Порядок проведения совместной сверки уплаченных налогоплательщиком налогов и сборов (Д.Г. Бурцев, "Аудиторские ведомости", N 4, апрель 2008 г.)

Порядок проведения совместной сверки уплаченных налогоплательщиком
налогов и сборов

В статье разъясняется порядок проведения совместной сверки уплаченных налогоплательщиком налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации. Приводятся правила информирования налоговым органом налогоплательщика по его запросу о состоянии расчетов по налогам, пеням и штрафам.

В соответствии со ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов, направляемых в бюджетную систему Российской Федерации. Чтобы налогоплательщик мог воспользоваться указанным правом, ст. 32 НК РФ на налоговые органы возложена обязанность, во-первых, по осуществлению по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместной сверки сумм уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов; и, во-вторых, по представлению налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту по его запросу справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа.

Рассмотрим в рамках действующего законодательства о налогах и сборах особенности взаимодействия налогоплательщиков и налоговых органов при проведении указанных правовых действий.

В соответствии с п. 7 ст. 45 НК РФ по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка уплаченных налогоплательщиком налогов. Результаты сверки оформляются актом, который подписывается налогоплательщиком и уполномоченным должностным лицом налогового органа. Одновременно налоговый орган вправе требовать от банка копию поручения налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, оформленного налогоплательщиком на бумажном носителе. Банк обязан представить в налоговый орган копию указанного поручения в течение 5 дней со дня получения требования налогового органа.

Проведение сверки расчетов особенно важно в связи с тем, что на основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки уплаченных налогоплательщиком налогов, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты плательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

Указанные правила в соответствии с п. 8 ст. 45 НК РФ применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются не только на плательщиков сборов, но и налоговых агентов.

Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждается Федеральной налоговой службой. С целью реализации названной нормы приказом ФНС России от 20.08.07 г. N ММ-3-25/494@ была утверждена форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, которая применяется в 2008 г. при проведении совместной сверки с налогоплательщиками, в том числе отнесенными к категории крупнейших налогоплательщиков*(1). В связи с введением новой формы акта прекращают свое действие выдаваемые ранее налоговыми органами акты сверки расчетов налогоплательщика по формам 23 (полная) и 23-а (краткая), а также Методические указания по заполнению названных форм, установленные приказом ФНС России от 4.04.05 г. N САЭ-3-01/138@ (в ред. от 23.05.05 г.).

Введение новых форм акта внесло определенные корректировки в проведение совместной сверки расчетов, не меняя основ общей логики ее проведения и правового наполнения взаимодействия налогоплательщиков и налоговых органов.

Сверка расчетов налогоплательщика проводится налоговым органом в обязательном порядке в следующих случаях:

ежеквартально - с крупнейшими налогоплательщиками;

при процедуре снятия налогоплательщика с учета - при переходе из одной налоговой инспекции в другую;

при процедуре снятия налогоплательщика с учета - при ликвидации (реорганизации) организации;

по инициативе налогоплательщика;

в иных случаях, установленных законодательством о налогах и сборах.

Основанием для проведения сверки расчетов по инициативе налогоплательщика является письменное заявление, поступившее в инспекцию ФНС России по месту учета налогоплательщика или объекта налогообложения на бумажном носителе от налогоплательщика лично, по почте или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (ТКС), либо уведомление с предложением о проведении сверки расчетов, направленное инспекцией ФНС России налогоплательщику.

При этом налогоплательщик (крупнейший налогоплательщик) или его представитель может подать письменное заявление лично должностному лицу структурного подразделения инспекции ФНС России, ответственного за сверку расчетов, направить его почтовым отправлением или передать в электронном виде по ТКС.

Крупнейшие налогоплательщики в случае необходимости проведения сверки расчетов в целом по организации направляют письменное заявление в инспекцию ФНС России по месту учета налогоплательщика в качестве крупнейшего; в случае необходимости проведения сверки расчетов по отдельным видам налогам - в инспекции ФНС России по месту их администрирования. Такое письменное заявление налогоплательщика может быть подписано должностным лицом организации-налогоплательщика, его законным или уполномоченным представителем. Если заявление подает уполномоченный представитель налогоплательщика (крупнейшего налогоплательщика), то должна быть в наличии копия документа (доверенности), подтверждающего полномочия уполномоченного представителя в соответствии со ст. 29 НК РФ.

В письменном заявлении налогоплательщика должна содержаться информация о дате сверки расчетов, способе получения документов, перечне видов налогов и кодах бюджетной классификации (КБК), по которым налогоплательщик предлагает провести сверку расчетов и количество разделов акта сверки.

В случае отсутствия в заявлении даты сверки расчетов или способа получения документов сверка расчетов будет проводиться на дату поступления письменного заявления в инспекцию ФНС России, а документы будут направляться налогоплательщику заказным почтовым отправлением с уведомлением. При отсутствии в письменном заявлении перечня видов налогов, по которым налогоплательщик предлагает провести сверку расчетов, акт сверки расчетов формируется по всем видам налогов, по которым открыты налоговые обязательства.

Налогоплательщики, которые взаимодействуют с налоговым органом с использованием ТКС, вправе направить запрос о получении информации о состоянии по расчетам с бюджетом в электронном виде по ТКС. В сфере налогообложения юридически значимым электронным документом признается документ в электронном виде, подписанный электронной цифровой подписью (ЭЦП) налогоплательщика, который может быть представлен как по телекоммуникационным каналам связи, так и на отчуждаемых носителях (дискетах, флешкартах и т.п.).

При получении письменного заявления налогоплательщика в электронном виде по ТКС должностное лицо структурного подразделения инспекции, ответственного за прием письменных обращений по ТКС, обязано:

в случае приема заявления непосредственно от налогоплательщика подтвердить дату получения письменного обращения;

в случае соответствия ЭЦП подписи налогоплательщика оформить квитанцию о приеме заявления налогоплательщика налоговым органом;

заверить указанную квитанцию своей ЭЦП и отправить ее в адрес налогоплательщика;

составить сообщение должностному лицу структурного подразделения инспекции ФНС России, ответственного за сверку расчетов.

Получив документы о проведении сверки расчетов, должностное лицо структурного подразделения инспекции ФНС России, ответственного за сверку расчетов, может отказать в проведении сверки расчетов:

при обращении налогоплательщика не по месту учета (т.е. не по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств);

при отсутствии в письменном заявлении наименования организации, для индивидуального предпринимателя, физического лица - фамилии, имени, отчества, ИНН, подписи руководителя организации (индивидуального предпринимателя, физического лица) и печати организации, если письменное заявление на бумажном носителе представлено не на бланке организации;

в случае подписи письменного заявления представителем налогоплательщика (крупнейшего налогоплательщика) без приложения копии документа (доверенность), подтверждающего полномочия представителя в соответствии со ст. 29 НК РФ.

При отказе в проведении сверки расчетов в течение пяти дней со дня поступления письменного заявления в налоговый орган налогоплательщику должно направляться информационное письмо об отказе с объяснением причин.

При приеме в инспекции ФНС России письменного заявления от налогоплательщика лично на втором экземпляре письменного заявления, представленного налогоплательщиком, должностное лицо структурного подразделения инспекции ФНС России, ответственного за прием заявлений (письменных запросов, обращений) от налогоплательщиков, проставляет по просьбе налогоплательщика дату и отметку о принятии письменного заявления, а также может проинформировать о названных случаях отказа в проведении сверки расчетов.

Непосредственно сверка расчетов проводится по документам, имеющимся в инспекции ФНС России на дату проведения сверки расчетов. Фактом завершения сверки расчетов является:

подписание налогоплательщиком раздела I акта сверки расчетов без разногласий;

подписание налогоплательщиком и должностным лицом отдела работы с налогоплательщиками раздела II акта сверки расчетов;

невозвращение налогоплательщиком в инспекцию ФНС России раздела I или раздела II акта сверки расчетов с отметкой о согласовании ("согласовано без разногласий", "согласовано с разногласиями") и подписью налогоплательщика в течение четырнадцати рабочих дней от даты направления налогоплательщику уведомления налогового органа.

После завершения сверки налогоплательщик вправе при направлении в налоговый орган заявления возобновить сверку расчетов.

При проведении сверки расчетов с крупнейшими налогоплательщиками налоговые органы взаимодействуют по ТКС, обмениваясь электронными документами, подписанными ЭЦП должностного лица (представителя) крупнейшего налогоплательщика и начальника (заместителя начальника) инспекции ФНС России. Форматы электронных документов утверждаются ФНС России.

В случаях невозвращения налогоплательщиком одного экземпляра раздела I акта сверки расчетов с подписью и отметками о согласовании налоговый орган должен направить налогоплательщику уведомление с напоминанием о невозвращении акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. По возвращении налогоплательщиком в инспекцию ФНС России раздела I акта сверки расчетов с подписью налогоплательщика и отметкой "согласовано без разногласий" сверка расчетов является завершенной.

При наличии разногласий налогоплательщику представляется раздел II акта сверки расчетов, перечень документов по расчету с бюджетом, сведений о невыясненных платежах налогоплательщика. Документы налогового органа по сверке расчетов должны вручаться налогоплательщику лично или направляться заказным почтовым отправлением с уведомлением.

К направленному налогоплательщику разделу II акта сверки расчетов с заполненными данными по графе "По данным налогового органа" также прилагаются перечень документов по расчету с бюджетом; сведения о невыясненных платежах налогоплательщика; информационное письмо налогоплательщику. В информационном письме налогового органа налогоплательщику:

в случае несогласия налогоплательщика с данными налогового органа, указанными в разделе II акта сверки расчетов, указываются дата и время посещения налогоплательщиком инспекции ФНС России для урегулирования разногласий;

в случае согласия налогоплательщика с данными, отраженными в разделе II акта сверки расчетов, налогоплательщику предлагается вернуть один экземпляр раздела II акта сверки расчетов с отметкой "разногласия устранены" и подписью.

Рассмотрев поступившие из налогового органа документы, налогоплательщик направляет в налоговый орган лично или по почте раздел II акта сверки с заполненной графой "По данным налогоплательщика" с разногласиями или с их отсутствием до даты, назначенной инспекцией ФНС России налогоплательщику и указанной в информационном письме.

При наличии разногласий между налогоплательщиком и налоговым органом на сверку расчетов приглашаются представители налогоплательщика для устранения возникших разногласий. В случае устранения разногласий в разделе II акта сверки расчетов проставляется отметка "разногласия устранены". При разногласиях, требующих устранения в судебном порядке, раздел II акта сверки расчетов подписывается с формулировкой "разногласия не устранены" с указанием причины и предложений по их устранению. Сверка расчетов завершается при устранении разногласий или выявлении разногласий, требующих урегулирования в судебном порядке.

Кроме проведения сверки расчетов обязанностью налоговых органов является выдача по запросу налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) информации о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам.

Так, налоговые органы в рамках информирования налогоплательщиков об уплаченных ими налогах и сборах выдают налогоплательщикам справку об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней и налоговых санкций по форме, утвержденной приказом ФНС России от 23.05.05 г. N ММ-3-19/206@ (в ред. от 6.04.06 г.). Указанная справка составляется по заявлению налогоплательщика.

При формировании справки вывод об отсутствии неисполненной обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней и налоговых санкций делается в случае отсутствия по состоянию на дату, указанную в справке, начисленных, но не уплаченных налогоплательщиком налогов, сборов, пеней и налоговых санкций, за исключением сумм:

на которые предоставлены отсрочка, рассрочка, налоговый кредит, инвестиционный налоговый кредит в соответствии с нормами законодательства о налогах и сборах;

которые реструктурированы в соответствии с нормами бюджетного законодательства Российской Федерации, подлежат зачету согласно решениям налогового органа, направленным в органы Федерального казначейства, но не исполненным на момент выдачи справки.

Справка составляется в двух экземплярах, подписывается руководителем налогового органа или его заместителем, заверяется печатью налогового органа. Первый экземпляр справки вручается налогоплательщику или уполномоченному лицу налогоплательщика под расписку или направляется налогоплательщику почтовым отправлением с уведомлением о вручении в течение 10 рабочих дней с даты поступления заявления.

Также НК РФ регламентирует выдачу справки о состоянии расчетов конкретного налогоплательщика (плательщика сборов или налогового агента) по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа. Запрашиваемая справка должна предоставляться налогоплательщику в течение 5 дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего письменного запроса налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст. 32 НК РФ). Этот документ отражает фактическое состояние по расчетам с бюджетом, сложившееся на определенную дату, в соответствии с информацией, имеющейся в налоговом органе. Он подтверждает отсутствие или наличие переплаты (задолженности) у конкретного налогоплательщика.

Справка о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа выдается налогоплательщику в порядке, определенном административным регламентом ФНС России по исполнению государственной функции по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах и др.

В случае возникших между налогоплательщиком и налоговым органом разногласий при проведении рассмотренных процедур налогоплательщик вправе обжаловать действия (бездействия) и принятые решения налоговых органов и их должностных лиц. Причем налогоплательщик вправе обжаловать действия (бездействие) и принятые решения налоговых органов и их должностных лиц, если, по его мнению, такие действия или решения нарушают его права, как в вышестоящий налоговый орган, так и в суд. Основанием для начала процедуры досудебного обжалования действий или принятых решений налоговых органов и их должностных лиц является подача жалобы в вышестоящий орган (вышестоящему должностному лицу).

Если налогоплательщик не удовлетворен решением инспекции ФНС России или управления ФНС России, принятым по жалобе, то он вправе обратиться с жалобой в письменной форме в ФНС России.

Д.Г. Бурцев,

государственный советник Российской Федерации 3 класса,

кандидат юридических наук

"Аудиторские ведомости", N 4, апрель 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Крупнейший налогоплательщик - налогоплательщик, отнесенный к категории крупнейшего в соответствии со ст. 83 НК РФ.