Счастливые парадоксы НК РФ (А.О. Гладченко, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 8, апрель 2008 г.)

Счастливые парадоксы НК РФ

Вряд ли кто-нибудь будет спорить с утверждением, что российское налоговое законодательство не есть увлекательное чтиво. Мало того что Налоговый кодекс РФ написан казенным юридическим языком, так еще и "творческим" коллективом авторов, у которых, судя по всему, в процессе работы невольно возникла ситуация, когда пишущая правая рука не ведала, что в этот момент творила левая.

Согласно п. 1 ст. 17 НК РФ налог считается установленным, если определены налогоплательщик и основные элементы налога (объект налогообложения, налоговая база, ставка налога, налоговый период, порядок исчисления налога, порядок и срок его уплаты). Именно при одновременном выполнении двух условий - присутствие налогоплательщика и наличие основных элементов налога - и возникает обязанность уплатить налог в бюджет. Вся процедура расчета налоговой базы и суммы налога должна быть зафиксирована в налоговой декларации, которая представляется в инспекцию как один из элементов контроля.

Возникает вопрос: является ли цепочка налогоплательщик - элементы налога - налоговая декларация единой и неразрывной? Может ли быть так: элементы налога - налоговая декларация, т.е. без налогоплательщика? Вроде бы такой ситуации на практике возникать не должно как по закону (ст. 17 НК РФ), так и исходя из здравого смысла. Если объект обложения налогом есть, а субъекта нет, то нет и налоговой декларации, поскольку ее некому составлять.

Однако Налоговый кодекс РФ содержит некоторые чудные парадоксы, которые, правда, находят поддержку на самом высоком судебном уровне. Так, общество, перешедшее на специальный налоговый режим (УСН), по неизвестной автору причине выставляло своим контрагентам счета-фактуры с выделенной суммой НДС. Причем полученные суммы налога оно в бюджет не уплачивало и налоговые декларации не представляло, что противоречит нормам п. 5 ст. 173 НК РФ.

Разумеется, налоговая инспекция привлекла общество к ответственности за неуплату налога (ст. 122 НК РФ) и за непредставление налоговых деклараций (ст. 119 Кодекса). Претензии налогового органа по неуплате НДС общество признало, а вот санкции за непредставление деклараций - нет.

Судебную историю этого дела не имеет смысла пересказывать, она изложена в самом Постановлении Президиума ВАС РФ, что следует далее. Однако вывод высшей судебной инстанции стоит озвучить. Он был таков: организация в вышеописанной ситуации не признается налогоплательщиком, поскольку применяет УСН, хотя и обязана перечислить налог в бюджет в соответствии с п. 5 ст. 173 НК РФ. Раз организация не является налогоплательщиком, то она и не подлежит ответственности, предусмотренной ст. 119 Кодекса, так как санкции данной статьи распространяются только на налогоплательщиков.

Что получаем в итоге? По мнению суда, цепочка налогоплательщик - элементы налога - налоговая декларация не есть совокупность, каждое звено может "жить" отдельно от других. Налоговой декларации нет, а налоговая обязанность есть! Налоговая обязанность есть, а ответственности нет! Налоговая обязанность есть, а налогоплательщика нет! А на нет и суда нет! Парадокс, да и только.

Автор не согласен с такой позицией суда, полагая, что она не вписывается в налоговую теорию. Однако с учетом того, что налогоплательщик выиграл спор у налоговой инспекции, можно признать следующее: наш суд - самый справедливый суд в мире!

А.О. Гладченко,

аудитор группы компаний,

Consulco International Limited

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 8, апрель 2008 г.