Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2007 г. N 06АП-1317/07

г. Хабаровск

24 декабря 2007 г.

Дело N А73-17002/2005

Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2007 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 декабря 2007 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего Песковой Т.Д.

Судей: Карасева В.Ф., Михайловой А.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сазонкиной Е.А.

при участии в судебном заседании:

от инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска: Пан Эдуард Анатольевич, представитель по доверенности от 09.02.2007 N 05-26/32; Куровская Елена Борисовна, представитель по доверенности от 06.03.2007 N 05-26/5250;

от индивидуального предпринимателя Чернейко Ларисы Николаевны: Жданская Татьяна Валентиновна, представитель по доверенности от 23.05.2006 N 024409

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу на решение от 25 января 2007 года по делу А73-17002/2005-23/29 Арбитражного суда Хабаровского края Дело рассматривал судья Степина С.Д.

по заявлению инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска

к индивидуальному предпринимателю Чернейко Ларисе Николаевне

о взыскании 159 360,17 руб.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска (далее - инспекция, налоговый орган) обратилась в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением к индивидуальному предпринимателю Чернейко Ларисе Николаевне (далее - предприниматель) о взыскании 159 360,17 руб., составивших: недоимку по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - 80 709 руб., единому социальному налогу (далее - ЕСН) - 19 910 руб., пени в общей сумме 38 616,17 руб. и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) - 20 125 руб.

Решением суда от 03.04.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.05.2006, заявление инспекции удовлетворено частично. Суд признал правомерным доначисление налоговым органом всей суммы названных выше налогов и пени, которые взыскал с предпринимателя, снизив при этом размер штрафа до 3 000 руб., с учетом положений статей 112, 114 НК РФ.

Постановлением кассационной инстанции от 08.11.2006 данные судебные акты отменены ввиду неполного исследования судом всех имеющих значение для дела обстоятельств и неправильного применения норм права.

Решением суда от 25.01.2007 при повторном рассмотрении дела с предпринимателя Чернейко Л.Н. в доход бюджета взысканы: налог в сумме 3 198 руб., пени, причитающиеся на данную сумму, и штраф, составивший 641 руб.

Постановлением апелляционной инстанции от 02.05.2007 указанное выше решение отменено, с налогоплательщика взысканы: НДФЛ в сумме 80 709 руб., ЕСН - 19 910 руб., пени в общей сумме 38 616,17 руб. и штраф в сумме 3 000 руб.

Постановлением кассационной инстанции от 24.10.2007 постановление апелляционной инстанции от 02.05.2007 отменено в обжалуемой части ввиду несоответствия выводов суда апелляционной инстанции материалам дела, а также неполного исследования всех имеющих значение для дела доказательств. Дело направлено в отмененной части на новое рассмотрение в Шестой арбитражный апелляционный суд.

Представители налогового органа в заседании суда апелляционной инстанции поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объеме, просили решение суда от 25.01.2007 отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя заявила ходатайство об отложении рассмотрения дела в связи с отсутствием представителя индивидуального предпринимателя Чернейко Л.Н. - служебная командировка с выездом за пределы г. Хабаровска.

Судом апелляционной инстанции заявленное ходатайство отклонено, поскольку в настоящем судебном заседании присутствует представитель индивидуального предпринимателя Чернейко Л.Н. - Жданская Т.В., которой выдана доверенность от 23.05.2006, сроком на три года, с правом совершать от имени предпринимателя не только общие процессуальные действия, но и специальные действия, предусмотренные частью 2 статьи 62 АПК РФ.

Представитель предпринимателя Жданская Т.В. в заседании суда апелляционной инстанции пояснила, что с решением суда первой инстанции от 25.01.2007 предприниматель согласна, своим заявлением от 28.03.2007 предприниматель Чернейко Л.Н. признала исковые требования налогового органа в части взыскания за 2002: НДФЛ в сумме 2 038 руб., ЕСН в сумме 1 160 руб., пени по НДФЛ и ЕСН в соответствующей части, штраф по НДФЛ в сумме 408 руб., по ЕСН - в сумме 232 руб.

В требованиях налогового органа в части взыскания: недоимки по НДФЛ - 78 671 руб., по ЕСН - 18 750 руб., пени пропорционально оспариваемым суммам недоимки, штрафа по НДФЛ в сумме 15 734 руб., по ЕСН - 3 750 руб., просила отказать.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы апелляционной жалобы, Шестой арбитражный апелляционный суд находит, что решение суда первой инстанции необходимо изменить по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности индивидуального предпринимателя Чернейко Л.Н. (свидетельство о государственной регистрации от 06.08.2004 серия 27 N 000896170, ранее N 27:23 - ИП000327 от 09.08.1999) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, по результатам которой составлен акт от 14.09.2005 N 415ДСП и, с учетом рассмотрения возражений налогоплательщика, принято решение от 11.10.2005 N501ДСП о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в общей сумме 20 125 руб. Этим же решением предпринимателю предложено уплатить НДФЛ за 2002 год в сумме 80 709 руб., ЕСН за этот же налоговый период - 19 910 руб., а также пени за несвоевременную уплату данных налогов в общей сумме 38 616,17 руб. Во исполнение данного решения налогоплательщику направлены требования от 14.10.2005 NN 4448 и 68710 с предложением об уплате названных выше сумм налогов, пеней и штрафа до 30.10.2005, оставленные предпринимателем без исполнения.

Основанием для доначисления налогов и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности явилось, как следует из решения инспекции, завышение налогоплательщиком общей суммы профессиональных вычетов, составивших 620 836 руб., в том числе: 79 191 руб. - расходы на поездку в города Гомель, Тольятти, Самару, Николаевск, Сибирцево, Аян, Охотск по оплате билетов и проживанию в гостинице; 421 999 руб. - приобретение товаров в ЗАО "Мэри Кэй"; 28 049 - расходы на услуги почты и междугородние переговоры; 91 597 руб. - прочие расходы. Указанные расходы налоговый орган не признал расходами, связанными с получением дохода от осуществления предпринимательской деятельности.

Как установлено судом и следует из материалов дела, предприниматель Чернейко Л.Н. в проверяемый период осуществляла деятельность по распространению косметических средств торговой марки "Mary Kay" в качестве "Лидера Бизнес-группы" в соответствии с соглашениями, заключенными с ЗАО "Мэри Кэй" (город Москва) от 01.04.1998 и от 01.03 2002, и являлась в 2002 году плательщиком НДФЛ и ЕСН. Согласно уведомлению от 25.12.2002 N 09-42/17357-33, индивидуальный предприниматель Чернейко Л.Н. в 2003 и 2004 годах применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы и, следовательно, была освобождена в силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ от обязанности плательщика НДФЛ.

В 2002 году предприниматель от выполнения обязательств по указанным соглашениям получила от ЗАО "Мэри Кэй" доход в сумме 951 253,8 руб., что подтверждается платежными поручениями и налоговой декларацией о доходах, представленных самим налогоплательщиком. В налоговой декларации за 2002 год предпринимателем заявлены профессиональные вычеты в сумме 922 241,1 руб., из которых 620 836 руб. не приняты налоговым органом.

Схема участия предпринимателя в качестве "Лидера Бизнес-группы" и получение ею дохода в виде комиссионного вознаграждения в соответствии с заключенными с ЗАО "Мэри Кэй" соглашениями состоит, как установил суд, в поддержке и расширении розничных продаж товаров данной торговой марки как независимыми консультантами, входящими в бизнес-группу, так и, с учетом объема оптовых закупок, с целью перепродажи самим предпринимателем в качестве "Лидера Бизнес-группы" (статья 2 соглашения). С этой целью ЗАО "Мэри Кэй" представляло предпринимателю Чернейко Л.Н. как "Лидеру Бизнес-группы" право на пользование фирменным наименованием и товарным знаком компании "Mary Kay" (статья 5 соглашения).

В соответствии со статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. При этом в силу статьи 221 НК РФ, налогоплательщик имеет право при исчислении налоговой базы получить профессиональные вычеты для предпринимателей, которые составляют сумму фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав расходов, принимаемых к вычету, в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних с деятельностью по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом, как отметил в своем Определении от 04.06.2007 N 366-О-П Конституционный суд Российской Федерации, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные непоименованные в главе 25 НК РФ затраты к расходам в целях налогообложения или нет.

Налоговое законодательство, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в названном Определении, не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно и единолично оценивает ее эффективность и целесообразность.

Нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика, как следует из указанного выше Определения Конституционного Суда РФ, возлагается на налоговый орган. При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда РФ о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12.07.2006 N 267-О). Указанная правовая позиция содержится и в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", предусматривающего то, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Судом первой инстанции установлено и это подтверждается материалами дела, что налоговым органом в полном объеме принят доход, отраженный предпринимателем в налоговой декларации по НДФЛ за 2002 год. Судом также установлено, что не принятые налоговым органом расходы в общей сумме 620 836 руб. составляют затраты, понесенные предпринимателем в связи с осуществлением ею деятельности в рамках соглашений, заключенных предпринимателем с ЗАО "Мэри Кэй", по проведению занятий по обучению консультантов, косметических классов, презентаций, то есть на рекламу торговой марки "Mary Kay". Документальным подтверждением чему являются акты на списание косметических средств, планы мероприятий по проведению конференций и "Мастер-классов", копии приглашений, протоколы собраний, счета, платежные документы, нормативы расходов косметических средств.

Из акта проверки и решения налогового органа следует, что последний не оспаривает факт документального подтверждения произведенных предпринимателем расходов, причиной отказа в принятии данных затрат явилось только то обстоятельство, что они, по мнению инспекции, не связаны с получением предпринимателем дохода.

Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, согласно пункту 2 статьи 4 Федерального закона "О бухгалтерском учете", ведут учет доходов и расходов в порядке, установленным налоговым законодательством Российской Федерации.

Такой порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей в соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ утвержден приказом Министерства финансов РФ и Министерства РФ по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86Н/БГ-3-04/430, действующим с 01.01.2002.

Из акта выездной налоговой проверки и решения налогового органа следует, что предпринимателем Чернейко Л.Н. при проведении выездной налоговой проверки была представлена книга учета доходов и расходов и другие документы, в которых была отражена общая сумма расходов, связанных с извлечением доходов, - 922 241 руб., аналогичная той, что заявлена налогоплательщиком в налоговой декларации по НДФЛ за 2002 год. При этом нарушений порядка ведения книги учета доходов и расходов налоговым органом не зафиксировано ни в акте проверки, ни в решении о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности.

Судом апелляционной инстанции установлено, что предприниматель признает правомерность взыскания налога, пени и штрафа по решению суда первой инстанции от 25.01.2007. Кроме этого, в заседании суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя подтвердила, что предприниматель своим заявлением от 28.03.2007 (л.д.6-7,т.6) признала требования налогового органа в части взыскания НДФЛ за 2002 в сумме 2 038 руб., ЕСН - 1 160 руб., пени по НДФЛ и ЕСН в соответствующей сумме и штраф в общей сумме 640 руб. (протокол судебного заседания от 18.12.2007).

Учитывая, что предприниматель своим заявлением от 28.03.2007 признала требования налогового органа в части взыскания за 2002 год НДФЛ - 2 038 руб., ЕСН - 1 160 руб., пени по НДФЛ и ЕСН в соответствующей сумме и штраф в общей сумме 640 руб., а суд первой инстанции не обосновал, в связи с чем, с индивидуального предпринимателя Чернейко Л.Н. взыскан налог в сумме 3 198 руб., пени с учетом взысканной суммы налога, а также штраф в сумме 641 руб., решение суда от 25.01.2007 следует изменить, взыскав с предпринимателя Чернейко Ларисы Николаевны в доход бюджета налог в сумме 6 396 руб., пени с учетом взысканной суммы, штраф в сумме 1 281 руб. В остальной части решение суда следует оставить без изменения.

Индивидуальному предпринимателю Чернейко Ларисе Николаевне следует возвратить из федерального бюджета излишне уплаченную по квитанции от 02.07.2007 государственную пошлину 950 руб. за рассмотрение кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Хабаровского края от 25 января 2007 года по делу N А73-17002/2005-23/29 изменить.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Чернейко Ларисы Николаевны, 22.03.1963 года рождения, уроженки города Хабаровска, проживающей в городе Хабаровске, улица Клубная, дом 9, квартира 129, ИНН 272504586317 в доход бюджета налог в сумме 6 396 руб., пени с учетом взысканной суммы, штраф в сумме 1 281 руб. В остальной части решение суда оставить без изменения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Чернейко Ларисе Николаевне из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 950 руб. за рассмотрение кассационной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, в двухмесячный срок.

Председательствующий

Т.Д. Пескова

Судьи

В.Ф. Карасев А.И. Михайлова