От сырья к готовой продукции (А.Г. Снегирев, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2008 г.)

От сырья к готовой продукции

Такие хозяйственные операции, как закупка сырья для изготовления готовой продукции (изделий) общественного питания и товаров для перепродажи, например, через буфет, отпуск сырья на производство, а товаров в буфет, казалось бы, являются типовыми. На самом деле существуют особенности, присущие предприятиям общественного питания, которые необходимо учитывать при формировании проводок в бухгалтерском учете. Все завязано на том, каким образом формируется продажная цена готовой продукции и товаров.

Сегодня мы поговорим о том, как не ошибиться с ценой продаваемой продукции, другими словами, как установить ее такой, чтобы не только покрыть убытки, но и получить прибыль. Также обсудим порядок отражения в бухгалтерском учете поступления товаров на склад с последующим их отпуском на производство (в кухню) и в буфет, определения доходов предприятий общественного питания, если сырье и товары учтены по продажным ценам.

Как не ошибиться с ценой,
или Устанавливаем торговые наценки

Как известно, исполнитель (организация общественного питания) обязан довести до сведения потребителей определенную информацию (разд. II Правил*(1)). Так, на вывеске необходимо указать фирменное наименование (наименование) организации, место ее нахождения (адрес), тип, класс и режим работы. Следующий источник информации для потребителя - это меню или прейскурант. Он должен содержать сведения об оказываемых услугах, в частности, информацию о весе (объеме) порций готовых блюд продукции общественного питания, емкости бутылки предлагаемого алкогольного напитка и об объеме его порций, а также цены в рублях и условия оплаты услуг.

Сегодня мы начнем разговор о цене, по которой отпускается (продается) готовая продукция общественного питания, а если быть более точными, как она формируется. Не прогадать с ценой, то есть установить ее не слишком низкой (нужно не только покрыть расходы, но и получить прибыль), но и не слишком высокой (можно отпугнуть потенциальных клиентов), - головная боль многих предприятий. Справиться с данной дилеммой помогут математические расчеты. Прежде чем к ним перейти, отметим, что некоторым предприятиям общественного питания выбирать не приходится - они работают по ставкам, которые для них устанавливают органы исполнительной власти. Итак, обо всем по порядку.

Согласно п. 4.7 Методических рекомендаций*(2) в предприятиях общественного питания цены на реализуемые продукцию и товары формируются исходя из свободных отпускных цен или цен закупки на эту продукцию (товары) и единой наценки или торговой надбавки и наценки. Наценки предназначены для возмещения издержек производства, обращения и реализации, НДС, отчисляемого в бюджет (естественно, если организация является плательщиком данного налога), и обеспечения рентабельной работы предприятия общественного питания.

Размеры наценок зависят от типа предприятия, предоставляемых услуг, а также спроса и предложения и могут дифференцироваться в зависимости от вида продукции (товаров), места и времени ее реализации. Как правило, руководитель (собственник) предприятия общественного питания утверждает предельный размер торговой наценки. Однако он может установить и конечные цены, по которым реализуются изделия (п. 4.1 Методики*(3)). В этом случае суммой наценки будет являться разница между ценой реализации и ценой приобретения. При таком способе установления цены можно прогадать с прибылью. Естественно, то, каким образом определяется наценка, необходимо закрепить в учетной политике. Изложенный порядок определения наценки распространяется не на все организации, поскольку органы исполнительной власти субъектов РФ вправе вводить государственное регулирование наценок на продукцию (товары), реализуемую на предприятиях общественного питания при общеобразовательных школах, профтехучилищах, средних специальных и высших учебных заведениях*(4). Так, на территории Нижегородской области данные предприятия могут использовать единую наценку на реализуемую продукцию (товары) в размере не более 50% к свободно-отпускным ценам поставщиков*(5). Конкретный размер наценки опять же может утверждаться приказом руководителя организации и зависеть от каких-либо факторов (например, вида блюда (изделия) и степени сложности его приготовления), главное, чтобы он не превышал предельного уровня единой наценки, установленного органом исполнительной власти субъекта РФ.

Предприятие может произвести расчет размера единого показателя наценки, обеспечивающего нормальную работу фирмы (то есть достижение цели ведения бизнеса - получение прибыли). Понятно, что этот расчет является условным. Размер единой наценки (ЕН) можно определить по формуле:

     ЕН = (Р + Ппл + Н) / Т х 100,

где:

Р - расходы на продажу;

Ппл - плановая прибыль. Определяется исходя из товарооборота и плановой рентабельности (в %);

Н - сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет с реализации продукции;

Т - общий товарооборот (с НДС) (выручка от реализации продукции и товаров).

Если предприятие общепита не является плательщиком НДС, то суммы налога в расчете не участвуют. Показатели берутся за какой-то определенный период (например, месяц или квартал).

Пример 1.

В апреле 2008 г. столовая реализовала продукцию и товары на сумму 85 600 руб. (в том числе НДС - 8 500 руб.), расходы на продажу составили 38 250 руб. Уровень рентабельности прогнозируется в размере 8% (при его определении учтены среднеотраслевой уровень рентабельности и инфляционные процессы).

Плановая сумма прибыли составляет 6 848 руб. (85 600 руб. х 8%). Минимальная единая наценка равна 62,61% ((38 250 + 6 848 + 8 500) руб. / 85 600 руб. х 100).

Если бы столовая не являлась плательщиком НДС, то размер минимальной единой наценки был бы другим. В этом случае плановая сумма прибыли составила бы 6 168 руб. ((85 600 - 8 500) руб. х 8%), а минимальная единая наценка - 57,61% ((38 250 + 6 168) руб. / (85 600 - 8 500) руб. х 100).

Поступление сырья и товаров от поставщиков в проводках

Как мы выяснили, руководитель организации может либо зафиксировать продажную стоимость готовой продукции и товаров, либо установить торговую наценку. В зависимости от того, какое решение будет принято, в бухгалтерском учете формируются соответствующие проводки.

Пример 2.

Собственник ООО "Ивушка" принял решение отпускать готовую продукцию и товары по фиксированным ценам, поэтому поступающие от поставщиков сырье и товары приходуются по ценам приобретения. Вначале полученные товары поступают на склад, а затем по мере необходимости отпускаются на производство и в буфет. В апреле 2008 г. ООО "Ивушка" закупило у сторонней организации картофель на сумму 3 300 руб. (в том числе НДС - 300 руб.), огурцы - 2 200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.), сахар - 5 500 руб. (в том числе НДС - 500 руб.), помидоры - 3 850 руб. (в том числе НДС - 350 руб.). Половина закупленных огурцов и помидоров была отпущена со склада для реализации через буфет (розничная торговля), остальные продукты взяты в переработку на производство. ООО "Ивушка" находится на обычной системе налогообложения и является плательщиком НДС.

В бухгалтерском учете ООО "Ивушка" подлежат отражению следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражено поступление продуктов на склад (3 300 - 300 + 2 200 - 200 + 5 500 - 500 + 3 850 - 350) руб.	41-1 *	60	13 500
Отражена сумма "входного" НДС (300 + 200 + 500 + 350) руб.	19	60	1 350
Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету	68	19	1 350
Половина поступивших на склад помидоров и огурцов отпущена в буфет	41-2 **	41-1	2 750
Остальные продукты со склада отпущены на производство (13 500 - 2 750) руб.	20	41-1	10 750
* Субсчет 41-1 "Товары на складах" применяется для учета товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и т.п. ** Субсчет 41-2 "Товары в розничной торговле" используется для учета товаров, находящихся в организациях, занятых розничной торговлей (в магазинах, палатках, ларьках, киосках и т.?п.), и в буфетах организаций, занятых общественным питанием.

Эти же проводки применяются в том случае, если торговая наценка добавляется в момент, когда сформирована стоимость блюда исходя из цен приобретения сырья. Другими словами, торговая наценка добавляется не к стоимости сырья, а к стоимости блюда. В этом случае счет 42 "Торговая наценка" не используется.

Пример 3.

Изменим условия примера 2. Закупаемые продукты отражаются на счете 41-1 по продажным ценам. Приказом руководителя ООО "Ивушка" установлена единая торговая наценка на все поступающие товары в размере 35%.

В бухгалтерском учете ООО "Ивушка" будут сформированы следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражено поступление продуктов на склад (3 300 - 300 + 2 200 - 200 + 5 500 - 500 + 3 850 - 350) руб.	41-1	60	13 500
Отражена сумма "входного" НДС (300 + 200 + 500 + 350) руб.	19	60	1 350
Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету	68	19	1 350
Начислена торговая наценка на поступившие товары (13 500 х 35%)	41-1	42	4 725
Половина поступивших на склад помидоров и огурцов отпущена в буфет	41-2	41-1	3 713
Остальные продукты со склада отпущены на производство (13 500 + 4 725 - 3 713) руб.	20	41-1	14 512

ООО "Ивушка" применяет единую наценку - продажная цена товаров, отпускаемых со склада на производство и в буфет, одинакова, поэтому в данной ситуации целесообразно учитывать продукты и товары в ценах приобретения с добавлением единой наценки на складе.

Пример 4.

Изменим условия примера 2. Поступающие от сторонних организаций товары отражаются на субсчете 41-1 по ценам приобретения. Торговая наценка добавляется при отпуске на производство и в буфет. Приказом руководителя ООО "Ивушка" установлено, что к стоимости товаров, отпускаемых со склада на производство, добавляется торговая наценка в размере 50%, в буфет - 20%.

В бухгалтерском учете ООО "Ивушка" будут отражены следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражено поступление продуктов на склад (3 300 - 300 + 2 200 - 200 + 5 500 - 500 + 3 850 - 350) руб.	41-1	60	13 500
Отражена сумма "входного" НДС (300 + 200 + 500 + 350) руб.	19	60	1 350
Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету	68	19	1 350
Половина поступивших на склад помидоров и огурцов отпущена в буфет	41-2	41-1	2 750
Начислена торговая наценка на товары, отпущенные в буфет (2 750 руб. х 20%)	41-2	42	550
Остальные продукты со склада отпущены на производство (13 500 - 2 750) руб.	20	41-1	10 750
Начислена торговая наценка на продукты, отпущенные на производство (10 750 руб. х 50%)	20	42	5 375

Обратите внимание на то, что при отпуске продуктов со склада на производство (кухню), в буфеты и т.п., в которых их необходимо учесть с применением торговой наценки, продукты и товары в накладных оцениваются в двух ценах: по учетным ценам склада для списания с подотчета и по ценам, по которым они подлежат учету на производстве, в буфете (п. 4.1 Методики). Приведем фрагмент такой накладной*(6), оформляемой при отпуске товаров со склада в буфет. Допустим, в буфет отпущены 10 кг огурцов и 30 кг помидоров.

N	Наименование	Ед. изм.	Количество		По учетным ценам		По розничным ценам
			затребова- но	отпущено	цена	сумма	цена	сумма
1	Огурцы	кг	10	10	100-00	1 000	120-00	1 200
2	Помидоры	кг	30	30	58-33	1 750	70-00	2 100
	Итого		40	40		2 750		3 300

Определяем доход от продажи готовой продукции и товаров

Если предприятие общественного питания устанавливает фиксированные цены на готовые блюда (изделия) либо торговая наценка добавляется к общей стоимости сырьевого набора блюда, то в бухгалтерском учете формируются привычные проводки. При добавлении торговой наценки к цене приобретения картина меняется.

Пример 5.

ООО "Кафе "Анюта" в апреле 2008 г. реализовало готовую продукцию на сумму 236 000 руб. (в том числе НДС - 34 500 руб.) и товары - 58 000 руб. (в том числе НДС - 7 500 руб.). Стоимость сырья, израсходованного на приготовление продукции, составляет 80 000 руб., расходы, связанные с оказанием услуг общественного питания, - 50 000 руб. Готовая продукция продается по ценам, устанавливаемым приказом руководителя (в учете сырье числится по ценам приобретения). Стоимость перепродаваемых товаров формируется с учетом торговой наценки, отражаемой на счете 42, в размере 30%, то есть по продажным ценам.

В связи с реализацией в апреле 2008 года готовой продукции в бухгалтерском учете ООО "Кафе "Анюта" подлежат отражению следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена выручка от оказания услуг общественного питания	50 (62)	90-1	236 000
Начислен НДС с выручки от оказания услуг общественного питания	90-3	68	34 500
Отражена стоимость сырья, использованного для приготовления блюд	90-2	20	80 000
Отражены затраты, связанные с оказанием услуг общественного питания	90-2	44	50 000
Отражен финансовый результат (прибыль) от оказания услуг общественного питания (236 000 - 34 500 - 80 000 - 50 000) руб.	90-9	99	71 500

В соответствии с п. 12.1.1 Методических рекомендаций финансовым результатом (прибылью или убытком от реализации) является разница между валовым доходом и расходами на продажу, относящимися к реализованным товарам (готовой продукции), а также суммой начисленного НДС. В свою очередь, валовым доходом признается разность между выручкой от реализации (продажной стоимостью реализованных товаров, готовой продукции) и покупной стоимостью проданных товаров, сырья, использованного для изготовления реализованных блюд, которая, по сути, представляет собой торговую надбавку, относящуюся к реализованным товарам, сырью, использованному для приготовления готовой продукции или, иначе говоря, реализованную торговую надбавку.

Если сырье или товары учитываются в бухгалтерском учете по покупным ценам (ценам приобретения), валовой доход от реализации получается автоматически. В нашем случае валовой доход равен 156 000 руб. (236 000 - 80 000), финансовый результат - 71 500 руб. (156 000 - 50 000 - 34 500).

В случае если товары или сырье учитывают по продажным ценам, валовой доход от реализации определяется расчетным путем одним из следующих методов:

1) по общему товарообороту;

2) по ассортименту товарооборота;

3) по среднему проценту;

4) по ассортименту остатка товаров.

Первый метод используется при применении одинакового процента торговой надбавки на все товары (сырье). В этом случае валовой доход от реализации товаров (готовой продукции) (ВД) рассчитывается таким образом:

     ВД = Т х РН / 100,

где:

Т - общий товарооборот (с НДС) (выручка от реализации продукции и товаров);

РН - расчетная торговая надбавка, для расчета которой используется формула:

     РН = ТН / (100 + ТН) х 100,

где:

ТН - торговая надбавка (наценка).

Объединим две формулы:

     ВД = Т х ТН / (ТН + 100).

В нашем примере данный метод можно использовать для определения валового дохода от реализации товаров. Торговая надбавка, относящаяся к реализованным ООО "Кафе "Анюта" в апреле 2008 года товарам, составляет 13 385 руб. (58 000 руб. х 30 / (30 + 100)). В бухгалтерском учете обществу необходимо отразить следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена выручка от реализации товаров	50 (62)	90-1	58 000
Начислен НДС с выручки от реализации товаров	90-3	68	7 500
Отражена стоимость проданных товаров	90-2	41-2	58 000
Сторно Отражена торговая наценка, относящаяся к реализованным товарам	90-2	42	(13 385)

Возможна ситуация, когда размер торговой наценки в течение отчетного периода (месяца) меняется. Тогда для расчета валового дохода понадобятся данные по объему товарооборота отдельно по периодам применения разных размеров торговой надбавки.

Пример 6.

Изменим условия примера 5. Торговая наценка по товарам в размере 30% применяется ООО "Кафе "Анюта" с 14.04.2008, до этого ее размер составлял 25%. Выручка от реализации товаров с 1 по 13 апреля 2008 г. составляет 20 000 руб.

Валовой доход от реализации товаров в апреле 2008 года составляет 12 769 руб. (20 000 руб. х 25 / (25 + 100) + (58 000 - 20 000) руб. х 30 / (30 + 100)).

Второй метод определения величины валового дохода (по ассортименту товарооборота) используется в том случае, если в отношении разных групп товаров (сырья) применяются разные размеры торговой надбавки. Причем его применение требует обязательного учета товарооборота по группам товаров, каждая из которых включает товары (сырье) с одинаковой надбавкой.

Для расчета валового дохода по ассортименту товарооборота используется формула:

     ВД = (Т1 х РН1 + Т2 х РН2 + ... + Тn х РНn) / 100.

Пример 7.

ООО "Пирожок" на разные группы товаров (в том числе сырье) устанавливает разные торговые наценки в момент их поступления на склад. В апреле 2008 г. общество реализовало готовую продукцию на сумму 600 000 руб.

Определим валовой доход ООО "Пирожок" от реализации готовой продукции в апреле 2008 года.

Группа това- ровт	Товарооборот за апрель 2008 г., руб.	Торговая наценка, %	Валовый доход, руб.
А	200 000	30	46 154
Б	156 000	50	52 000
В	180 000	25	36 000
Г	64 000	60	24 000
Итого	600 000	-	158 154

ВД (А) = 200 000 х 30 / (30 + 100) = 46 154 руб.

ВД (Б) = 156 000 х 50 / (50 + 100) = 52 000 руб.

ВД (В) = 180 000 х 25 / (25 + 100) = 36 000 руб.

ВД (Г) = 64 000 х 60 / (60 + 100) = 24 000 руб.

Следующий метод наиболее распространенный. Его может использовать любая организация независимо от того, каким образом устанавливается торговая наценка. Основная формула такая:

     ВД = Т + П / 100,

где:

П - средний процент валового дохода, который рассчитывается по формуле:

     П = (ТНн + ТНп - ТНв) / (Т + ОК) х 100,

где:

ТНн - торговая наценка на остаток товаров (сырья) (сальдо счета 42 "Торговая наценка") на начало отчетного периода;

ТНп - торговая наценка на товары (сырье), поступившие за отчетный период;

ТНв - торговая наценка на выбывшие товары (сырье)*(7);

Т - общий товарооборот;

ОК - остаток продукции (сырья) (сальдо счета 41 "Товары" или счета 20 "Основное производство") на конец отчетного периода.

Объединим две вышеуказанные формулы:

     ВД = Т х (ТНн + ТНп - ТНв) / (Т + ОК).

Пример 8.

Ресторан "Иванка" при отпуске со склада на кухню продуктов начисляет торговую наценку, размер которой различен в зависимости от группы сырья. Валовой доход определяется по среднему проценту.

В апреле 2008 г. рестораном были приобретены продукты на сумму 450 000 руб., в том числе НДС - 40 000 руб. В этом же месяце со склада на производство были отпущены продукты на сумму 300 000 руб. На конец месяца на производстве образовался остаток продуктов в размере 50 000 руб.

Торговая наценка на переданные в производство в апреле продукты составляет 675 000 руб., при этом на начало месяца по счету 42 числится сальдо в размере 40 000 руб.

В апреле реализовано готовой продукции на сумму 708 000 руб., в том числе НДС - 100 000 руб. Затраты, связанные с оказанием услуг общественного питания, составили 380 000 руб.

Ресторан "Иванка" находится на обычной системе налогообложения и является плательщиком НДС.

В бухгалтерском учете ресторана "Иванка" подлежат отражению следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражено поступление товаров (сырья) на склад от поставщиков (450 000 - 40 000) руб.	41-1	60	410 000
Отражена сумма "входного" НДС	19	60	40 000
Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету	68	19	40 000
Отражен отпуск сырья со склада на производство	20	41-1	300 000
Начислена торговая наценка	20	42	675 000
Отражены расходы, связанные с оказанием услуг общественного питания	44	10, 60, 69, 70	280 000
Отражена выручка от оказания услуг общественного питания	50	90-1	708 000
Отражена стоимость проданных блюд	90-2	20	708 000
Сторно Отражена торговая наценка, относящаяся к продукции, для приготовления реализованных блюд*	90-2	42	(667 836)
Отражены затраты, связанные с оказанием услуг общественного питания	90-2	44	380 000
Начислен НДС на стоимость оказанных услуг	90-3	68	100 000
Отражен финансовый результат (прибыль) от оказания услуг (708 000 - 708 000 + 667 836 - 380 000 - 100 000) руб.
* Сумма валового дохода ресторана "Иванка" за апрель 2008 года составляет 667 836 руб. (708 000 х (40 000 + 675 000) / (708 000 + 50 000)).

Последний метод определения валового дохода - по ассортименту остатка товаров. Здесь используется формула:

     ВД = (ТНн + ТНп - ТНв) - ТНк,

где:

ТНн - торговая наценка на остаток товаров на начало отчетного периода;

ТНп - торговая наценка на товары, поступившие в течение отчетного периода;

ТНв - торговая наценка на выбывшие товары в отчетном периоде;

ТНк - торговая наценка на остаток товаров на конец отчетного периода.

Определение торговой надбавки на остаток товаров на конец отчетного периода при меняющейся торговой наценке или различной в зависимости от группы продукции применяется, как правило, при автоматизированной обработке всех данных. Иначе расчет торговой наценки очень трудоемок.

Пример 9.

ООО "Сладкий перчик" определяет валовой доход кафе по ассортименту остатка товаров. По состоянию на 01.05.2008 торговая наценка на остаток продукции - 100 000 руб. Торговая наценка на сырье, поступившее в мае 2008 г., - 650 000 руб.

Выбытия продукции по причине ее возврата поставщикам, в связи со списанием порчи товаров и т.д. в мае 2008 г. не было. Торговая надбавка на остаток товаров по состоянию на 31.05.2008 - 120 000 руб.

Валовой доход ООО "Сладкий перчик" за май 2008 года равен 630 000 руб. (100 000 + 650 000 - 120 000).

От редакции. Думаем, для предприятий общественного питания кроме информации, изложенной в статье, будет также интересен и важен материал о том, как рассчитать стоимость конкретного блюда (изделия) в том случае, если конечная цена для потребителя (клиента) не устанавливается приказом руководителя. Для расчета используется метод калькуляции, о котором мы расскажем в одном из ближайших номеров журнала.

А.Г. Снегирев

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Правила оказания услуг общественного питания, утв. Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1036.

*(2) Методические рекомендации по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию товары и услуги, утв. Минэкономики РФ 06.12.1995 N СИ-484/7-982.

*(3) Методика учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности, утв. Роскомторгом 12.08.1994 N 1-1098/32-2.

*(4) Постановление Правительства РФ от 07.03.1995 N 239 "О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)".

*(5) Постановление Администрации Нижегородской области от 05.11.1999 N 309.

*(6) Типовая форма N 87 (Приложение 1 к Методике).

*(7) Под выбытием товаров в данном случае понимается так называемый документальный расход (возврат товаров поставщикам, списание порчи товаров и т.п.) (пп. 12.1.6 п. 12 Методических рекомендаций).