экзаменов проводится в учебном заведении несколько раз, то учебный отпуск разбивается на части в соответствии со справкой-вызовом (при обучении в образовательных учреждениях высшего или среднего профессионального образования) или заявлением работника (при обучении в образовательных учреждениях начального профессионального образования и в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях).

Продолжительность оплачиваемых учебных отпусков для аспирантов и докторантов устанавливается законом N 125-ФЗ.

При поступлении в аспирантуру на период сдачи вступительных экзаменов работнику предоставляется дополнительный отпуск с сохранением среднего заработка продолжительностью 30 календарных дней (п. 5 ст. 19 закона N 125-ФЗ).

Форма документа, на основании которого предоставляется отпуск, связанный с получением послевузовского образования, также не установлена. Однако документ, представленный работником из соответствующего учебного заведения, должен подтверждать обстоятельства, которые являются основанием предоставления учебного отпуска. В вышеприведенном случае таковым, на наш взгляд, будет справка из образовательного учреждения о том, что в соответствии с решением приемной комиссии сотрудник допущен к вступительным экзаменам в аспирантуру.

В период обучения в заочной аспирантуре работнику ежегодно предоставляется дополнительный отпуск с сохранением среднего заработка продолжительностью 30 календарных дней. Если обучение в аспирантуре осуществляется в другой местности, то к указанным календарным дням добавляется время, затраченное им на проезд от места работы до местонахождения аспирантуры и обратно. Основанием для предоставления таких отпусков является справка из образовательного учреждения о том, что сотрудник обучается в аспирантуре. Такую справку работник должен представлять ежегодно.

Независимо от формы обучения и аспиранты, и докторанты имеют право на оплачиваемый учебный отпуск для завершения диссертаций на соискание ученой степени кандидата наук или доктора наук (п. 12 ст. 19 закона N 125-ФЗ). Для аспирантов он составляет три месяца, для докторантов - шесть. Основанием для такого отпуска является письменная рекомендация ученого совета образовательного учреждения с указанием времени и сроков предоставления.

Поскольку гарантии работникам, обучающимся в аспирантуре, предусмотрены "непрофильным" для трудового законодательства законом N 125-ФЗ, то желательно было бы прописать их в коллективном или трудовых договорах аспирантов и докторантов.

Отметим, что ни ТК РФ, ни в законе N 3266-1 не говорится о гарантиях работнику в случае, если он в порядке экстерна будет сдавать экзамены на аттестаты основного общего или среднего полного общего образования. Гарантии для такого случая в свое время были прописаны в Положении о льготах для рабочих и служащих, совмещающих работу с обучением в учебных заведениях (утв. постановлением Совета Министров СССР от 24.12.82 N 1116). Этот документ как нормативно-правовой акт бывшего Союза ССР продолжает действовать в части, не противоречащей ТК РФ (ст. 423 ТК РФ). Поэтому, на наш взгляд, для корректности работодателям все же необходимо придерживаться прописанных в нем норм. Они предписывают предоставлять дополнительные учебные отпуска с сохранением средней заработной платы по основному месту работы лицам, допущенным к экзаменам в порядке экстерната за 9 классов, - продолжительностью 15 рабочих дней, а к экзаменам на аттестат о среднем (полном) общем образовании - 20 рабочих дней (п. 12 Положения).

Неоплачиваемые отпуска

Если работник только собирается поступать в высшее профессиональное учебное учреждение, то на период сдачи вступительных экзаменов ему предоставляется отпуск без сохранения заработной платы продолжительностью 15 календарных дней. При поступлении же в среднее профессиональное учебное учреждение продолжительность такого отпуска составляет 10 календарных дней.

При сдаче выпускных экзаменов на подготовительном отделении образовательного учреждения высшего профессионального образования предоставляется отпуск без сохранения заработной платы продолжительностью 15 календарных дней в учебном году.

Если работник совмещает работу с учебой по очной форме обучения в высшем учебном заведении, то отпуск без сохранения заработной платы ему предоставляется продолжительностью:

15 календарных дней в учебном году - на период прохождения промежуточной аттестации на каждом курсе;

4 месяца - на период подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов;

один месяц - на период сдачи итоговых государственных экзаменов (ст. 173 ТК РФ).

Аналогичные нормы установлены и для случая совмещения работы с учебой по очной форме обучения в среднем учебном заведении. Работнику, осуществляющему такую учебу, полагается отпуск без сохранения заработной платы продолжительностью:

10 календарных дней в учебном году - на период прохождения промежуточной аттестации на каждом курсе;

2 месяца - на период подготовки и сдачи выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов;

1 месяц - на период сдачи итоговых государственных экзаменов (ст. 174 ТК РФ).

Как было сказано выше, необходимым документом для предоставления учебного отпуска сотрудникам, обучающимся в высших и средних специальных заведениях, является справка-вызов. В справке-вызове должны быть четко указаны причина предоставления отпуска и его продолжительность.

Одним из реквизитов этой справки являются сведения об аккредитации в соответствии со свидетельством о государственной аккредитации. А эти данные как раз и позволяют выполнить одно из необходимых требований для предоставления учебного отпуска. Справка-вызов состоит из двух частей. Первая ее часть заполняется учебным заведением и передается работодателю. На основании этой части справки-вызова он и предоставляет работнику учебный отпуск.

Вторая часть данной справки-подтверждения первоначально остается незаполненной. Она выдается работнику для представления в учебное заведение, которое в свою очередь и заполняет ее после окончания сессии. Справка-подтверждение будет являться оправдательным документом для работника, подтверждающим целевое использование отпуска.

В некоторых случаях работодатель по заявлению сотрудника обязан предоставить ему учебный отпуск без сохранения заработной платы. Такие учебные отпуска также исчисляются в календарных днях, а их продолжительность зависит от целей, на которые эти отпуска будут использованы.

На основании заявления сотрудника и справки-вызова издается приказ о предоставлении учебного отпуска (унифицированная форма N Т-6; утв. постановлением Госкомстата России от 05.01.04 N 1). Приказ с подписью работника передается в бухгалтерию для начисления отпускных, если оформляется отпуск с сохранением среднего заработка. Бухгалтер оформляет записку-расчет о предоставлении отпуска работнику (форма N Т-60; утв. тем же постановлением N 1).

Справку-вызов или иной документ, на основании которого предоставляется учебный отпуск, необходимо хранить в организации не менее пяти лет (п. 165 Перечня типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения, утв. Росархивом 06.10.2000).

Определение выплачиваемой суммы

Как было сказано выше, учебный отпуск оплачивают исходя из средней заработной платы сотрудника. Расчет оплаты за учебный отпуск производится так же, как и для ежегодного оплачиваемого отпуска. Начисленная сумма отпускных определяется из следующего выражения:

Суо = Сд х Дуо,

где Суо - средняя заработная плата, причитающаяся за учебный отпуск; Сд - среднедневной заработок за расчетный период; Дуо - количество дней учебного отпуска.

Размер же среднедневного заработка Сд при полностью отработанном расчетном периоде, которым признается предшествующие 12 календарных месяцев, рассчитывается путем деления совокупности начислений заработной платы и иных вознаграждений за расчетный период на 12 и 29,4:

Сд = ЗП : 12 : 29,4,

где 29,4 - среднемесячное число календарных дней в году (ст. 139 ТК РФ).

Пример 2

Сотруднику предоставлен учебный отпуск с 14 января 2008 года продолжительностью 20 календарных дней для сдачи экзаменов зимней сессии в вузе. Расчетный период с 1 января по 31 декабря 2007 года им был отработан полностью. В этом периоде работнику начислены: заработная плата за каждый месяц расчетного периода - по 17 500 руб., а также премии по итогам работы за I, II и III кварталы этого года соответственно 22 500 руб., 24 700 руб. и 28 300 руб.

Для определения величины среднедневного заработка общую сумму начислений за расчетный период - 285 500 руб. (17 500 руб/мес. х 12 мес. + 22 500 руб. + 24 700 руб. + 28 300 руб.) - необходимо разделить на 12 и 29,4. Произведение же искомого значения - 806,41 руб/дн. (285 500 руб. : 12 : 29,4) и количества календарных дней учебного отпуска - 20 и составит сумму отпускных - 16 128,20 руб. (806,41 руб/дн. х 20 дн.)

Особенности порядка исчисления средней заработной платы законодатель поручил определить Правительству РФ. Относительно недавно последним выпущено новое Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (утв. постановлением Правительства РФ от 24.12.07 N 922). В нем были учтены изменения, внесенные в статьи ТК РФ, регулирующие начисление заработной платы, Федеральным законом от 30.06.06 N 90-ФЗ "О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации, признании не действующими на территории Российской Федерации некоторых нормативных правовых актов СССР и утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (подробнее - см. комментарий "Средний заработок: новый порядок исчисления" в "720 часов" N 2, 2008).

В новом положении изменен порядок подсчета для отпусков количества дней в не полностью отработанном расчетном периоде. Прежнее положение (утв. постановлением Правительства РФ от 11.04.03 N 213) предписывало для определения количества календарных дней в не полностью отработанном месяце число отработанных рабочих дней умножать на коэффициенты: 1,4 - при пятидневной рабочей неделе и 1,2 - при шестидневной рабочей неделе.

Разработчики же нового положения положили в основу расчета среднемесячное число календарных дней в году - 29,4 дня. Для определения количества календарных дней в не полностью отработанном месяце это значение необходимо умножить на величину отношения количества календарных дней, приходящихся на отработанное время в этом месяце, к общему количеству календарных дней этого месяца (п. 10 Положения).

Пример 3

Несколько изменим условия примера 2: два месяца расчетного периода июнь и июль работник отработал не полностью - с 11 по 30 июня он находился в учебном отпуске, а со 2 по 29 июля - в ежегодном оплачиваемом отпуске. За эти месяцы ему в качестве заработной платы было начислено соответственно 6125 руб. (17 500 руб. х 7 дн. : 20 дн) и 1590,91 руб. (17 500 руб. х 2 дн. : 22 дн.), где 20 и 22 - количество рабочих дней в июне и июле. Премии за II и III кварталы рассчитывались исходя из фактически отработанного времени. Их величины - 17 782,26 руб. (22 500 руб. х (21дн.+ + 21 дн. + 7 дн.) : 62 дн.) и 17 100 руб. (24 700 руб. х (2 дн. х х 23 дн. х 20 дн.) : 65 дн.).

В июне на 7 отработанных дней приходится 10 календарных. Исходя из этого в этом месяце на отработанное время приходится 9,8 кал. дн. (29,4 кал. дн. х 10 кал. дн. : 30 кал. дн.). В июле сотрудник отработал два рабочих дня - 30-е и 31-е. На них по 29-е он находился в ежегодном отпуске.

Поскольку премии за II и III кварталы были выплачены за фактически отработанное время, то их суммы целиком учитываются при определении среднедневного заработка (п. 15 Положения). Исходя из этого его величина - 785,15 руб. ((17 500 руб/мес. х 10 мес. + 6125 руб. + 1590,91 руб. + + 22 500 руб. + 17 782,26 руб. + 17 100 руб.) : :(29,4 дн. х 10 + 9,8 дн. + + 2 дн.)). Таким образом, за учебный отпуск работнику следует начислить 15 703 руб. (785,15 руб/дн. х 20 дн.)

Не исключена вероятность, что на дни учебного отпуска придется нерабочий праздничный день. Законодательством не предусмотрено продление учебных отпусков на количество нерабочих праздничных дней, приходящихся на время такого отпуска. период отпуска, распространяется только на ежегодные основные или ежегодные дополнительные отпуска (ст. 120 ТК РФ).

Законодатель обязал работодателя выплачивать дополнительное вознаграждение за нерабочие праздничные дни лишь работникам, за исключением сотрудников, получающих оклад (должностной оклад), которые не привлекались к работе в эти дни (ст. 112 ТК РФ). Данная норма не распространяется на работников-учащихся, находящихся в учебном отпуске.

Упомянутые работники оказались в неравном положении по сравнению со своими коллегами - ни продления отпуска на праздничные дни, ни денежной компенсации за эти дни...

Для устранения такой несправедливости разработчики дополнили положение новым пунктом 14. Теперь при определении среднего заработка для оплаты дополнительных учебных отпусков оплате подлежат все календарные дни (включая нерабочие праздничные дни), приходящиеся на период таких отпусков, предоставляемых в соответствии со справкой-вызовом учебного заведения.

Пример 4

Сотрудник, обучающийся заочно, обратился с заявлением о предоставлении ему учебного отпуска на период, указанный в справке-вызове, с 20 февраля по 10 марта 2008 года.

На период учебного отпуска приходится два нерабочих праздничных дня - 23 февраля и 8 марта. Несмотря на это работнику полагается оплатить все 20 календарных дней учебного отпуска.

В ТК РФ приведено правило определения среднедневного заработка для оплаты отпусков лишь для случая полностью отработанного расчетного периода. В большинстве же случаев определения размера отпускных расчетный период сотрудником отработан не полностью.

Если работник оформлен на условиях внутреннего совместительства, ему предоставляется оплачиваемый учебный отпуск только по основному месту работы, если иное не предусмотрено в коллективном договоре. По совместительству он должен оформить отпуск без сохранения содержания на время учебного отпуска. С учетом этого осуществляется и расчет сохраняемого среднего заработка.

Иные гарантии

Сотрудники, обучающиеся по заочной и очно-заочной (вечерней) формам обучения в имеющих государственную аккредитацию образовательных учреждениях высшего и среднего профессионального образования на период десять учебных месяцев перед началом выполнения дипломного проекта (работы) или сдачи государственных экзаменов, вправе подать заявление на установление им сокращенной рабочей недели на 7 часов. За время освобождения от работы указанным работникам выплачивается 50% среднего заработка по основному месту работы, но не ниже МРОТ. Возможный вариант такого сокращения:

предоставление работнику одного свободного от работы дня в неделю либо

сокращение продолжительности рабочего дня в течение недели, -

определяется по соглашению сторон трудового договора (ст. 173 и 174 ТК РФ).

Работникам же, обучающимся в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях, в период учебного года может быть установлена по их желанию рабочая неделя, сокращенная на один рабочий день или на соответствующее ему количество рабочих часов (при сокращении рабочего дня (смены) в течение недели). За время освобождения от работы указанным работникам выплачивается 50% от среднего заработка по основному месту работы, но не ниже МРОТ (ст. 176 ТК РФ).

Аспиранты-заочники имеют право на один свободный от работы день ("библиотечный") в неделю. Оплата его, как и выше приведенных случаях, осуществляется в размере 50% от получаемой заработной платы, но не ниже 100 руб. На четвертом же году обучения помимо этого они могут обратиться к работодателю с заявлением о предоставлении им свободных от работы дней без сохранения заработной платы. Их количество не может превышать двух в неделю (ст. 19 закона N 125-ФЗ).

Трудовым кодексом РФ предусматривается еще одна "льгота" лицам, совмещающим работу с обучением. Она касается заочников, которые учатся в учебных заведениях, расположенных в других городах. Таким сотрудникам работодатель должен компенсировать стоимость проезда к местонахождению соответствующего образовательного учреждения и обратно (полностью или частично) один раз в учебном году. Компенсация в полном размере полагается студентам вузов, для лиц же, обучающихся в учреждениях среднего профессионального образования, ее размер составляет 50% от стоимости проезда.

Но разница в размере компенсационных выплат сказывается и на требованиях, предъявляемых для ее выплаты. Для выплаты такой компенсации сотрудникам, обучающимся в вузах, необходимо выполнение всех упомянутых выше условий:

работник получает образование такого уровня впервые;

образовательное учреждение имеет государственную аккредитацию;

работник обучается в образовательном учреждении успешно (ст. 173 ТК РФ).

Требование же по успешному обучению в учреждении среднего профессионального образования законодатель не привел в норме о предоставлении компенсации стоимости проезда (ст. 174 ТК РФ).

Стоимость проезда к местонахождению аспирантуры и обратно надлежит компенсировать и работодателю, у которого работает сотрудник-аспирант (п. 7 ст. 19 закона N 125-ФЗ).

Вид транспорта и маршрут выбирает обучающийся работник. Порядок оплаты проезда трудовым законодательством не установлен, а поэтому определяется соглашением работника и работодателя. На наш взгляд, для выплаты упомянутой компенсации работник должен представить:

заявление об оплате проезда к месту учебы и обратно;

документ, который подтверждает обучение в соответствующем учебном заведении (справку, студенческий билет, зачетную книжку и др.);

проездные документы, свидетельствующие о проезде к месту учебы и обратно.

Отсутствие у образовательного учреждения государственной аккредитации для осуществления упомянутой выплаты может быть "компенсировано" обязанностью работодателя по оплате проезда обучающимся, прописанной в коллективном или трудовом договорах.

Налоговые обязательства

Средний заработок, начисленный работнику за период учебного отпуска, признается доходом, полученным от источников в РФ. Поэтому он на общих основаниях включается в облагаемую базу при исчислении налога на доход физических лиц.

Данная величина является объектом обложения ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ) и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.01 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Сумма компенсации по оплате проезда работника до места учебы и обратно как компенсационная выплата, установленная законодательством РФ, признается доходом, не подлежащим обложению НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ), ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ) и страховыми взносами в ПФР.

Средний заработок, сохраняемый за работником на время учебного отпуска, признается расходом на оплату труда (п. 13 ст. 255 НК РФ) и включается в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Также расходом на оплату труда признаются и суммы компенсационных выплат по оплате проезда к месту учебы и обратно.

Если же коллективным договором предусматривается предоставление дополнительных дней учебного отпуска по сравнению с установленным законодательством либо оплата его осуществляется в суммах, превышающих сохраняемый средний заработок за работником, то возникающая при этом величина превышения над суммами, исчисленными в соответствии с действующим нормами законодательства, не учитывается в расходах, уменьшающих полученные доходы (п. 24 ст. 270 НК РФ).

При использовании метода начисления в налоговом учете затраты на оплату труда учитывают ежемесячно исходя из сумм исчисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ (п. 4 ст. 272 НК РФ). Не исключена вероятность, что период учебного отпуска приходится на два отчетных (налоговых) периода. Минфин России, рассматривая такой случай с ежегодным оплачиваемым отпуском, настоятельно рекомендует сумму начисленных отпускных включать в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период (письма Минфина России от 04.09.07 N 03-03-06/1/641, от 20.08.07 N 03-03-06/2/156).

Однако судьи не всегда соглашаются с таким предложением. Так, ФАС Западно-Сибирского округа было принято решение в пользу налогоплательщика, который включил в облагаемую базу по налогу на прибыль сохраняемую за работником во время отпуска оплату труда в том месяце, когда производилось ее начисление (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.06 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40)).

Отсутствие у образовательного учреждения государственной аккредитации для осуществления упомянутой выплаты может быть "компенсировано" обязанностью работодателя по оплате проезда обучающимся, прописанной в коллективном или трудовом договорах.

Е.Петров,

ООО "Травзагот"

"Практический бухгалтерский учет", N 3, март 2008 г.