Экспертный совет ТПП России обсудил насущные проблемы российского законодательства (И.Е. Зубарева, "Ваш налоговый адвокат", N 3, март 2008 г.)

Экспертный совет ТПП России обсудил насущные проблемы
российского законодательства

Очередное заседание Экспертного совета при Торгово-промышленной палате Российской Федерации по совершенствованию законодательства и правоприменительной практики, которое состоялось 28 февраля этого года, было посвящено двум важным для бизнес-сообщества налоговым вопросам.

В первой части мероприятия участники обсудили практику применения налоговыми органами ст. 167 Гражданского кодекса РФ. Эта норма позволяет взыскивать в доход государства все полученное по сделке, совершенной с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности. Вторая половина заседания была посвящена не менее значимому для предпринимателей вопросу: обсуждению проекта Основных направлений налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов*(1), подготовленного Минфином России. Финансовое ведомство было готово представить свои налоговые планы в Правительстве РФ еще в феврале, но в последний момент перенесло мероприятие на месяц вперед. Не исключено, что причиной была негативная оценка документа предпринимательским сообществом.

На заседании присутствовали представители ТПП России, Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, Минэкономразвития России, ряда общественных организаций, практикующие адвокаты и другие представители бизнес-сообщества. О том, какие аргументы приводили выступающие в ходе заседания, а также об итогах мероприятия читайте в нашем обзоре.

Применимы ли понятия морали и нравственности
к налоговым правонарушениям: вопрос остается открытым

Должна ли ст. 169 Гражданского кодекса РФ, позволяющая взыскивать в доход государства все полученное по сделке, совершенной с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, распространяться на налоговые правоотношения? Есть ли опасность, что налоговые органы начнут активно использовать эту статью, возбуждая иски по сделкам, совершенным в целях уклонения от уплаты налогов? Эти вопросы были озвучены на заседании Экспертного совета при Торгово-промышленной палате Российской Федерации по совершенствованию налогового законодательства и правоприменительной практики 28 февраля 2008 г., на котором присутствовали представители ТПП России, КС РФ, ВАС РФ, практикующие адвокаты, другие представители бизнес-сообщества.

Следует отметить, что опасения бизнеса небезосновательны. В 2004 г. Конституционный Суд РФ выпустил Определение от 8 июня 2004 г. N 226-О, в котором сообщил, что налоговые органы "в целях обеспечения баланса государственных и частных интересов" вправе возбуждать иски о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам. Интересна и статистика, которая была обнародована в ходе заседания Экспертного совета. Например, в 1997 г. в судебных актах 47 раз упоминалась ст. 169 ГК РФ, в 2002 г. - 63 раза, в 2003 г. - 103 раза, в 2006 г. - 143 раза.

На сегодняшний день ВАС РФ вынес 32 судебных акта, в которых упоминается ст. 169 ГК РФ. Из них одно информационное письмо и одно письмо о передаче дел в надзорное производство. Остальные документы - постановления по конкретным делам: 15 постановлений были вынесены по искам налоговых органов, 3 - по искам прокуратуры. В 2006-2007 гг. проблемы применения ст. 169 Кодекса широко обсуждались в СМИ.

В итоге ВАС РФ заявил, что назрела необходимость выпустить разъяснения по вопросу применения данной нормы, и они появятся уже в текущем году. Понять, какого рода будут эти разъяснения, отчасти можно из выступления начальника Управления законодательства ВАС РФ Д.И. Дедова.

По его словам, сегодня у бизнес-сообщества возникает много предложений по реформированию ст. 169 ГК РФ, в частности и такие радикальные, как исключение этой нормы из Кодекса. Это нормальный процесс, и именно разнообразие предложений в итоге рождает правильное решение.

Начальник Управления законодательства ВАС РФ привел в качестве примера Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". Он считает, что моральный аспект как бы его ни называли, остается всегда. Если рассматривать под этим углом уклонение от уплаты налога, это обман, введение в заблуждение. А обман нарушает основы нравственности.

Впрочем, если рассуждать с точки зрения общих принципов права, к которым относится такой принцип, как системность, нужно четко понимать, в каких случаях какие правовые механизмы должны применяться. "Надо взглянуть на ст. 169 ГК РФ и постараться понять, что же это за сделки, нарушающие нравственность? А это именно сделки. Но нельзя именовать сделкой, нарушающей мораль и нравственность, сделку, названную договором о совместной деятельности, которая, по сути, является договором аренды. В данном случае очевидно, что нельзя применять ст. 169 ГК РФ. Совсем иного рода сделка по продаже ребенка. Вот она-то и нарушает основы морали и нравственности", - рассудил Д.И. Дедов.

Далее он отметил, что ст. 169 ГК РФ должна применяться, но предъявлять такого рода иски должен быть уполномочен определенный орган: "Если вы меня спросите, можно ли применять ст. 169 и 170 ГК РФ к налоговым отношениям, я дам отрицательный ответ". По словам Д.И. Дедова, к налоговым правоотношениям следует применять иные нормы, поскольку Налоговый кодекс РФ уже содержит другой механизм, в соответствии с которым должны действовать налоговые органы, - это ст. 45 НК РФ. Применение одновременно двух механизмов прямо противоречит принципу системности.

Как заметил Д.И. Дедов, налоговые органы пытаются бороться с правонарушениями с помощью нормы ГК РФ, и это объяснимо. Они не должны быть беспристрастны, никто не требует от них независимого суждения, их цель - доказать схему.

Также он заявил, что было бы целесообразно выпустить Постановление Пленума ВАС РФ, содержащее подробные разъяснения данного вопроса. При этом ст. 169 ГК РФ не должна быть исключена из действующего законодательства.

Судья Конституционного Суда РФ Г.А. Гаджиев напомнил, чем руководствовался Суд, разрабатывая в 2004 г. Определение N 226-О. В КС РФ обратилась компания из Республики Башкортостан, которая применяла так называемые байконурские схемы. "Во всяком случае, я считаю недопустимым использовать такие схемы. Когда законодатель принимал соответствующие нормы для создания налогового оазиса, он не ставил перед собой цель способствовать уклонению от уплаты налогов", - сказал судья.

Далее он сообщил, что Суд основательно подготовился к вынесению Определения N 226-О. Был направлен соответствующий запрос в Исследовательский центр частного права при Президенте РФ, занимающийся развитием гражданского права. В итоге эксперты сошлись во мнении, что ст. 169 ГК РФ преследует определенную цель, она необходима и нет никаких оснований говорить о ее неконституционности. Основной вопрос состоял в том, допустимы ли в ГК РФ оценочные понятия. "В этом никто никогда не сомневался. Понятие "добрые нравы" используется в законах практически всех стран. Как оно будет применяться, это уже сфера ответственности судов", - сказал Г.А. Гаджиев. Далее он отметил, что со ст. 169 ГК РФ все-таки нужно что-то делать, и, если бизнес-сообщество сможет доказать, что норма применяется неправильно, ВАС РФ вынесет соответствующее решение.

В то же время судья не отказался от мнения, что налоговые органы пока могут бороться со схемами посредством ст. 169 ГК РФ, но при этом подчеркнул: если эта статья оказалась "слишком грубым оружием" против предпринимателей, тогда нужно искать более тонкий механизм. И он должен находиться в законодательстве о налогах и сборах. Пока такого механизма там нет.

Определенный резонанс вызвало выступление старшего юриста юридической фирмы "Пепеляев, Гольцблат и партнеры", канд. юрид. наук К.А. Сасова. Его позиция по данному вопросу серьезно отличается от других, прозвучавших в ходе заседания Экспертного совета при ТПП России.

По мнению юриста, ст. 169 нужно исключить из ГК РФ. Он выстроил свой доклад на критике статьи "Должно ли гражданское право служить утверждению публичного порядка и нравственности"*(2). "Это теоретическая статья, которая впервые появилась в прессе и обосновывает полезность, нужность ст. 169 ГК РФ в гражданском праве. Высказываю свою благодарность за честный подход к этой проблеме, что и позволяет провести аргументированную критику данного материала", - начал свой доклад К.А. Сасов.

По его словам, в названной статье автор утверждает, что ст. 169 ГК РФ имеет исторические корни, но это утверждение в принципе неверно. Ни российское законодательство царского режима, ни советское право подобной нормы не содержало. Позиция ст. 169 размыта и неопределенна, за что карает норма - непонятно. Даже царское законодательство не содержало такой санкции, как взыскание в доход государства всего полученного имущества по сделке. Актуальной ст. 169 ГК РФ стала в период революций, когда господствующему классу нужно было получить имущество на законных основаниях. "К счастью, сегодня эта норма не работает", - говорит юрист.

Однако, по мнению К.А. Сасова, возникает вопрос: чего ждет эта норма, какого политического режима или какого государственного заказа? Автор статьи, посвященной ст. 169 ГК РФ, утверждает, что эта норма хороша тем, что несет воспитательную функцию, а гражданское право не может быть глубоко нравственным по своей сути. "Согласен, что гражданское право должно быть нравственным. Но ГК РФ не содержит норм, которые бы не запрещали безнравственные поступки. Есть ст. 168 ГК РФ, согласно которой противозаконные сделки не порождают прав и обязанностей. Есть институт притворных сделок - ст. 170 ГК РФ, согласно которой стороны не могут манипулировать формой и содержанием. Если посмотреть на ст. 10 ГК РФ, то она содержит соответствующую реакцию в рамках права, на злоупотребление правом. Практика ст. 10 ГК РФ очень обширна, и суды хорошо разбираются в том, где есть злоупотребление правом", - считает К.А. Сасов.

Выступающий задал аудитории вопрос: для чего нужна ст. 169 ГК РФ, когда и законные и незаконные сделки в Кодексе уже "закрыты"? По его мнению, эта норма лишняя. К примеру, налогоплательщик нарушил налоговое законодательство. Неужели налоговое законодательство не может пресечь данное правонарушение? Юрист обращается к ст. 45 НК РФ, согласно которой государство при наличии правонарушения получает часть имущества. По статье 122 НК РФ умышленное занижение налоговой базы карается штрафом в размере 40% налога, но не налоговой базы. При этом ст. 169 ГК РФ требует перечислить в доход государства все полученное по сделке. Получается, что налоговое законодательство гораздо демократичнее. "Ни один из выступающих не привел в качестве примера безнравственную сделку, которая бы не была запрещена в уголовном или административном праве. Если все противозаконные сделки описаны, зачем тогда существует ст. 169 ГК РФ?" - подытожил К.А. Сасов.

С коллегой согласен эксперт по налогам юридической компании "Пепеляев, Гольцблат и партнеры" В.М. Зарипов. По его мнению, если из ГК РФ исключить ст. 169, гражданское право менее нравственным не станет: "Как вариант можно исключить из обсуждаемой статьи санкцию в виде конфискации, и интерес к этой статье у налоговых органов исчезнет. Также считаю, что контроль за нравственностью сделок предпринимателей не относится к полномочиям налоговых органов. Что касается специальной нормы, которая позволяет работать с налоговыми схемами, то она в НК РФ уже содержится, это ст. 45".

Выступление адвоката Коллегии адвокатов "Гауф и Партнеры" П.С. Коршикова оказалось практического характера. Он сообщил, что участвует в серии крупных судебных дел по ст. 169 ГК РФ.

Как практик выступающий отметил, что ст. 169 ГК РФ - это реальность, и скорее всего ее не отменят и не изменят в обозримом будущем. Поэтому, по мнению П.С. Коршикова, необходимо отработать механизм правильного применения этой статьи. Адвокат отметил ряд недостатков нормы.

На первый взгляд пределы ст. 169 ГК РФ ограничены сторонами сделки, т.е. изъять все полученное по сделке в доход государства можно только у стороны, участвующей в сделке. Но на практике, как утверждает адвокат, налоговые органы и суды предпринимают попытки привлечь сюда и третьих лиц, не участвующих в оспариваемой сделке. Поэтому в своих разъяснениях ВАС РФ должен учесть этот момент.

Как считает П.С. Коршиков, за время его длительной работы стало ясно, что суды не обращают особого внимания на наличие прямого или косвенного умысла у участников оспариваемой сделки. Общий вывод, на котором основывается применение ст. 169 ГК РФ, следующий: все участники осознавали противоправность совершаемых ими действий и сознательно допускали их наступление. Совершение преступления всегда предполагает наличие прямого умысла. Вопрос о характере умысла и его исследовании судами при применении данной статьи является актуальным.

Еще один нюанс. Сегодня норма применяется в основном по налоговым делам. Адвокат П.С. Коршиков поддерживает точку зрения, что необходим особый механизм применения этой нормы, который бы запрещал распространение ст. 169 ГК РФ на налоговые правоотношения. Вместе с тем нужны рекомендации ВАС РФ, пока ст. 169 ГК РФ к налоговым правоотношениям все-таки применяется.

Рекомендации следующего характера: суды не принимают во внимание, что в части налоговых правонарушений необходимо точно определить налоговую обязанность, которая возникала у того или иного участника сделки. Установить налоговую обязанность необходимо надлежащим образом, проведением налоговой проверки и т.д. Суды видят, что есть некая направленность на уклонение от уплаты налогов, и этого им достаточно. Тогда как адвокаты настаивают на том, что нужно точно определить налоговые последствия и только в этом случае давать оценку действиям налогоплательщика.

Эксперт Информационно-консультационного центра "Бизнес-Тезаурус" Н.Н. Злыгостев считает, что необходимо прежде всего предусмотреть приоритет налогового закона, и проблема исчезнет. Чтобы окончательно убедить в этом присутствующих, он рассказал, как этот вопрос урегулирован в немецком законодательстве: "Я хотел бы остановиться на практике применения нормы, аналогичной ст. 169 ГК РФ, в немецком законодательстве. Хотя оно именно такой нормы не содержит, в нем есть две статьи, которые говорят о принципах добросовестности. Добросовестности взаимной, как налогового органа по отношению к налогоплательщику, так и налогоплательщика по отношению к налоговому органу".

Немецкие законодатели отстранились от формулировки общественного порядка и применили общую законодательную оговорку "добрые нравы", но ни в одном законодательном акте Германии это понятие не раскрывается. Тем не менее оно действует с 1901 г.

Если обратиться к налоговому законодательству, несмотря на то что есть возможность признания сделки недействительной, ничтожной, закон не предполагает такой санкции, как конфискация. Положение о сборах Германии (ст. 40) предусматривает тот принцип, который у нас уже сформулировал ВАС РФ в Постановлении N 53. Это оценка Судом экономической сущности сделки. Но нет никакого изъятия всего полученного по сделке независимо от того, противоречит она добрым нравам или нет. Нравственная составляющая имеет второстепенное значение, и, с точки зрения немецкого законодателя, необходимо соблюсти другой публичный интерес - исчислить налоги. ВАС РФ уже закрепил это в Постановлении N 53, теперь осталось дело за малым: закрепить последствия недействительности сделок в НК РФ и предусмотреть, что такими последствиями будет то самое признание экономического существа сделки.

В заключение члены Экспертного совета при ТПП России по совершенствованию налогового законодательства и правоприменительной практики договорились подготовить проект обращения в ВАС РФ, где будут изложены основные моменты, на которые, по мнению Совета, судьи должны обратить внимание при подготовке разъяснений по применению ст. 169 ГК РФ.

Бизнес-сообщество раскритиковало налоговые планы Минфина России

Проект Основных направлений налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов Минфин России обнародовал еще в начале февраля. Так что в течение месяца бизнес-сообщество имело возможность высказать свою точку зрения по стратегическому документу финансового ведомства.

Председатель комитета ТПП России по инвестиционной политике и член рабочей группы по совершенствованию налогообложения при Совете по конкурентоспособности и предпринимательству при Правительстве РФ А.В. Данилов-Данильян не согласился с финансовым ведомством, что налоговая реформа завершена и остается решить только отдельные задачи по совершенствованию действующего законодательства. Он предложил Экспертному совету составить отрицательное заключение на проект Основных направлений налоговой политики, тем самым не дав Минфину России возможность "законсервировать сырьевую отсталость страны".

Председатель комитета ТПП России по инвестиционной политике сообщил, почему необходимо подвергнуть критике обсуждаемый документ. "Я хочу проиллюстрировать некоторые моменты. Если мы обратимся к отчетной части Основных направлений налоговой политики, то обнаружим, что она касается в основном крупных предприятий. Малому и среднему бизнесу уделяется крайне мало внимания, а именно эта категория бизнеса является основным носителем инноваций, - сказал А.В. Данилов-Данильян. - Среди предложений второго раздела документа нет никаких мер, способствующих развитию малого и среднего бизнеса. Более того, речь идет о необходимости ужесточения специальных режимов налогообложения".

Он также отметил, что за то время, пока в нашей стране не происходило никаких серьезных налоговых реформ (с 2000 г.), страны - конкуренты России не стояли на месте. Многие европейские государства снизили налог на прибыль. Активно вводятся различные индивидуальные налоговые режимы. "Я уже не говорю о странах тихоокеанского региона, где существуют значительные налоговые каникулы. Ничего похожего в российском налоговом законодательстве нет, и проект этого не предусматривает", - подытожил выступающий.

Как показывают проведенные ТПП России опросы, цель вывоза капитала из России заключается не в проникновении российских компаний на зарубежный рынок, она представляет собой прямые инвестиционные вложения в экономику других стран. И это происходит только потому, что налоговый климат там гораздо благоприятнее.

По мнению А.В. Данилова-Данильяна, Минфин России в последнее время уклоняется от диалога с бизнес-сообществом, который происходил бы на основе анализа конкретных цифр и последствий применения предложенных вариантов реформирования налоговой системы. Министерство не оценивает расчеты, которые представляют различные бизнес-подразделения. Ответы на предложения предпринимателей сводятся к идеологическим разъяснениям, что эти предложения приведут к существенным потерям бюджета. Ответы Минфина России, как правило, не обоснованы никакими цифрами.

Позицию Минэкономразвития России относительно проекта Основных направлений налоговой политики Минфина России озвучил начальник отдела налогового стимулирования социально-экономического развития департамента анализа и мониторинга приоритетных программ В.А. Прокаев. В Минэкономразвития России полагают, что в ближайшие годы налоговое законодательство должно развиваться, учитывая социальную направленность развития страны. Необходимо предусмотреть стимулы для развития высокотехнологичных отраслей, о сырьевом секторе также нельзя забывать.

Далее В.А. Прокаев дал оценку предложению ТПП России реформировать ЕСН путем перевода в отдельные обязательные платежи: "Это вопрос очень сложный, есть предпосылки, что внебюджетные фонды не будут наполняться в должной степени". Если налог будет разложен на отдельные платежи, то каждый из фондов вынужден будет усилить контроль над поступлениями. Соответственно придется увеличить количество контрольных мероприятий для налогоплательщиков.

Еще один вопрос, на котором остановился выступающий, - это амортизационная политика. По его словам, состояние основных фондов российских предприятий в последнее время немного улучшилось, но по сравнению с развитыми странами наши основные фонды устарели как физически, так и морально. Амортизационная политика - один из рычагов, который позволит хозяйственным субъектам перевооружиться и обновить основные фонды. В ближайшее время необходимо принять соответствующее решение, которое бы позволило налогоплательщикам обновить основные фонды.

Заведующая кафедрой "Налоги и налогообложение" Финансовой академии при Правительстве РФ профессор Л.И. Гончаренко посвятила свое выступление налоговому стимулированию инновационной деятельности. По ее мнению, недостаток действующего законодательства в том, что в нем не отражено само определение данного вида деятельности.

Также Л.И. Гончаренко озвучила несколько предложений, которые Финансовая академия при Правительстве РФ планирует представить в Минфин России: скидка для налога на прибыль в размере до 20%, если у предприятия растут расходы на НИОКР; возможность списывать эти расходы в том отчетном периоде, в котором они произведены; создание резерва по НИОКР, которые имеют большие риски.

Далее она отметила: тот факт, что Минфин России предоставил бизнес-сообществу возможность комментировать проект Основных направлений налоговой политики, - уже положительная тенденция. Нужно воспользоваться этой возможностью и донести свою позицию до финансового ведомства.

Подвел итоги этой части мероприятия заместитель директора департамента по законодательству ТПП России Д.Е. Фадеев. Он поблагодарил всех выступающих и подчеркнул, что Палата провела исследование среди налогоплательщиков с целью выяснить, как они относятся к тем поправкам в налоговое законодательство, которые были приняты в период с 2005 г. по настоящее время. Оказалось, что бизнес далеко не все из них оценивает положительно. Поэтому говорить, что налоговая реформа завершена, нельзя.

В ТПП России согласны с позицией Минфина России в вопросе введения института консолидированного налогоплательщика, а также с законопроектом о трансфертном ценообразовании при условии, что документ будет доработан финансовым ведомством. В ТПП России также считают, что нужно увеличивать амортизационную премию до 30%, а для высокотехнологичного оборудования - до 80%. Что касается снижения ставки НДС, то в Палате полагают, что нужно вести переговоры о снижении в ближайшей перспективе ставки налога до 13-15%.

И.Е. Зубарева,

корреспондент журнала "Ваш налоговый адвокат"

"Ваш налоговый адвокат", N 3, март 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее о проекте см.: Зубарева И.Е. Минфин России определился с планом развития налоговой системы на ближайшие годы // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2008. - N 3 - Прим. ред.

*(2) Опубликована в журнале "Законодательство" N 1 за 2008 г.