Вопрос: Наше учреждение силами сторонней организации произвело неотделимые улучшения взятого в аренду имущества в виде капитальных вложений. Вправе ли мы в течение срока действия договора аренды начислять на произведенные улучшения амортизацию и учитывать ее при исчислении налога на прибыль? Как в бухгалтерском учете отражаются данные расходы? ("Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2008 г.)

Наше учреждение силами сторонней организации произвело неотделимые улучшения взятого в аренду имущества в виде капитальных вложений. Вправе ли мы в течение срока действия договора аренды начислять на произведенные улучшения амортизацию и учитывать ее при исчислении налога на прибыль? Как в бухгалтерском учете отражаются данные расходы?

В соответствии со ст. 616 ГК РФ арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

Нарушение арендодателем обязанности по проведению капитального ремонта дает арендатору право по своему выбору:

- провести капитальный ремонт, предусмотренный договором или вызванный неотложной необходимостью, и взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы;

- потребовать соответственного уменьшения арендной платы;

- потребовать расторжения договора и возмещения убытков.

Таким образом, арендодатель вправе провести капитальные ремонтные работы при соблюдении следующих условий:

- договором аренды предусмотрено проведение капитальных ремонтных работ арендованного имущества арендополучателем;

- проведение капитальных работ вызвано неотложной необходимостью.

Из вопроса следует, что арендодатель не намерен уменьшать размер арендной платы на произведенные арендополучателем расходы. Таким образом, если капитальные вложения в форме неотделимых улучшений вызваны неотложной необходимостью, при этом арендодатель отказывается уменьшать размер арендной платы на произведенные арендополучателем расходы, связанные с ремонтом арендованного имущества, то данные расходы вы вправе учесть при исчислении налога на прибыль. Эта норма подтверждается п. 2 ст. 260 НК РФ: арендатор при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитывает расходы на ремонт амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем их возмещение арендодателем не предусмотрено. Указанные расходы включаются в состав прочих расходов и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Подобное мнение высказано и в Письме Минфина РФ от 30.01.2008 N 03-03-06/2/7. Из него следует, что к амортизируемому имуществу относятся капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя (п. 1 ст. 256 НК РФ). При условии, что данные расходы не возмещаются арендодателем, организация - арендатор вправе в течение срока действия договора аренды начислять на произведенные капитальные вложения амортизацию (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Норма амортизации рассчитывается с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ от 01.01.2002 N 1.

Несмотря на то, что учреждением не был задан вопрос об отнесении работ к капитальным, обратим ваше внимание на Письмо Минфина РФ от 16.10.2007 N 03-03-06/2/191, из которого следует, что арендатор должен самостоятельно определить, какие расходы являются расходами на ремонт арендованного помещения, а какие - капитальными вложениями в форме неотделимых улучшений в объект арендуемых основных средств, исходя из стоимости неотделимых улучшений, условий договора, составленной сметы на проведение ремонтных работ и т. д.

Предлагаем рассмотреть на примере, как в бухгалтерском учете отражаются операции по осуществлению расходов на неотделимое улучшение арендованного имущества и начислению на них амортизации.

Учреждение культуры арендовало автомобиль балансовой стоимостью 400 000 руб. В ходе эксплуатации при неотложной необходимости были осуществлены неотделимые улучшения арендованного имущества. Данные расходы были произведены учреждением в сумме 58 000 руб. По условиям договора, если в ходе эксплуатации у арендатора возникает необходимость произвести неотделимые улучшения арендованного имущества, то он это делает за свой счет и они не подлежат возмещению арендодателем. Договор аренды заключен сроком на 3 года. Амортизация начисляется в течение 30 месяцев. Все операции совершаются в рамках приносящей доход деятельности.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Принят на забалансовый учет полученный в аренду автомобиль	01		400 000
Отражена стоимость работ по неотделимым улучшениям арендованного имущества	2 106 01 340	2 302 19 730	58 000
Оплачены работы по проведению неотделимых улучшений арендованного имущества	2 302 19 830	2 201 01 610	58 000
Капитальные вложения в арендованное имущество учтены в составе объектов основных средств	2 101 04 310	2 106 01 440	58 000
Начислена амортизация (ежемесячно)* (58 000 руб. / 30 мес.)	2 106 04 340	2 104 04 410	1 933,33

Т. Сильвестрова,

зам. главного редактора журнала "Бюджетные

организации: бухгалтерский учет и налогообложение"

1 апреля 2008 г.

"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2008 г.