Изменения в исчислении единого сельскохозяйственного налога с 1 января 2008 года (Ю.В. Подпорин, "Налоговый вестник", N 3, март 2008 г.)

Изменения в исчислении единого сельскохозяйственного налога
с 1 января 2008 года

1. В соответствии с Федеральным законом от 03.11.2006 N 177-ФЗ "О внесении изменения в статью 346.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" сельскохозяйственные потребительские кооперативы, признаваемые главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) сельскохозяйственными товаропроизводителями, получили право перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН).

В связи с тем что вышеуказанный Федеральный закон вступил в силу с 1 января 2007 года, эти кооперативы могли осуществить переход на уплату ЕСХН с 1 января 2008 года, подав соответствующее заявление в налоговый орган в срок с 20 октября по 20 декабря 2007 года.

При этом на основании п. 1 ст. 346.3 НК РФ в заявлении потребительские кооперативы должны были указать данные о доле доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства их членов, включая продукцию первичной переработки, произведенную кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов кооперативов в общем объеме доходов от реализации товаров (работ, услуг), полученных ими по итогам 2006 года (письмо Минфина России от 14.08.2007 N 03-11-02/230).

2. Пунктом 5 ст. 346.2 НК РФ вновь образованным организациям предоставлено право перехода на уплату ЕСХН со следующего налогового периода при условии соблюдения величины доли доходов от реализации сельскохозяйственной продукции по итогам последнего отчетного периода по налогу на прибыль или по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В то же время в соответствии с п. 2 ст. 346.3 НК РФ вновь созданная организация или вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель могут подать заявление о переходе на применение ЕСХН в течение пяти дней со дня постановки на налоговый учет. В этом случае они считаются перешедшими на уплату ЕСХН с даты постановки на налоговый учет.

При этом читателям журнала следует иметь в виду, что согласно п. 4 ст. 346.3 НК РФ, если по итогам налогового периода доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции будет меньше 70%, налогоплательщик считается утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода.

Поэтому если вновь созданная организация или индивидуальный предприниматель, перешедшие на уплату ЕСХН с даты постановки на налоговый учет, в истекшем налоговом периоде фактически предпринимательскую деятельность не осуществляли и никаких доходов не имели, то такой налогоплательщик утрачивает право на применение ЕСХН.

Переход на уплату ЕСХН вновь созданных организаций, не осуществляющих предпринимательскую деятельность и не получающих доходы, с 1 января года, следующего за годом их создания, главой 26.1 НК РФ не предусмотрен (письмо Минфина России от 13.04.2007 N 03-11-02/106).

Пример.

Организация зарегистрирована в октябре 2007 года и перешла на уплату ЕСХН с даты постановки на налоговый учет. До 1 января 2008 организация занималась подготовительными работами, связанными с созданием свиноводческого комплекса.

Получение и реализация сельскохозяйственной продукции планируются во 2-м полугодии 2008 года.

В 2007 году никаких доходов организация не имела.

Поэтому по итогам 2007 года эта организация должна была быть признана утратившей право на применение ЕСХН.

3. Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 85-ФЗ) внесены изменения в п. 3 ст. 346.1 НК РФ, согласно которым плательщики ЕСХН по деятельности, осуществляемой в рамках простого товарищества или в рамках договора доверительного управления, обязаны уплачивать НДС.

Согласно ст. 174.1 НК РФ при совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом на участника товарищества, на которого возложено ведение общих дел, или на доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика НДС.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с договором простого товарищества или договором доверительного управления имуществом участник товарищества, на которого возложено ведение общих дел товарищества, или доверительный управляющий, обязан выставить соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, согласно договору простого товарищества или договору доверительного управления имуществом предоставляется только участнику товарищества либо доверительному управляющему при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам.

При осуществлении участником товарищества, ведущим общий учет операций в целях налогообложения, или доверительным управляющим иной деятельности право на вычет сумм НДС возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом и используемых им при осуществлении иной деятельности.

В связи с изменениями, внесенными в НК РФ, читателям журнала следует также иметь в виду, что прибыль от деятельности простого товарищества распределяется между его участниками, в том числе между плательщиками ЕСХН, и облагается у каждого участника в составе внереализационных доходов.

С сумм выплат работникам, занятым в деятельности простого товарищества (договора доверительного управления имуществом), начисляется и уплачивается единый социальный налог в общеустановленном порядке.

4. Законом N 85-ФЗ расширен перечень затрат, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН.

Так, уточнена редакция подпункта 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, позволяющая учитывать не только расходы по приобретению, сооружению и изготовлению основных средств, но и расходы на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение.

Эти расходы учитываются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ, согласно которому к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Согласно подпункту 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств учитываются только по оплаченным основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности (подпункт 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

В связи с этим стоимость основных средств, полученных вновь созданной организацией путем выделения в ходе реорганизации из другой организации, применяющей ЕСХН с даты постановки на учет в налоговом органе, при определении налоговой базы по ЕСХН учитываться не должна.

При определении налоговой базы по ЕСХН с 1 января 2008 года разрешено учитывать расходы в виде потерь от падежа птицы и животных в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ (подпункт 42 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

5. В соответствии с п. 8 ст. 346.5 НК РФ организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы ЕСХН, на основании данных бухгалтерского учета с учетом положений главы 26.1 настоящего Кодекса.

Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по ЕСХН в Книге учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 11.12.2006 N 169н.

6. Приказом Минфина России от 15.10.2007 N 88н внесены изменения в форму налоговой декларации по ЕСХН и Порядок ее заполнения, утвержденные приказом Минфина России от 28.03.2005 N 50н.

Форма декларации по ЕСХН и порядок ее заполнения приведены в соответствие с главой 26.1 НК РФ (с учетом изменений, внесенных в нее Федеральным законом от 13.03.2006 N 39-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.1 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2.1 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах").

7. В соответствии с п. 3 ст. 346.1 НК РФ плательщики ЕСХН освобождаются от уплаты налога на прибыль, налога на имущество, единого социального налога и НДС, за исключением вышеуказанного случая и ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Все остальные налоги, в том числе единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), должны уплачиваться в порядке, установленном законодательством.

Порядок уплаты ЕНВД предусмотрен главой 26.3 НК РФ.

В соответствии с п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ ЕНВД не применяется в отношении розничной торговли и оказания услуг общественного питания, если они осуществляются плательщиками ЕСХН и эти налогоплательщики реализуют через свои объекты организации торговли и (или) общественного питания произведенную ими сельскохозяйственную продукцию, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

В перечне видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, и перечне продукции, относимой к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, утвержденных постановлением Правительства РФ от 25.07.2006 N 458 "Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства", кулинарная продукция, изготовленная из сельскохозяйственного сырья собственного производства, не поименована.

В то же время в перечне продукции, относимой к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, предусмотрено мясо домашних животных свежее, охлажденное, замороженное.

В связи с этим организация - плательщик ЕСХН, имеющая на балансе столовую с залом обслуживания посетителей менее 150 кв.м, может быть признана плательщиком ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по реализации готовой кулинарной продукции, изготовленной из произведенного организацией сельскохозяйственного сырья.

Предпринимательская же деятельность по реализации через столовую продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в том числе охлажденного мяса, подлежит обложению ЕСХН (письмо Минфина России от 19.07.2007 N 03-11-02/225).

Ю.В. Подпорин,

зам. начальника отдела Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

"Налоговый вестник", N 3, март 2008 г.