Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 декабря 2013 г. N 19АП-5202/13

город Воронеж

11 декабря 2013 г.

Дело N А14-2435/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 04 декабря 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 декабря 2013 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынников В. А.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Ермакова Алексея Петровича на решение арбитражного суда Воронежской области от 14.08.2013 по делу N А14-2435/2013 (судья Соболева Е.П.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Ермакова Алексея Петровича (ОГРНИП 304360115900036) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N5 по Воронежской области о признании недействительным решения от 25.01.2013 N 08-01/4,

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Воронежской области: Копица В.В., начальника юридического отдела по доверенности от 13.09.2013 N 13-03 выданной сроком на один год,

от индивидуального предпринимателя Ермакова Алексея Петровича: Казакова Р.М., представителя по доверенности от 01.09.2013; Борисова А.А., адвоката по доверенности от 01.09.2013, Антоновой Е.А., представителя по доверенности от 01.09.2013,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Ермаков Алексей Петрович (далее - предприниматель Ермаков, предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Воронежской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Воронежской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.01.2013 N 08-01/4.

Решением арбитражного суда Воронежской области от 14.08.2013 заявленные требования удовлетворены частично, решение от 25.01.2013 N 08-01/4 признано недействительным в части применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) в виде штрафов в общей сумме 2 761 101,10 руб., в том числе: за неуплату налога на доходы физических лиц - 1 560 622,20 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость - 1 200 478,90 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателю Ермакову было отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель Ермаков обратился в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение арбитражного суда Воронежской области от 14.08.2013 и вынести новое решение об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В апелляционной жалобе предприниматель выражает несогласие с выводами суда первой инстанции, положенными в основу оспариваемого судебного акта, о том, что представленными им счетами-фактурами за период с 28.06.2010 по 31.12.2010 и иными документами бухгалтерского учета за 2010 год по сделкам с обществом с ограниченной ответственностью "Град-Ресурс" (далее - общество "Град-Ресурс") не подтверждается реальность осуществленных им хозяйственных операций по приобретению товара у названной организации и произведенных в связи с этим расходов.

Ссылаясь на наличие у него документов, подтверждающих факт осуществления реальных расходов по оплате сельскохозяйственной продукции, приобретенной у общества "Град-Ресурс", предприниматель Ермаков считает, что у суда области не имелось оснований для отказа в удовлетворении заявленных им требований.

Как указывает предприниматель, с обществом "Град-Ресурс" у него сложились длительные отношения и при совершении первой сделки в начале 2010 года им были получены от контрагента документы, подтверждающие его регистрацию в качестве юридического лица, в том числе свидетельство о государственной регистрации и свидетельство о постановке на налоговый учет. На указанный момент общество "Град-Ресурс" числилось в Едином государственном реестре юридических лиц, о последующем его исключении из Единого государственного реестра предприниматель, не имеющий возможности постоянно контролировать сведения в Едином государственном реестре, не был осведомлен.

С учетом того, что налоговым органом при проведении проверки не было предъявлено претензий к обоснованности налоговых вычетов по счетам-фактурам общества "Град-Ресурс" за первый и второй кварталы 2010 года, предприниматель считает, что оснований для признания неправомерно примененными налоговых вычетов по счетам-фактурам той же организации за последующие налоговые периоды 2010 года также не имелось.

Также предприниматель ссылается на нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившееся в невручении налогоплательщику акта выездной налоговой проверки.

По мнению предпринимателя, факт неполучения им акта проверки доказывается имеющимися в материалах дела ответами на адвокатские запросы, в том числе ответом почтальона Струковой Л.М., из которого следует, что в уведомлении о вручении почтового отправления расписалась сама почтальон Струкова Л.М., письмо, в котором в его адрес был направлен акт проверки, ни Ермакову, ни его жене не вручалось. Паспортные данные получателя письма не являются паспортными данными Ермакова А.М. либо паспортными данными его жены, в связи с чем получателем акта проверки являлось иное лицо. Также указанные обстоятельства подтверждаются ответом Эртильского почтамта на адвокатский запрос.

При этом, как полагает налогоплательщик, отсутствуют основания для критической оценки показаний почтальона Струковой Л.М. на основании отказа представителя предпринимателя от заявленного ходатайства о вызове данного лица в качестве свидетеля в судебное заседание, поскольку такой отказ был вызван объективными причинами - болезнью Струковой Л.М., а также наличием иных доказательств, подтверждающих позицию налогоплательщика.

Кроме того, предприниматель обращает внимание на то, что инспекцией предпринимателю была вручена копия акта выездной налоговой проверки, что противоречит требованиям к составлению акта налоговой проверки, утвержденным приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки" (далее - Требования к составлению акта).

Также предприниматель указывает на недостоверность сведений, изложенных в протоколе от 27.11.2012, поскольку никаких документов в день его составления предприниматель Ермаков не получал. При этом, по мнению налогоплательщика, при оценке данного протокола судом области не были учтены противоречия в позиции инспекции относительно вручения документов.

Одновременно предприниматель Ермаков ссылается на не извещение его налоговым органом о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенном на 25.01.2013, поскольку уведомление о месте и времени рассмотрения материалов проверки было вручено лицу, не уполномоченному на получение документов, связанных с выездной налоговой проверкой.

При этом предприниматель указывает на нахождение 21.11.2012 в командировке в г. Нижний Новгород, о чем он уведомил налоговый орган, сообщив также об отсутствии в его распоряжении акта выездной налоговой проверки, и просил предоставить ему соответствующий акт, а затем просил об отложении рассмотрения материалов проверки в связи с нахождением на больничном, что подтверждает его желание участвовать в рассмотрении соответствующих материалов налоговой проверки.

В дополнении к апелляционной жалобе предприниматель Ермаков ссылается на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора по существу, указывая на то, что судом при рассмотрении спора не была учтена экономическая сущность налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц.

По мнению налогоплательщика, суд не учел то обстоятельство, что товар, приобретенный им у общества "Град-Ресурс", был принят им к учету и реализован в дальнейшем, а выручка от реализации учтена при исчислении подлежащих уплате в бюджет налогов на добавленную стоимость и на доходы физических лиц.

При таких обстоятельствах, как считает налогоплательщик, определяя его налоговые обязанности без учета расходов, связанных с получением дохода, налоговый орган фактически произвольно произвел изменение режима налогообложения, используемого им, на не предусмотренный налоговым законодательством, что, по мнению налогоплательщика, являлось основанием для применения расчетного метода определения его налоговых обязанностей.

Так как суд области оценку указанному обстоятельству не дал, то, как полагает налогоплательщик, с учетом существенных нарушений порядка рассмотрения материалов налоговой проверки, в рассматриваемом случае имеются основания для перехода судом апелляционной инстанции к рассмотрению дела по правилам суда первой инстанции.

Инспекция в представленном отзыве возражала против доводов апелляционной жалобы, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

При этом инспекция, не соглашаясь с доводами жалобы, ссылается на то, что выводы суда первой инстанции законны и обоснованы.

Налоговый орган указывает, что 28.06.2010 общество "Град-Ресурс" было исключено из Единого государственного реестра юридических лиц на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ в ред. от 19.05.2010, что исключает возможность осуществления указанной организацией хозяйственной деятельности после этой даты и возможность совершения с ней третьими лицами хозяйственных операций.

Поддерживая выводы суда области, инспекция исходит из совокупности доказательств, в том числе результатов почерковедческой экспертизы, результатов встречной проверки общества "Град-Ресурс", а также показаний самого предпринимателя Ермакова, из которых следует, что факт государственной регистрации контрагента при заключении сделок после 28.06.2010 им не проверялся, что свидетельствует о непроявлении должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Полагая необоснованными доводы о несоблюдении налоговым органом процедуры привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной положениями статей 100, 101 Налогового кодекса, инспекция ссылается на наличие в материалах дела достаточных доказательств, опровергающих выводы апелляционной жалобы. При этом инспекция ссылается на позицию, изложенную в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Из содержания апелляционной жалобы следует, что ее заявитель обжалует решение суда первой инстанции лишь в части отказа в удовлетворении требований, заявленных в суде первой инстанции, то есть в отношении отказа в признании недействительным решения налогового органа от 25.01.2013 N 08-01/4 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 6 318 310 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 8 213 802 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 272 838,88 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 188 015,54 руб., привлечения к ответственности по статье 122 Налогового кодекса в сумме 82 138,02 руб. - за неуплату налога на доходы физических и в сумме 63 183,1 руб. - за неуплату налога на добавленную стоимость, а также по статье 123 Налогового кодекса в сумме 4 608,4 руб.

Лицами, участвующими в деле, ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, соответствующих возражений не заявлено, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения арбитражного суда Воронежской области от 14.08.2013 лишь в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, дополнении к апелляционной жалобе и в отзыве на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Воронежской области была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Ермакова Алексея Петровича по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2010 по 31.12.2011; налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2012 по 30.04.2012, (наемный труд) за период с 01.08.2010 по 31.12.2011.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 21.11.2012 N 08-01/30дсп, рассмотрев который заместитель начальника инспекции вынес решение от 25.01.2013 N 08-01/4 о привлечении предпринимателя Ермакова к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением предприниматель Ермаков привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде взыскания штрафов за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2010 год - в сумме 1 642 760,4 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3-4 кварталы 2010 года - в сумме 1 263 662 руб.; по статье 123 Налогового кодекса в виде взыскания штрафа за неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом - в сумме 4 608,4 руб.

Пунктом 1 резолютивной части решения предпринимателю доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов в сумме 14 532 112 руб., в том числе: налог на добавленную стоимость за 3-4 кварталы 2010 года в сумме 6 318 310 руб., налог на доходы физических лиц за 2010 год в сумме 8 213 802 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения предпринимателю начислены пени по состоянию на 25.01.2013 по налогу на доходы физических лиц - в сумме 1 188 015,54 руб. и по налогу на добавленную стоимость - в сумме 1 272 838,88 руб.

Пунктом 4 резолютивной части решения предпринимателю Ермакову предложно уплатить недоимки по налогу на доходы физических лиц, налогу на добавленную стоимость, а также начисленные пени и штрафы.

Пунктом 5 резолютивной части решения установлена необходимость внесения исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета предпринимателя Ермакова.

Основанием для принятия решения о доначислении налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость, а также соответствующих пеней и штрафов послужили выводы инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов в 2010 году затрат в сумме 63 183 095,55 руб. по приобретению товаров у общества "Град-Ресурс", которое было исключено из Единого государственного реестра юридических лиц с 28.06.2010.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 01.03.2013 N 15-1-18/03269, принятым по апелляционной жалобе предпринимателя, решение инспекции от 25.01.2013 N 08-01/4 оставлено без изменения и признано вступившим в силу.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель Ермаков обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обосновано исходил из следующего.

Как установлено в ходе проверки, в 2010 году предприниматель Ермаков осуществлял предпринимательскую деятельность (выращивание сельскохозяйственной продукции, оптовая торговля), и находился на общей системе налогообложения, в связи с чем в силу статей 143, 207 Налогового кодекса он являлся налогоплательщиком налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса объектом обложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса установлено, что индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Таким образом, состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения налогом на доходы физических лиц данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 главы 25 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Приказом Минфина России и Министерства по налогам и сборам России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, пунктом 2 которого предусмотрено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 Налогового кодекса.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет. То есть, условием для включения понесенных расходов в состав расходов в целях налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006) налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании статьи 172 Налогового Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006) вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 Налогового кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 Налогового кодекса, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Из изложенных правовых норм следует, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ. Данные документы должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

При этом следует иметь в виду, что законодательством в отношении ряда операций могут устанавливаться дополнительные документы, предоставление которых в качестве подтверждения реальности совершенных хозяйственных операций и, соответственно, права налогоплательщика на налоговые вычеты в целях налогообложения обусловлено спецификой данной деятельности.

Так, приказом Государственной хлебной инспекции при Правительстве России от 08.04.2002 N 29 "Об утверждении порядка учета зерна и продуктов его переработки" (далее - приказ Госхлебинспекции от 08.04.2002 N 29) утвержден Порядок учета зерна и продуктов его переработки с прилагаемым альбомом отраслевых форм учетных документов хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятий (далее - Порядок учета зерна, Порядок), согласованный с Министерством сельского хозяйства России и Государственным комитетом России по статистике.

Указанный Порядок регламентирует ведение количественно-качественного учета и оформление операций с зерном, мукой, крупой, комбикормами и побочными продуктами переработки зерна.

Действие Порядка распространяется на юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по закупке, хранению, переработке и реализации зерна и продуктов его переработки, за исключением сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Как следует из пунктов 6, 7 Порядка учета зерна, все хозяйственные операции с зерном и продуктами его переработки оформляются документами, которые должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по ее окончании. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется количественно - качественный учет.

Так, на приемку хлебопродуктов в порядке обмена и прочего поступления сторонами составляется квитанция поформе N ЗПП-13. При поступлении зерна и продуктов его переработки на временное хранение квитанция выписывается в трех экземплярах, которые подписываются руководителем и главным бухгалтером юридического лица или индивидуальным предпринимателем. Один скрепленный печатью экземпляр остается в бухгалтерии юридического лица или индивидуального предпринимателя, принявшего хлебопродукты, а два других экземпляра передаются владельцу хлебопродуктов.

Владелец, сдавший хлебопродукты на временное хранение, может получить их только при предъявлении скрепленной печатью юридического лица или индивидуального предпринимателя квитанции поформе N ЗПП-13 (пункты 30 - 32 утвержденных приказом Государственной хлебной инспекции при Правительстве России от 04.04.2003 N 20 Рекомендаций по заполнению отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки).

Кроме того, приказом Госхлебинспекции от 08.04.2002 N 29 установлена форма товарно-транспортной накладной (межотраслеваяформа N СП-31 ), применяемая для учета хозяйственных операций по перевозке зерна и продуктов его переработки.

Указанная товарно-транспортная накладная выписывается в 4 экземплярах: один остается у отправителя, а три выдаются водителю транспортного средства. В пункте назначения в накладной проставляется фактически принятая физическая масса и качество продукции (сортность, засоренность, влажность и т.п.), цена единицы товара и общая сумма. Один экземпляр оформленной накладной остается в пункте назначения, а два подписанных экземпляра возвращаются водителю. При возвращении водитель отдает поставщику один экземпляр накладной для подтверждения сдачи продукции, а другой экземпляр служит в качестве отчета о выполненной работе.

При этом обязанность по составлению товаросопроводительных документов возлагается на грузоотправителя.

Таким образом, применительно к деятельности, связанной с оборотом хлебопродуктов, действующим законодательством установлены специальные требования к оформлению соответствующих хозяйственных операций и первичных учетных документов, подтверждающих их совершение.

Этими же документами должно подтверждаться и право на налоговые вычеты в целях налогообложения.

Как усматривается из материалов дела, в обоснование факта совершения операций по приобретению товара у общества "Град-Ресурс" предпринимателем Ермаковым (покупатель) были представлены договоры поставки, заключенные с обществом "Град-Ресурс" (продавец), от 28.07.2010 N 28/07-ПШ, от 30.07.2010 N 30/07-ПШ, от 03.08.2010 N 30/08-ПШ, от 05.08.2010 N 05/08, от 06.08.2010 N 06/08-П, от 04.08.2010 N 04/08, от 10.09.2010 N 16/09, от 11.09.2010 N 18/09, от 12.09.2010 N 18/09, от 12.09.2010 N 20/09, от 15.09.2010 N 21/09, от 14.09.2010 N 24/09, от 16.09.2010 N 27/09, от 18.09.2010 N 34/09, от 19.09.2010 N 39/09, от 20.09.2010 N 40/09, от 24.09.2010 N 47/09, от 25.09.2010 N 48/09, от 25.09.2010 N 50/09, от 25.09.2010 N 53/09, от 28.09.2010 N 75/09, от 28.09.2010 N 98/09, от 28.09.2010 N 101/09, от 28.09.2010 N 102/09, от 28.09.2010 N 108/09, от 29.09.2010 N 111/09, от 29.09.2010 N 114/09, от 29.09.2010 N 115/09, от 29.09.2010 N 117/09, от 29.09.2010 N 121/09, от 29.09.2010 N 122/09, от 29.09.2010 N 123/09, от 29.09.2010 N 124/09, от 01.10.2010 N 01/10, от 03.10.2010 N 06/10, от 04.10.2010 N 09/10, от 05.10.2010 N 14/10, от 19.10.2010 N 19/10, от 07.10.2010 N 23/10, от 08.10.2010 N 29/10, от 09.10.2010 N 34/10, от 09.10.2010 N 36/10, от 09.10.2010 N 37/10, от 10.10.2010 N 39/10, от 10.10.2010 N 41/10, от 10.10.2010 N 42/10, от 10.10.2010 N 43/10, от 10.10.2010 N 44/10, от 11.10.2010 N 44/10, от 11.10.2010 N 45/10, от 11.10.2010 N 47/10, от 12.10.2010 N 51/10, от 13.10.2010 N 53/10, от 14.10.2010 N 57/10, от 14.10.2010 N 58/10, от 15.10.2010 N 61/10, от 17.10.2010 N 74/10, от 18.10.2010 N 79/10, от 19.10.2010 N 82/10, от 20.10.2010 N 85/10, от 21.10.2010 N 89/10, от 24.10.2010 N 95/10, от 25.10.2010 N 96/10, от 26.10.2010 N 100/10, от 28.10.2010 N 109/10, от 01.11.2010 N 02/11, от 16.11.2010 N 27/101.

Согласно указанным договорам общество "Град-Ресурс" обязалось поставить предпринимателю Ермакову различные зерновые (пшеницу, ячмень, подсолнечник и другие), в определенном указанным пунктом количестве. Также в договорах указывалась как цена за одну тонну, так и общая сумма конкретного договора, включая налог на добавленную стоимость по ставке 10 процентов (пункты 1 договоров).

Товар подлежал отгрузке в течение пяти дней с момента подписания договоров. Право собственности переходило от продавца к покупателю в момент подписания обеими сторонами товарной накладной формы ТОРГ-12 и счета-фактуры (пункты 3 договоров).

Согласно пунктам 4 договоров оплата товара могла быть произведена как безналичными, так и наличными денежными средствами или векселями Сбербанка России в течение тридцати дней с момента подписания договоров.

В доказательство исполнения договоров поставки предпринимателем Ермаковым были представлены налоговому органу и суду счета-фактуры: от 28.07.2010 N 77 на сумму 363 944 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 33 085,82 руб.; от 29.07.2010 N 78 на сумму 326 089 руб., в том числе налог 29 644,45 руб.; от 03.08.2010 N 86 на сумму 100 800 руб., в том числе налог 9 163,64 руб.; от 04.08.2010 N 87 на сумму 182 438,10 руб., в том числе налог 16 585,28 руб.; от 05.08.2010 N 89 на сумму 99 360 руб., в том числе налог 9 032,73 руб.; от 05.08.2010 N 91 на сумму 99 992 руб., в том числе налог 9 090,18 руб.; от 06.08.2010 N 94 на сумму 99 992 руб., в том числе налог 9 090,18 руб.; от 06.08.2010 N 96 на сумму 2 090 000 руб., в том числе налог 190 000 руб.; от 01.09.2010 N 147 на сумму 2 206 088,70 руб., в том числе налог 200 553,51 руб.; от 04.09.2010 N 151 на сумму 275 605,6 руб., в том числе налог 25 055,05 руб.; от 04.09.2010 N 152 на сумму 1 141 560 руб., в том числе налог 103 778,18 руб.; от 05.09.2010 N 155 на сумму 1 663 200 руб., в том числе налог 151 200 руб.; от 07.09.2010 N 161 на сумму 775 559,4 руб., в том числе налог 70 505,4 руб.; от 08.09.2010 N 166 на сумму 1 101 100 руб., в том числе налог 100 100 руб.; от 09.09.2010 N 169 на сумму 1 208 900 руб., в том числе налог 109 900 руб.; от 10.09.2010 N 172 на сумму 563 790 руб., в том числе налог 51 253,64 руб.; от 11.09.2010 N 175 на сумму 302 856,4 руб., в том числе налог 27 532,4 руб.; от 12.09.2010 N 177 на сумму 611 800 руб., в том числе налог 55 618,18 руб.; от 13.09.2010 N 178 на сумму 611 800 руб., в том числе налог 55 618,18 руб.; от 14.09.2010 N 181 на сумму 619 850 руб., в том числе налог 56 350 руб.; от 14.09.2010 N 182 на сумму 546 680 руб., в том числе налог 49 698,18 руб.; от 16.09.2010 N 186 на сумму 550 620 руб., в том числе налог 50 056,36 руб.; от 18.09.2010 N 189 на сумму 385 831,6 руб., в том числе налог 35 075,6 руб.; от 19.09.2010 N 192 на сумму 639 600 руб., в том числе налог 58 145,45 руб.; от 20.09.2010 N 193 на сумму 606 800 руб., в том числе налог 55 163,64 руб.; от 21.09.2010 N 195 на сумму 631 400 руб., в том числе налог 57 400 руб.; от 22.09.2010 N 199 на сумму 1 712 160 руб., в том числе налог 155 650,91 руб.; от 23.09.2010 N 201 на сумму 1 592 440 руб., в том числе налог 144 767,27 руб.; от 24.09.2010 N 207 на сумму 685 368 руб., в том числе налог 62 306,18 руб.; от 25.09.2010 N 210 на сумму 1 684 704 руб., в том числе налог 153 154,91 руб.; от 25.10.2010 N 211 на сумму 1 132 300 руб., в том числе налог 102 936,36 руб.; от 26.09.2010 N 213 на сумму 1 595 360 руб., в том числе налог 145 032,73 руб.; от 27.09.2010 N 220 на сумму 1 195 117,3 руб., в том числе налог 108 647,03 руб.; от 28.09.2010 N 319 на сумму 99 808,8 руб., в том числе налог 9 073,53 руб.; от 28.09.2010 N 322 на сумму 96 432 руб., в том числе налог 8 766,55 руб.; от 28.09.2010 N 323 на сумму 99 624 руб., в том числе налог 9 056,73 руб.; от 28.09.2010 N 329 на сумму 99 993,6 руб., в том числе налог 9 090,33 руб.; от 28.09.2010 N 248 на сумму 665 678,7 руб., в том числе налог 60 516,25 руб.; от 29.09.2010 N 330 на сумму 326 089 руб., в том числе налог 29 644,45 руб.; от 29.09.2010 N 343 на сумму 1 003 400 руб., в том числе налог 91 218,18 руб.; от 30.09.2010 N 348 на сумму 1 362 599,9 руб., в том числе налог 123 872,72 руб.; от 29.09.2010 N 334 на сумму 98 952 руб., в том числе налог 8 995,64 руб.; от 29.09.2010 N 337 на сумму 99 120 руб., в том числе налог 9 010,91 руб.; от 29.09.2010 N 338 на сумму 67 200 руб., в том числе налог 6 109,09 руб.; от 29.09.2010 N 341 на сумму 80 808 руб., в том числе налог 7 346,18 руб.; от 29.09.2010 N 346 на сумму 81 261,6 руб., в том числе налог 7 387,42 руб.; от 01.10.2010 N 352 на сумму 1 304 625 руб., в том числе налог 118 602,27 руб.; от 03.10.2010 N 356 на сумму 2 094 025,23 руб., в том числе налог 190 365,93 руб.; от 04.10.2010 N 359 на сумму 1 532 110 руб., в том числе налог 139 282,73 руб.; от 05.10.2010 N 366 на сумму 1 947 628,2 руб., в том числе налог 177 057,11 руб.; от 06.10.2010 N 371 на сумму 338 378,12 руб., в том числе налог 30 761,65 руб.; от 07.10.2010 N 374 на сумму 1 617 533,2 руб., в том числе налог 147 048,47 руб.; от 08.10.2010 N 381 на сумму 1 210 222,8 руб., в том числе налог 110 020,25 руб.; от 09.10.2010 N 399 на сумму 93 491,2 руб., в том числе налог 8 499,2 руб.; от 09.10.2010 N 403 на сумму 96 659,2 руб., в том числе налог 8 787,2 руб.; от 09.10.2010 N 404 на сумму 99 950,4 руб., в том числе налог 9 086,4 руб.; от 10.10.2010 N 408 на сумму 99 985,6 руб., в том числе налог 9 089,6 руб.; от 10.10.2010 N 410 на сумму 86 944 руб., в том числе налог 7 904 руб.; от 10.10.2010 N 411 на сумму 99 950,4 руб., в том числе налог 9 086,4 руб.; от 10.10.2010 N 412 на сумму 98 489,6 руб., в том числе налог 8 953,6 руб.; от 10.10.2010 N 413 на сумму 605 097,5 руб., в том числе налог 55 008,86 руб.; от 11.10.2010 N 414 на сумму 99 828 руб., в том числе налог 9 075,27 руб.; от 11.10.2010 N 415 на сумму 99 863,4 руб., в том числе налог 9 078,49 руб.; от 11.10.2010 N 417 на сумму 98 943 руб., в том числе налог 8 994,82 руб.; от 12.10.2010 N 420 на сумму 1 628 239,15 руб., в том числе налог 148 021,73 руб.; от 13.10.2010 N 422 на сумму 1 608 558,75 руб., в том числе налог 146 232,61 руб.; от 14.10.2010 N 425 на сумму 813 766,48 руб., в том числе налог 73 978,77 руб.; от 14.10.2010 N 426 на сумму 1 421 479,3 руб., в том числе налог 129 225,39 руб.; от 15.10.2010 N 429 на сумму 1 337 261,4 руб., в том числе налог 121 569,22 руб.; от 17.10.2010 N 438 на сумму 379 723,64 руб., в том числе налог 34 520,33 руб.; от 18.10.2010 N 443 на сумму 1 546 678,36 руб., в том числе налог 140 607,12 руб.; от 19.10.2010 N 447 на сумму 2 210 027,09 руб., в том числе налог 200 911,56 руб.; от 20.10.2010 N 451 на сумму 2 247 763,14 руб., в том числе налог 204 342,11 руб.; от 21.10.2010 N 455 на сумму 1 732 340,94 руб., в том числе налог 157 485,54 руб.; от 24.10.2010 N 467 на сумму 1 650 378,8 руб., в том числе налог 150 034,44 руб.; от 25.10.2010 N 468 на сумму 1 701 402,68 руб., в том числе налог 154 672,97 руб.; от 26.10.2010 N 473 на сумму 1 643 046,86 руб., в том числе налог 149 367,9 руб.; от 27.10.2010 N 479 на сумму 880 099 руб., в том числе налог 80 009 руб.; от 28.10.2010 N 481 на сумму 1 572 725 руб., в том числе налог 142 975 руб.; от 01.11.2010 N 490 на сумму 2 590 094,64 руб., в том числе налог 235 463,15 руб.; от 16.11.2010 N 516 на сумму 1 332 711,04 руб., в том числе налог 121 155,55 руб.

На передачу товара по перечисленным счетам-фактурам у предпринимателя Ермакова имеются товарные накладные формы ТОРГ-12: от 28.07.2010 N 77, от 29.07.2010 N 78, от 03.08.2010 N 86, от 04.08.2010 N 87, от 05.08.2010 N 89, от 05.08.2010 N 91, от 06.08.2010 N 94, от 06.08.2010 N 96, от 01.09.2010 N 147, от 04.09.2010 N 151, от 04.09.2010 N 152, от 05.09.2010 N 155, от 07.09.2010 N 161, от 08.09.2010 N 166, от 09.09.2010 N 169, от 10.09.2010 N 172, от 11.09.2010 N 175, от 12.09.2010 N 177, от 13.09.2010 N 178, от 14.09.2010 N 181, от 14.09.2010 N 182, от 16.09.2010 N 186, от 18.09.2010 N 189, от 19.09.2010 N 192, от 20.09.2010 N 193, от 21.09.2010 N 195, от 22.09.2010 N 199, от 23.09.2010 N 201, от 24.09.2010 N 207, от 25.09.2010 N 210, от 25.09.2010 N 211, от 26.09.2010 N 213, от 27.09.2010 N 220, от 28.09.2010 N 319, от 28.09.2010 N 322, от 28.09.2010 N 323, от 28.09.2010 N 329, от 28.09.2010 N 248, от 29.09.2010 N 330, от 29.09.2010 N 343, от 30.09.2010 N 348, от 29.09.2010 N 334, от 29.09.2010 N 337, от 29.09.2010 N 338, от 29.09.2010 N 341, от 29.09.2010 N 346, от 01.10.2010 N 352, от 03.10.2010 N 356, от 04.10.2010 N 359, от 05.10.2010 N 366, от 06.10.2010 N 371, от 07.10.2010 N 374, от 08.10.2010 N 381, от 09.10.2010 N 399, от 09.10.2010 N 403, от 09.10.2010 N 404, от 10.10.2010 N 408, от 10.10.2010 N 410, от 10.10.2010 N 411, от 10.10.2010 N 412, от 10.10.2010 N 413, от 11.10.2010 N 414, от 11.10.2010 N 415, от 11.10.2010 N 417, от 12.10.2010 N 420, от 13.10.2010 N 422, от 14.10.2010 N 425, от 14.10.2010 N 426, от 15.10.2010 N 429, от 17.10.2010 N 438, от 18.10.2010 N 443, от 19.10.2010 N 447, от 20.10.2010 N 451, от 21.10.2010 N 455, от 24.10.2010 N 467, от 25.10.2010 N 468, от 26.10.2010 N 473, от 27.10.2010 N 479, от 28.10.2010 N 481, от 01.11.2010 N 490, от 16.11.2010 N 516.

Также у предпринимателя имеются документы об оплате товара: акты приема-передачи обществу "Град-Ресурс" векселей Сбербанка России от 22.11.2010 на сумму 870 000 руб., от 16.11.2010 на сумму 400 000 руб., от 03.11.2010 на сумму 1 200 000 руб., от 01.11.2010 на сумму 700 000 руб., от 01.11.2010 на сумму 1 200 000 руб., от 03.11.2010 на сумму 200 000 руб., от 01.11.2010 на сумму 800 000 руб., от 29.10.2010 на сумму 800 000 руб., от 29.10.2010 на сумму 1 350 000 руб., от 26.10.2010 на сумму 150 000 руб., от 22.10.2010 на сумму 1 500 000 руб., от 22.10.2010 на сумму 1 500 000 руб., от 21.10.2010 на сумму 2 000 000 руб., от 21.10.2010 на сумму 2 000 000 руб., от 19.10.2010 на сумму 1 130 000 руб., от 19.10.2010 на сумму 330 000 руб., от 15.10.2010 на сумму 1 200 000 руб., от 15.10.2010 на сумму 1 200 000 руб., от 18.10.2010 на сумму 630 000 руб., от 29.10.2010 на сумму 1 250 904 руб., от 14.10.2010 на сумму 1 500 000 руб., от 14.10.2010 на сумму 1 500 000 руб., от 12.10.2010 на сумму 550 000 руб., от 12.10.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 12.10.2010 на сумму 1 550 000 руб., от 03.12.2010 на сумму 300 000 руб., от 08.10.2010 на сумму 700 000 руб., от 12.10.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 07.10.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 04.10.2010 на сумму 580 000 руб., от 08.10.2010 на сумму 1 400 000 руб., от 05.10.2010 на сумму 500 000 руб., от 07.10.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 04.10.2010 на сумму 290 000 руб., от 06.10.2010 на сумму 900 000 руб., от 05.10.2010 на сумму 500 000 руб., от 05.10.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 04.10.2010 на сумму 290 000 руб., от 30.09.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 30.09.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 14.10.2010 на сумму 1 500 000 руб., от 03.11.2010 на сумму 600 000 руб., от 28.09.2010 на сумму 580 000 руб., от 23.09.2010 на сумму 867 000 руб., от 23.09.2010 на сумму 1 500 000 руб., от 23.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 23.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 22.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 28.09.2010 на сумму 290 000 руб., от 22.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 28.09.2010 на сумму 290 000 руб., от 22.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 22.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 22.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 28.09.2010 на сумму 211 300 руб., от 22.09.2010 на сумму 500 000 руб., от 15.09.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 14.09.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 14.09.2010 на сумму 680 000 руб., от 10.09.2010 на сумму 1 500 000 руб., от 09.09.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 15.09.2010 на сумму 150 000 руб., от 01.09.2010 на сумму 2 000 000 руб., от 25.08.2010 на сумму 1 000 000 руб., от 11.08.2010 на сумму 410 000 руб., от 06.08.2010 на сумму 500 000 руб., от 03.12.2010 на сумму 88 000 руб., от 04.10.2010 на сумму 290 000 руб., от 28.09.2010 на сумму 150 000 руб., от 28.09.2010 на сумму 300 000 руб., от 05.10.2010 на сумму 230 000 руб.; а также квитанции к приходным кассовым ордерам общества "Град-Ресурс" на передачу в кассу общества наличных денежных средств.

Общая сумма расходов предпринимателя Ермакова по приобретению товаров у общества "Град-Ресурс" за период с 01.07.1010 по 31.12.2010 составила 69 501 405,55 руб., включая налог на добавленную стоимость 6 318 310 руб.

Счета-фактуры, выставленные предпринимателю обществом "Град-Ресурс", включены им в книгу покупок за 2010 год. В подтверждение произведенных расходов предпринимателем также представлен реестр документов, подтверждающих фактически произведенные затраты за 2010 год.

Расходы по приобретению товара у общества "Град-Ресурс" учтены предпринимателем Ермаковым в целях налогообложения налогом на доходы физических лиц за налоговый период 2010 год в сумме 63 183 095,55 руб.

Суммы налога на добавленную стоимость, выделенные в счетах-фактурах общества "Град-Ресурс", заявлены предпринимателем Ермаковым к вычету в налоговых декларациях, представленных налоговому органу за налоговые периоды 3-4 квартал 2010 года, в том числе за 3 квартал 2010 года - 2 871 035 руб., за 4 квартал 2010 года - 3 447 275 руб., а всего - в сумме 6 318 310 руб.

В ходе проверки предпринимателем в подтверждение правомерности заявленных расходов и налоговых вычетов были представлены договоры купли-продажи, счета-фактуры, приходные кассовые ордера общества "Град-Ресурс", копии векселей и акты приема-передачи векселей. К возражениям на акт проверки предпринимателем представлены также копии свидетельства о государственной регистрации общества "Град-Ресурс", свидетельства о постановке названного общества на налоговый учет и письма о регистрации общества "Град-Ресурс" в органах Росстата.

Однако, налоговым органом в результате мероприятий встречного налогового контроля в отношении обществ "Град-Ресурс" (ИНН 7720629765) было установлено, что по данным федерального информационного ресурса общество "Град-Ресурс" было зарегистрировано 17.09.2008 и состояло на налоговом учете в инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по г. Москве.

При этом, как установил налоговый орган, у общества "Град-Ресурс" с момента его государственной регистрации отсутствовал расчетный счет, имущество и штат работников, необходимые для осуществления хозяйственной деятельности; с конца 2008 года общество не представляет налоговую и бухгалтерскую отчетность.

В указанной связи инспекцией Федеральной налоговой службы N 46 по г. Москве (регистрирующий орган) было принято решение от 05.03.2010 N 3074 о предстоящем исключении общества "Гранд-Ресурс" из Единого государственного реестра юридических лиц, опубликованное в Вестнике государственной регистрации часть 2 N 9(265) от 10.03.2010.

28.06.2010 общество "Град-Ресурс" было исключено из Единого государственного реестра юридических лиц на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ.

Исходя из изложенных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу о том, что представленные налогоплательщиком документы не отвечают признакам достоверности, поскольку они выданы после исключения 28.06.2010 общества "Град-Ресурс" из Единого государственного реестра юридических лиц. Проведенной налоговым органом почерковедческой экспертизой было установлено, что имеющиеся у налогоплательщика документы подписаны не руководителем общества "Град-Ресурс" Долгопятовым Е.А., а другим лицом.

По мнению налогового органа, указанное свидетельствует о том, что предприниматель Ермаков не проявил должной осмотрительности при вступлении в хозяйственные отношения с обществом "Град-Ресурс", являющимся недобросовестным контрагентом с момента государственной регистрации, фактически прекратившим свою деятельность до вступления в хозяйственные отношения с предпринимателем и исключенным из Единого государственного реестра юридических лиц с 28.06.2010.

В связи с указанными обстоятельством налоговый орган признал необоснованным применение налогоплательщиком в 2010 году налоговых вычетов по счетам-фактурам общества "Град-Ресурс" в сумме 6 318 310 руб. и уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц на сумму расходов 63 183 095,55 руб. по приобретению товаров у названной организации.

Суд области, соглашаясь с выводами налогового органа, сослался, в том числе, на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Президиума от 18.11.2008 N 7588/08 и в определении от 28.09.2011 N ВАС-12028/11, в соответствии с которой счета-фактуры, составленные от имени несуществующего лица, не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на доходы физических лиц.

Апелляционная коллегия соглашается с указанным выводом суда первой инстанции, исходя при этом из следующего.

Согласно статье 11 Налогового кодекса организации - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Понятие и правоспособность юридического лица определены в статьях 48 и 49 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс).

В соответствии с пунктом 3 статьи 49 Гражданского кодекса правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из Единого государственного реестра юридических лиц.

Согласно статье 51 Гражданского кодекса юридическое лицо подлежит государственной регистрации в уполномоченном государственном органе в порядке, определяемом законом о государственной регистрации юридических лиц. Данные государственной регистрации включаются в Единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления.

Статьей 54 Гражданского кодекса установлено, что место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Наименование и место нахождения юридического лица указываются в его учредительных документах.

Порядок государственной регистрации юридических лиц и ведения Единого государственного реестра юридических лиц урегулирован Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ.

Статьей 4 названного Закона установлено, что в Российской Федерации ведутся являющиеся федеральными информационными ресурсами государственные реестры, содержащие соответственно сведения о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, приобретении физическими лицами статуса индивидуального предпринимателя, прекращении физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, иные сведения о юридических лицах, об индивидуальных предпринимателях и соответствующие документы.

При этом, как следует из положений статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ, юридическое лицо, которое в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, не представляло документы отчетности, предусмотренныезаконодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету, признается фактически прекратившим свою деятельность (далее - недействующее юридическое лицо). Такое юридическое лицо может быть исключено из единого государственного реестра юридических лиц в порядке, предусмотренном настоящим Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ при наличии одновременно всех указанных впункте 1 настоящей статьи признаков недействующего юридического лица регистрирующий орган принимает решение о предстоящем исключении юридического лица из единого государственного реестра юридических лиц.

Пунктом 3 данной статьи предусмотрено, что решение о предстоящем исключении должно бытьопубликовано в органах печати, в которых публикуются данные о государственной регистрации юридического лица, в течение трех дней с момента принятия такого решения. Одновременно с решением о предстоящем исключении должны быть опубликованы сведения о порядке и сроках направления заявлений недействующим юридическим лицом, кредиторами или иными лицами, чьи права и законные интересы затрагиваются в связи с исключением недействующего юридического лица из единого государственного реестра юридических лиц (далее - заявления), с указанием адреса, по которому могут быть направлены заявления.

В силупункта 6 статьи 22 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ, пункта 8 статьи 63 Гражданского кодекса ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим свою деятельность с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации.

При ликвидации юридического лица происходит полное прекращение его деятельности без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам (пункта 1 статьи 61 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из изложенных правовых норм следует, что правоспособность юридического лица напрямую связана с его государственной регистрацией. Организация, исключенная из Единого государственного реестра юридических лиц, не может быть признана существующей.

Несуществующее юридическое лицо не может уполномочить действовать от его имени совершающее сделку физическое лицо, не может быть участником договора, иметь гражданские права и нести гражданские обязанности (статьи 182, 420 Гражданского кодекса Российской Федерации). Действия таких лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле статьи 153 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Таким образом, не зарегистрированная в установленном законом порядке организация, а равно исключенная из Единого государственного реестра юридических лиц не признается участником гражданских правоотношений, в связи с чем, первичные бухгалтерские документы, составленные от ее имени, не могут быть приняты в подтверждение расходов налогоплательщика. Кроме того, документы, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", но выполненные не зарегистрированной в установленном законом порядке организацией, не отвечают критерию допустимости при подтверждении расходов еще и потому, что будут содержать недостоверную информацию об организации, то есть по своей сути они не могут признаваться достоверными документами.

Следовательно, поскольку после 28.06.2010 общество "Град-Ресурс" не являлось юридическим лицом, так как оно было ликвидировано в установленном гражданским законодательством порядке, в документах, выставленных от его имени предпринимателю Ермакову, были указаны наименование, адрес, идентификационный номер не существующего юридического лица, и хозяйственные операции, отраженные в этих документах, не могли быть реально совершены данной организацией в то время, которое указано в документах.

В этой связи вывод инспекции о том, что представленные налогоплательщиком документы не являются достоверными, не подтверждают реальность совершенных им хозяйственных операций по приобретению товаров у названного контрагента и правомерность заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц, является обоснованным и подтверждается материалами дела.

Доводы апелляционной жалобы предпринимателя, касающиеся обоснованности использования им налоговых вычетов по документам несуществующей организации, отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные.

В силу правовой позиции, высказанной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Данная позиция поддержана также Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление от 12.10.2006 N 53).

Согласно разъяснениям, данным в названном постановлении, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Действующее законодательство не устанавливает зависимости между правом на получение налоговых вычетов по налогам, в том числе, по налогу на доходы физических лиц и по налогу на добавленную стоимость добросовестного налогоплательщика и фактами исполнения налоговых обязанностей его контрагентами, так же как не предусматривает и последствий в виде отказа в налоговых вычетах добросовестному налогоплательщику в случае невозможности проверки фактов уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет поставщиками товаров (работ, услуг) либо в случае ненадлежащего исполнения поставщиками налогоплательщика своих обязанностей по уплате налога.

Однако, вышеприведенные правовые позиции распространяются на случаи, когда контрагентом налогоплательщика, то есть лицом, составившим счета-фактуры и первичные документы, является существующее юридическое лицо в смысле вышеприведенных положений гражданского и налогового законодательства Российской Федерации.

В данном случае контрагент предпринимателя на момент совершения поставки товара и составления соответствующих первичных документов, обуславливающих хозяйственную операцию (товарных накладных), а также счетов-фактур, служащих основанием для применения налоговых вычетов, действующим юридическим лицом не является, так как он исключен из Единого государственного реестра юридических лиц 28.06.2010.

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу, что реальное совершение спорных хозяйственных операций с реальном существующим юридическим лицом, зарегистрированном в установленном порядке, предпринимателем не доказано.

Нереальность совершенных хозяйственных операций подтверждается, по мнению суда апелляционной инстанции, также и отсутствием у предпринимателя документов по форме, установленной приказом Госхлебинспекции от 08.04.2002 N 29. Между тем, факты приобретения, перевозки и передачи зерна на хранение (как следует из пояснений предпринимателя, хранение зерна осуществлялось им на элеваторах), в силу положений названного приказа, могут подтверждаться лишь документами, оформленными по формам, утвержденным приказом от 08.04.2002 N 29.

В указанной связи апелляционной коллегией отклоняется также и довод предпринимателя Ермакова о необходимости применения расчетного метода определения его налоговых обязанностей, поскольку оснований, перечисленных вподпункте 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, не имеется. Правовая позиция об обязанности применения налоговыми органами расчетного метода при отсутствии документального подтверждения хозяйственных операций, изложенная, в том числе, в пункте 8 постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума от 30.07.2013 N 57), распространяется только на реальные хозяйственные операции.

При этом апелляционная коллегия полагает необходимым обратить внимание на то обстоятельство, что в соответствии с абзацем 7 пункта 8 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость не могут быть определены расчетным путем, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 ипункта 1 статьи 172 Налогового кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Также и утверждение о том, что за первый и второй кварталы 2010 года налоговым органом были приняты вычеты по налогу на доходы физических лиц и по налогу на добавленную стоимость на основании документов общества "Град-Ресурс", не может быть принято судом как доказательство обоснованности применения вычетов в спорных периодах третий и четвертый кварталы 2010 года.

При изложенных обстоятельствах суд области, оценив все доказательства в совокупности, правомерно пришел к выводу об обоснованности доначисления предпринимателю Ермакову налога на доходы физических лиц в сумме 8 213 802 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 6 318 310 руб. без учета права предпринимателя на налоговые вычеты по операциям по приобретению им товаров у общества "Град-Ресурс".

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о наличии у налогового органа оснований для доначисления на доходы физических лиц в сумме 8 213 802 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 6 318 310 руб., у него также имелись основания и для начисления пеней за несвоевременную уплату на доходы физических лиц в сумме 1 188 015,54 руб., за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 272 838,88 руб.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела установлены факты занижения подлежащих уплате в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога вследствие необоснованного применения налоговых вычетов по операциям по приобретению товара у несуществующих контрагентов, то налоговым органом обоснованно были начислены штрафы по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату указанных налогов в общей сумме (с учетом снижения в 2 раза) 145 321,12 руб., в том числе: по налогу на доходы физических лиц в сумме 82 138,02 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 63 183,1 руб.

В отношении привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса за несвоевременное исполнение обязанностей по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, возложенные на предпринимателя Ермакова как на налогового агента, апелляционная коллегия полагает необходимым согласиться с позицией суда первой инстанции относительно перечисления указанного налога за период с сентября 2010 года по апрель 2012 года с нарушением срока, установленного налоговым законодательством.

При этом, ни в заявлении, поданном в суд первой инстанции, ни в апелляционной жалобе предпринимателем не приводится никаких доводов относительно нарушения его прав данным обстоятельством.

Таким образом, позиция налогоплательщика о неправомерности решения суда области в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 4 608,4 руб. отклоняется судом апелляционной инстанции как бездоказательная.

Отклоняя доводы апелляционной жалобы о нарушении налоговым органом процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, установленной статьями 100 и 101 Налогового кодекса, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Порядок проведения выездной налоговой проверки и закрепления ее результатов предусмотрен статьями 89, 100 Налогового кодекса.

В соответствии спунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В силупункта 2 статьи 100 Налогового кодекса акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки.

Пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса предусмотрено, что акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В случае если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом, датой вручения этого акта считается шестой день с даты отправки заказного письма.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки установлена статьей 101 Налогового кодекса, согласно пункту 1 которой акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного впункте 6 статьи 100 Налогового кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового Кодекса. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 Налогового Кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Пунктом 4 статьи 101 Налогового Кодекса установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 5 статьи 101 Кодекса).

Пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 Кодекса).

В соответствии спунктом 14 Налогового кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового Кодекса следует, что налоговым законодательством установлена последовательная процедура закрепления фактов налоговых правонарушений и рассмотрения результатов налоговой проверки, предоставляющая налогоплательщику гарантии защиты его прав на каждом из этих этапов.

Так из анализа приведенных положений статьи 101 Налогового кодекса следует, что безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным являются лишь такие нарушения, которые лишили налогоплательщика возможности полноценно участвовать в рассмотрении материалов проверки, давать пояснения и представлять доказательства, обосновывающие его позицию.

При этом гарантией реализации налогоплательщиком перечисленных прав является надлежащее уведомление его налоговым органом о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки могут являться основанием для признания решения налогового органа недействительным лишь в том случае, если они привели или могли привести к принятию неправомерного решения.

Следовательно, при рассмотрении спора об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения материалов проверки арбитражный суд должен оценить, какое именно нарушение допущено, является ли оно существенным, и повлекло ли оно или могло повлечь принятие неправильного решения.

Как следует из материалов рассматриваемого дела, по результатам выездной проверки предпринимателя Ермакова налоговым органом был составлен акт проверки от 21.11.2012 N 08-01/30дсп, по результатам рассмотрения которого 25.01.2013 было принято решение N 08-01/4 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Из текста решения от 25.01.2013 N 08-01/4 следует, что рассмотрение акта от 21.11.2012 N 08-01/30дсп и материалов выездной налоговой проверки осуществлялась в отсутствие предпринимателя Ермакова, при этом, в решении указано, что о дате рассмотрения материалов проверки налогоплательщик извещен надлежащим образом.

В апелляционной жалобе предприниматель ссылается на ненадлежащее извещение о месте и времени рассмотрения материалов проверки, в связи с чем его право лично участвовать в рассмотрении возражений было нарушено, что в соответствии пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса влечет безусловную отмену решения налогового органа в полном объеме.

Между тем, как следует из пояснений налогового органа и не опровергается предпринимателем, первоначально рассмотрение материалов проверки было назначено на 27.12.2012, о чем предприниматель был надлежаще извещен. В материалах дела имеется извещение от 21.11.2012 N 226 о назначении рассмотрения акта и материалов проверки на 27.12.2012, квитанция от 22.11.2012 о направлении извещения предпринимателю Ермакову, уведомление о вручении почтового отправления и распечатка с сайта "Почта России" о движении почтового отправления с почтовым идентификатором 39625043371607 (т.3 л.д.50-53).

26.12.2012 предпринимателем в налоговый орган было представлено уведомление, в котором он сообщал инспекции о невозможности присутствия при рассмотрении материалов проверки в указанный день в связи с нахождением на больничном, что подтверждается листком нетрудоспособности от 24.12.2012 года (т.3 л.д. 72-73).

В связи с указанными обстоятельствами, признав причины неявки налогоплательщика уважительными, налоговый орган вынес решение от 27.12.2012 N 08-01/108 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, назначив его на 25.01.2013 (т.3 л.д. 77 - 78).

Данное решение было направлено предпринимателю Ермакову с сопроводительным письмом от 28.12.2012 N 08-12/169 и получено предпринимателем лично 04.01.2013, о чем свидетельствует имеющееся в материалах дела уведомление о вручении почтового отправления (т.3 л.д.75-76).

При указанных обстоятельствах довод предпринимателя о вручении решения 27.12.2012 N 08-01/108 ненадлежащему лицу - представителю Акулининой Е.Ф., не имеющей полномочий на получение решения, не имеет правового значения.

С учетом изложенного, довод о ненадлежащем извещении предпринимателя о дате, месте и времени рассмотрения материалов проверки в связи с вручением уведомления о рассмотрении материалов проверки 25.01.2013 года ненадлежащему лицу, отклоняется апелляционной коллегией как противоречащий материалам дела.

Также отклоняется судом апелляционной инстанции и довод предпринимателя о неполучении им акта выездной налоговой проверки, что привело к нарушению его прав.

В материалах дела имеется письмо предпринимателя Ермакова от 18.12.2012, полученное налоговым органом 20.12.2012, в котором налогоплательщик, представляя в инспекцию копии документов, подтверждающих проявление им должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, в том числе, сообщает налоговому органу о неполучении им акта выездной налоговой проверки, в связи с чем просит предоставить в его адрес указанный акт либо сообщить о времени и месте ознакомления с актом (т.3 л.д.66).

Налоговый орган в ответе на указанное письмо от 20.12.2012 N 08-10/11776 указал на наличие в его распоряжении сведений о получении женой предпринимателя Ермакова направленного по почте акта выездной проверки, а также на вручение ему лично 27.11.2012 копии акта сотрудниками Управления экономической безопасности и противодействия коррупции Главного управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Воронежской области со всеми приложениями.

Тем не менее, налоговый орган удовлетворил просьбу о направлении копии акта проверки в адрес предпринимателя по почте и по телекоммуникационным каналам связи. Кроме того, налоговый орган разъяснил возможность ознакомления с актом проверки непосредственно в налоговом органе, указав также на дату, время и место рассмотрения акта и материалов проверки (т.3 л.д.71).

Из текста решения инспекции от 25.01.2013 N 08-01/4 следует и не отрицается сторонами, что предпринимателем Ермаковым 18.01.2013 в налоговый орган были представлены письменные возражения на акт выездной налоговой проверки, согласно которым предприниматель выражает несогласие относительно выводов акта по взаимоотношениям с обществом "Град-Ресурс". Указанные возражения были рассмотрены налоговым органом при вынесении решения и признаны необоснованными.

Таким образом, к моменту рассмотрения материалов проверки предприниматель не только обладал информацией об обстоятельствах, выявленных налоговым органом при проведении проверки, и об основаниях доначисления ему спорных сумм налогов, но также и реализовал свое право на представление налоговому органу возражений, касающихся этих обстоятельств.

Из взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового кодекса следует, что нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки (за исключением не обеспечения участия в рассмотрении материалов проверки) могут являться основанием для признания решения налогового органа недействительным лишь в том случае, если они привели или могли привести к принятию неправомерного решения.

Исследованные судом фактические обстоятельства дела позволяют сделать вывод о том, что на момент рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и принятия решения от 25.01.2013 N 08-01/4 налоговый орган располагал сведениями об уведомлении налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки, а в распоряжении налогоплательщика имелась копия акта проверки, что позволило ему представить в налоговый орган возражения относительно выводов, изложенных в акте проверки.

Данные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии нарушений налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Отклоняя ссылку апелляционной жалобы на показания почтальона Струковой Л.М., из которого следует, что в уведомлении о вручении почтового отправления расписалась сама почтальон Струкова Л.М., а само письмо ни Ермакову, ни его жене не вручалось, апелляционная коллегия исходит из того, что факт не вручения акта выездной налоговой проверки, направленной почтовой бандеролью от 22.11.2012 N 39625043371652, в данном случае не привел к существенному нарушению процессуальных прав налогоплательщика, поскольку инспекцией были приняты дополнительные меры для вручения акта.

При этом апелляционная коллегия учитывает, что предпринимателю было разъяснено его право на ознакомление как с подлинником акта проверки, имеющимся в распоряжении налогового органа, так и с материалами выездной налоговой проверки в полном объеме.

По тем же основаниям подлежат отклонению доводы предпринимателя о нарушении налоговым органом Требований к составлению акта в связи с вручением ему копии акта выездной налоговой проверки, а также о недостоверности сведений, изложенных в протоколе от 27.11.2012.

Таким образом, убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта.

С учетом изложенного решение арбитражного суда Воронежской области от 14.08.2013 по делу N А14-2435/2013 подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба индивидуального предпринимателя Ермакова Алексея Петровича - без удовлетворения

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из результатов рассмотрения дела расходы по уплате государственной пошлины, понесенные при обращении с апелляционной жалобой, подлежат отнесению на ее заявителя, т.е. предпринимателя Ермакова.

Так как при обращении с апелляционной жалобой предпринимателем уплачена государственная пошлина в сумме 2 000 руб., в то время как в силу положений подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса размер государственной пошлины составляет 100 руб., излишне уплаченная пошлина подлежит возврату предпринимателю из федерального бюджета.

Налоговые органы на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истцов или ответчиков освобождены.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Воронежской области от 14.08.2013 по делу N А14-2435/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Ермакова Алексея Петровича - без удовлетворения.

Выдать индивидуальному предпринимателю Ермакову Алексею Петровичу справку на возврат из федерального бюджета государственной пошлины в сумме 1 900 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников Н.А. Ольшанская