Вход
Учетная политика бюджетного учреждения (И.Ю. Гарнов, "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, 6, май, июнь 2008 г.)
Учетная политика бюджетного учреждения
Формирование единых принципов организации бухгалтерского учета является необходимым условием деятельности любой организации. Вместе с тем действующими нормативными документами определены только необходимость разработки учетной политики отдельно для целей организации бухгалтерского и налогового учета и основные принципы формирования требований учетной политики. Поэтому процесс разработки учетной политики постоянно вызывает вопросы со стороны бухгалтеров организаций. Особенно остро данная проблема стоит в бюджетных учреждениях, на которые не распространяются требования утвержденных Минфином положений по бухгалтерскому учету. Данная статья посвящена систематизации и оптимизации требований учетной политики для бюджетных учреждений.
В отличие от коммерческих организаций, принципы формирования учетной политики которых регламентированы Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина РФ от 09.12.1998 N 60н, нормативного документа, более или менее четко регламентирующего порядок формирования учетной политики для целей организации бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях, в настоящее время не существует.
Первоначально планировалось, что все вопросы организации бюджетного учета будут однозначно регламентироваться Инструкцией по бюджетному учету*(1). Однако практика показала, что "втиснуть" все возникающие в процессе финансово-хозяйственной деятельности бюджетного учреждения ситуации в "прокрустово ложе" централизованно сформированной Инструкции практически невозможно. Поэтому возникла необходимость формирования бюджетными учреждениями учетной политики, регламентирующей вопросы организации бюджетного учета операций, по которым Инструкцией N 25н предусмотрен выбор одного из нескольких способов отражения в учете тех или иных финансово-хозяйственных операций, либо порядок отражения в учете операций, недостаточно четко регламентированный действующими нормативными документами.
Конечно, учетная политика бюджетного учреждения является результатом огромной аналитической работы. Поэтому предусмотреть в рамках одного обобщающего материала все возможные ее положения практически невозможно. Однако описанные ниже структура учетной политики и содержание наиболее часто встречающихся в практике финансово-хозяйственной деятельности бюджетных учреждений положений этой политики будут, по мнению автора, хорошим подспорьем работникам бухгалтерий бюджетных учреждений по разработке собственной учетной политики для целей организации бюджетного учета.
Как и для коммерческих организаций, в учетной политике бюджетного учреждения для целей организации бюджетного учета целесообразно выделить следующие разделы:
/--------------------------------------------------------------------------------------------------\
|Требования действующего законода-| Варианты описания в учетной политике данного положения |
| тельства к содержанию положения | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Нормативные документы, регламентирующие порядок организации бюджетного учета |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| |1. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском|
| |учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете). |
| |2. Бюджетный кодекс РФ. |
| |3. Инструкция по бюджетному учету, утверждена Приказом|
| |Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н. |
| |4. Отраслевые особенности бюджетного учета в системе (здраво-|
| |охранения, образования, культуры, спорта) Российской Федера- |
| |ции, утвержденные соответствующим министерством. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Структура финансирования учреждения |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|1. Наличие разрешений на оказание|1. Бюджетное финансирование учреждение получает в рамках|
|платных услуг. |исполнения бюджета |
| |_____________________________________________________________|
| | (федерального, регионального, местного) |
|2. Привлечениецелевых средств из| (распорядитель бюджетных средств) |
|других бюджетов(например, на финан-|2. Источниками финансирования финансово-хозяйственной|
|сирование выплат участникам ликви-|деятельности учреждения в соответствии с его Уставом|
|дации аварии на Чернобыльской АЭС),|(Положением об учреждении), а также разрешением на открытие|
|государственных внебюджетных фондов|лицевого счета в органе федерального казначейства (ОФК) для|
|других источников. |осуществления расчетов в рамках приносящей доход и иной|
| |внебюджетной деятельности N от "" 20 г. являются: |
| |1. доходы от оказания платных услуг; |
| | __________________________|
| | (вид услуг) |
| |2. доходы от реализации готовой продукции; |
| | __________________________|
| | (вид продукции) |
| |3. доходы от оказания платных медицинских услуг и безвозмез-|
| |дного получения имущества в рамках программ обязательного|
| |медицинского страхования (ОМС); |
| |4. поступления из других бюджетов бюджетной системы РФ на|
| |осуществление: |
| | _______________________________________________; |
| | (направление использования ассигнований) |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
| |5. поступления арендной платы за сдачу закрепленного за|
| |учреждением имущества в аренду сторонним организациям; |
| |6. поступления в возмещение ущерба, причиненного имуществу|
| |учреждения, а также штрафные санкции к организациям,|
| |нарушившим условия заключенных с ними хозяйственных|
| |договоров; |
| |7. безвозмездные поступления средств в рамкахблаготвори-|
| |тельных и иных аналогичных программ. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Формирование применяемых в бюджетном учете кодов бюджетной классификации (КБК) доходов и рас- |
| ходов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|КБК формируются для формирования|При формировании номеров счетов бюджетного учета применяются|
|номеров счетов бюджетного учета|следующие коды функциональной бюджетной классификации (первые|
|финансово-хозяйственных операций по|17 знаков номера счета): |
|доходам и расходам учреждения в| А) По классификатору расходов бюджетов: |
|рамках бюджетной и приносящей доход|------------------------------------------- |
|деятельности, а также источников|1. ________ - для отражения расходов средств текущего бюджет-|
|финансирования дефицитов бюджетов.|ного финансирования; |
|Указанные выше коды формируются в|2.________ - для отражения расходов средств, полученных от|
|соответствии с требованиями БК РФ и|осуществления приносящей доход деятельности; |
|текущих указаний Минфина РФ по|3.________ - для отражения расходов средств, полученных от|
|применению бюджетной классификации. |оказания платных услуг в рамках программ обязательного меди-|
| |цинского страхования; |
| |4.________ - для отражения расходов средств, полученных по|
| |целевому финансированию от ТФОМС в рамках программ обязатель-|
| |ного медицинского страхования. |
| |Б) По классификатору доходов бюджетов: |
| |--------------------------------------- |
| |5.________ - для отражения доходов от собственности (арендной|
| |платы за сдачу сторонним организациям закрепленного за|
| |учреждением федерального имущества); |
| |6.________ - для отражения доходов от оказания платных услуг|
| |в рамках осуществления разрешенной приносящей доход|
| |деятельности; |
| |7.________ - для отражения доходов от оказания платных услуг|
| |в рамках программ обязательного медицинского страхования. |
| |В) По классификатору источников финансирования дефицитов бюд-|
| |жетов: |
| |8.________ - для отражения средств на банковских счетах, в|
| |кассе, а также денежных документов. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Форма ведения бюджетного учета |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|В письменном виде. |1. Бухгалтерский учет в учреждении с использованием форм|
| |регистров бюджетного учета, регламентированных Инструкцией|
| |N 25н. Проверенные и принятые к учету первичные учетные|
| |документы систематизируются по датам совершения операции (в|
| |хронологическом порядке) и отражаются накопительным|
| |бюджетного учета: |
| |Журнал операций по счету "Касса"; |
| |Журнал операций по банковскому счету; |
| |Журнал операций расчетов с подотчетными лицами; |
| |Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками; |
| |Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам; |
| |Журнал операций расчетов по заработной плате; |
| |Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов|
| |Журнал по прочим операциям; |
| |Главная книга. |
| |Журналы операций подписываются главным бухгалтером и|
| |бухгалтером, составившим журнал операций. |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|2. На базе конкретной бухгалтерской|2. Бухгалтерский учет ведется на базе программного комплекса|
|программы. | ________________________ |
| | название программы |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Организация бюджетного учета |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Структура бухгалтерской службы (бухгалтерии) учреждения и должностные лица, ответственные за |
| организацию бюджетного учета |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|1. Структура бухгалтерии определя-|1. В учреждении создана бухгалтерская служба (бухгалтерия),|
|ется ее штатным расписанием. |возглавляемая главным бухгалтером, который несет|
|2. В их функциональных обязанностях|ответственность за ведение бухгалтерского учета, а также|
|должна быть указана ответственность|своевременное предоставление полной и достоверной|
|должностных лиц за организацию|бухгалтерской отчетности. |
|бюджетного учета. |В бухгалтерской службе (бухгалтерии) созданы участки: |
| |- учета товарно-материальных ценностей (ТМЦ); |
| |- расчетов по заработной плате; |
| |- расчетов с покупателями и заказчиками; |
| |- учета кассовых операций; |
| |- учета финансирования и затрат, налогового учета. |
| |Работники перечисленных участков несут ответственность за|
| |состояние соответствующего участка бухгалтерского учета и|
| |достоверность контролируемых ими показателей бюджетной|
| |отчетности. |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
| |2. В обязанности работников бухгалтерской службы|
| |(бухгалтерии) входит: |
| |- ведение бухгалтерского учета в соответствии с требованиями|
| |действующего законодательства РФ, Инструкции N 25н и других|
| |правовых актов; |
| |- контроль за правильным и экономным расходованием средства в|
| |соответствии с их целевым назначением по утвержденным сметам|
| |доходов и расходов по бюджетным средствам и по средствам,|
| |полученным за счет внебюджетных источников, с учетом|
| |внесенных в них в установленном порядке изменений, а также за|
| |сохранностью денежных средств и ТМЦ в местах их хранения и|
| |эксплуатации; |
| |- начисление и выплата в установленные сроки заработной платы|
| |работникам; |
| |- своевременное проведение расчетов, возникающих в процессе|
| |исполнения (в пределах санкционированных расходов) сметы|
| |доходов и расходов, с организациями и отдельными физическими|
| |лицами; |
| |- контроль за использованием выданных доверенностей на|
| |получение имущественно-материальных ценностей; |
| |- участие в проведении инвентаризации имущества и финансовых|
| |обязательств, своевременное и правильное определение|
| |результатов инвентаризации и отражение их в учете; |
| |- составление и предоставление в установленном порядке и в|
| |предусмотренные сроки бухгалтерской отчетности; |
| |- проведение инструктажа материально ответственных лиц по|
| |вопросам учета и сохранности ценностей, находящихся на их|
| |ответственном хранении; |
| |- хранение документов (первичных учетных документов,|
| |регистров бухгалтерского учета, отчетности, а также смет|
| |доходов и расходов и расчетов к ним и т.п. как на бумажных,|
| |так и на машинных носителях информации) в соответствии с|
| |правилами организации государственного архивного дела. |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
| |Бухгалтерская служба (бухгалтерия) осуществляет свою|
| |деятельность в тесном взаимодействии с финансово-экономичес-|
| |им отделом, отделом кадров, отделом материально-технического|
| |обеспечения и другими структурными подразделениями учрежде-|
| |ния. Специалисты указанных подразделений несут ответствен-|
| |ность за достоверность представляемой в бухгалтерскую службу|
| |информации о состоянии финансового и производственно-хозяй-|
| |ственного планирования, приказов по движению персонала|
| |учреждения, а также о состоянии материального и оперативно-|
| |управленческого учета. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Рабочий план счетов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Рабочий план счетов должен в виде|Бюджетный учет ведется на основе Рабочего плана счетов|
|специальных субсчетов детализировать|(Приложение N 1 к учетной политике). |
|счета бюджетного учета, прямо не| |
|предусмотренные в Плане счетов,| |
|утвержденном Инструкцией N 25, для| |
|отражения: | |
|- полученных авансов; | |
|- для детализации налоговых| |
|платежей; | |
|- для отражения задолженности перед| |
|бюджетом по арендной плате. | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Организация раздельного учета хозяйственных операций, финансируемых из разных источников |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Раздельный учет операций,|Учет денежных средств, имущества, обязательств и затрат,|
|финансируемых из разных источников,|поступивших по разным источникам финансирования, ведется|
|организуется путем применения при|раздельно. Перевод нефинансовых активов из внебюджетной|
|формировании субсчетов Рабочего|деятельности на счета имущества, финансируемого из бюджета в|
|плана счетов соответствующих кодов|соответствии с Письмом Минфина РФ от 26.05.2006|
|источников финансирования |N 02-14-10а/1354, осуществляется только по согласованию с|
| |вышестоящим распорядителем бюджетных средств. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Перечень применяемых регистров бюджетного учета и бланков строгой отчетности, а также должно- |
| стные лица, ответственные за их использование и ведение |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Применяемые учреждениями формы|Бухгалтерский учет в учреждении с использованием форм|
|регистров бюджетного учета определе-|регистров бюджетного учета, регламентированных Инструкцией|
|ны п. 3 части 1, а также Приложени-|N 25н. Проверенные и принятые к учету первичные учетные|
|ем N 3 к Инструкции N 25н. |документы систематизируются по датам совершения операции (в|
| |хронологическом порядке) и отражаются накопительным способом|
| |в следующих регистрах бюджетного учета: |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
| | Наименование регистра |Ответственный исполни-|
| | бюджетного учета | тель |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Главная книга | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал операций по счету "Касса" | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал операций по банковскому счету | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал операций расчетов с подотчетны-| |
| |ми лицами | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал операций расчетов с поставщика-| |
| |ми и подрядчиками | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал операций расчетов с дебиторами| |
| |по доходам | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал операций расчетов по заработной| |
| |плате | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал операций по выбытию и перемеще-| |
| |нию нефинансовых активов | |
| |--------------------------------------+----------------------|
| |Журнал по прочим операциям | |
| |-------------------------------------------------------------|
| |Отраженные в перечисленных регистрах показатели|
| |детализируются в дополнительных регистрах бюджетного учета,|
| |регламентированных Приложением N 3 к Приказу Минфина РФ от|
| |10.02.2006 N 25н. Журналы операций подписываются главным|
| |бухгалтером и бухгалтером, составившим журнал операций. При|
| |обнаружении в регистрах бюджетного учета ошибок бухгалтерия|
| |осуществляет диагностику ошибочных данных, внесение|
| |исправлений в соответствующие базы данных и получение|
| |выходных форм документов с учетом исправлений. Внесение|
| |исправлений отмечается датой обнаружения ошибочных данных|
| |путем обязательного оформления измененных документов и|
| |сторнировочных проводок. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Перечень применяемых учреждением форм первичных учетных документов, отличных от унифицированных |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Такими формами, например, могут быть|Отражение в бюджетном учете финансово-хозяйственных операций|
|бухгалтерские справки о корректиров-|осуществляется на основании правильно оформленных|
|ке ошибочно отраженных в бюджетном|унифицированных первичных учетных документов, перечень и|
|учете операций,авизо по внутренним|формы которых регламентированы Приложением N 2 к Инструкции|
|взаиморасчетам с обособленными стру-|N 25н, а также утверждены постановлениями Правительства РФ и|
|ктурными подразделениями учреждения|Госкомстата РФ. |
|и т.п. |В случае если формы первичных учетных документов для|
| |отражения в бюджетном учете отдельных финансово-хозяйственных|
| |операций указанными выше нормативными документами не|
| |регламентированы, данные формы разрабатываются учреждением|
| |самостоятельно с соблюдением требований ст. 9 Закона о|
| |бухгалтерском учете. Перечень и формы разработанных|
| |учреждением первичных учетных документов определены|
| |Приложением N 2 к настоящей учетной политике. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Формирование учетных нормативов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Такими нормативами, в частности,|В рамках организации бюджетного учета учреждением|
|могут быть: |определяются следующие учетные нормативы: |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|Лимит остатков денежных средств в|Лимит остатков денежных средств в кассе учреждения|
|кассе; |определяется по согласованию с обслуживающим учреждение|
| |органом федерального казначейства (банка). Лимиты остатков|
| |денежных средств в кассах обособленных на отдельные балансы|
| |структурных подразделений учреждения определяются последними|
| |самостоятельно и помимо обслуживающих их органов федерального|
| |казначейства (банков) согласовываются с головным офисом|
| |учреждения. |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|Сроки выдачи заработной платы и|Оплата труда работников учреждения осуществляется в следующие|
|осуществления других расчетов с|сроки: |
|персоналом; |- выдача аванса - _____ числа текущего месяца; |
| |- окончательный расчет - _____ числа месяца, следующего за|
| |текущим. |
| |Расчеты с персоналом учреждения при увольнении, а также при|
| |предоставлении очередных отпусков осуществляются в течение|
| |____ дней со дня подписания соответствующего приказа|
| |руководителя учреждения. Прочие расчеты с персоналом|
| |учреждения осуществляются в сроки выплаты заработной платы. |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|Лимит выдачи наличных денежных|Лимит выдачи наличных денежных средств под отчет работникам|
|средств под отчет; |учреждения для осуществления закупок товаров, работ и услуг|
| |определен в размере ____ руб. |
| |Выдача головным офисом учреждения денежных средств под отчет|
| |работникам обособленных структурных подразделений допускается|
| |в крайних случаях и с последующей передачей затрат|
| |соответствующему обособленному структурному подразделению|
| |(возмещением платежей головному офису). |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|Лимиты возмещения командировочных|При направлении работников в служебные командировки,|
|расходов (если эти лимиты отличаются|связанные с основной деятельностью учреждения, им возмещаются|
|от установленных законодательством|следующие затраты: |
|норм) и источники их оплаты; |- суточные - в размере ____ руб. в сутки, из которых ____|
| |руб. возмещается за счет бюджетных средств, а ____ руб. за|
| |счет внебюджетных источников финансирования; |
| |- затраты по найму жилых помещений - в размере, определенном|
| |счетами гостиниц, но не более ____ руб. в сутки (затраты,|
| |превышающие указанный норматив, возмещаются по решению|
| |руководителя учреждения за счет внебюджетных источников|
| |финансирования); |
| |- затраты по найму жилого помещения при нахождении в|
| |командировках, связанных с основной деятельностью учреждения,|
| |без представления счетов гостиниц - в размере 12 руб. в сутки|
| |за счет бюджетных средств и только по решению руководителя|
| |учреждения (при командировках, связанных с осуществлением|
| |коммерческой деятельности, возмещение осуществляется в тех же|
| |размерах за счет внебюджетных источников); |
| |- затраты на проезд к месту командировки и обратно - в|
| |размере фактических расходов на покупку железнодорожных,|
| |авиа- или автобилетов, исходя из следующих тарифов: |
| |- руководителю учреждения и его заместителям - СВ|
| |(бизнес-класс); |
| |- прочим работникам - купейный вагон (эконом-класс). |
| |При следовании в служебную командировку на личном автомобиле|
| |расходы на проезд возмещаются в пределах стоимости|
| |фактических затрат горючего, но не выше стоимости|
| |плацкартного вагона пассажирского поезда. |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|Калькуляционные нормативы, опреде-|Оказываемые учреждением платные услуги (отгружаемая готовая|
|ленные для целей формирования цен на|продукция) реализуются по ценам, предусмотренным|
|платные услуги (готовую продукцию,|утвержденными руководителем учреждения прейскурантами*(2).|
|товары) - нормативы показателей|Размер каждой включенной в прей-скурант цены подтверждается|
|дополнительной заработной платы,|оформляемой планово-экономическим отделом учреждения|
|накладных и прочих расходов,|калькуляцией, при формировании которой используются следующие|
|рентабельности продукции (работ,|калькуляционные нормативы*(3): |
|услуг). |- плановый уровень дополнительной заработной платы - ____ %|
| |от размера заработной платы основного персонала; |
| |- плановый уровень накладных расходов - ____ % от размера|
| |заработной платы основного персонала; |
| |- плановый уровень прочих расходов - ____ % от размера|
| |заработной платы основного персонала; |
| |- плановый уровень рентабельности продукции (работ, услуг) -|
| |не ниже ____ % от размера их производственной себестоимости|
| |за минусом плановых затрат на оплату услуг сторонних|
| |организаций. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок выдачи и списания денежных документов и бланков строгой отчетности |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Учитывая, что в Инструкции N 25н|Прием в кассу и выдача из кассы денежных документов и бланков|
|порядок документального оформления|строгой отчетности оформляется кассовыми ордерами, на которых|
|операций по выдаче, использованию и|ставится штамп "фондовый". Талоны на бензин выдаются водителю|
|списанию бюджетными учреждениями|в подотчет по распоряжению руководителя учреждения. Повторная|
|денежных документов и бланков|выдача талонов может производиться только после сдачи отчета|
|строгой отчетности не определен,|за ранее полученные талоны. |
|данный порядок необходимо| |
|регламентировать в учетной политике.| |
|При этом целесообразно сохранить| |
|ранее действовавший порядок. | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Организация возмещения затрат на служебные поездки работников, имеющих разъездной характер |
| работы |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Служебные разъезды работников,|Возмещение затрат на служебные разъезды работникам, имеющим|
|имеющих разъездной характер работы,|разъездной характер работы, перечень которых определен|
|согласно ст. 166 ТК РФ не являются|приказом руководителя учреждения от "" 20___ г.,|
|служебной командировкой. Поэтому|осуществляется путем централизованного приобретения для них|
|перечень таких работников|единых проездных билетов (или путем компенсации им данных|
|целесообразно утвердить в рамках|затрат денежными средствами на основании оформляемых ими|
|учетной политики (или отдельным|маршрутных листов). |
|приказом руководителя учреждения). |В соответствии с требованиями ст. 166 ТК РФ служебные|
| |разъезды указанных работников служебными командировками не|
| |являются. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Применяемые нормы расхода горючего и смазочных материалов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Методические рекомендации "Нормы|1. В целях организации списания по бюджетному учету затрат|
|расхода топлив и смазочных|горючего и смазочных материалов учреждением применяются|
|материалов на автомобильном|Методические рекомендации "Нормы расхода топлив и смазочных|
|транспорте", утвержденные|материалов на автомобильном транспорте", утвержденные|
|распоряжением Минтранса РФ|Распоряжением Минтранса РФ от 14.03.2008 N АМ-23-р. |
|14.03.2008, носят рекомендательный| |
|характер. Учреждение может либо| |
|принять их, либо разработать| |
|собственные нормы расхода,| |
|подтвердив их достоверность| |
|протоколами нормирования затрат ГСМ.| |
|Соответствующее решение должно быть| |
|закреплено в учетной политике. | |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
| |2. В целях организации списания по бюджетному учету затрат|
| |горючего и смазочных материалов учреждением применяются|
| |следующие Нормы расхода топлив и смазочных материалов,|
| |разработанные по результатам нормирования указанных затрат: |
| |- по автомобилю - ____ л на 100 км в зимний период (с ___ по|
| |___) и ____ л на 100 км в летний период (А-92); |
| |- по автомобилю - ____ л на 100 км в зимний период (с ___ по|
| |___) и ____ л на 100 км в летний период (ДТ); |
| |- и т.д. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Организация документооборота в рамках осуществления финансово-хозяйственной деятельности |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Формирование документооборота|Оформление и представление в бухгалтерскую службу|
|фиксирует сроки оформления,|(бухгалтерию) планово-экономических и первичных учетных|
|визирования, хранения и списания|документов регламентируется графиком документооборота|
|планово-экономических и первичных|(Приложение N 3 к учетной политике), составленным главным|
|учетных документов, а также|бухгалтером и утвержденным руководителем учреждения. |
|ответственных должностных лиц| |
|учреждения. | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок и сроки инвентаризации имущества, обязательств и затрат учреждения |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Определить не только периодичность,|Инвентаризация имущества, обязательств и затрат учреждения|
|но и конкретные сроки проведения|проводится в следующие сроки: |
|инвентаризации. В соответствии со|- основных средств - один раз в 3 года; |
|ст. 12 Закона о бухгалтерском учете|- библиотечных фондов - один раз в 5 лет; |
|проведение инвентаризации|- прочего имущества, обязательств и затрат - один раз в год|
|обязательно: |перед составлением годовой отчетности; |
|- при передаче имущества в аренду,|- наличных денег в кассе и у подотчетных лиц - один раз в|
|выкупе, продаже, а также при|месяц. |
|преобразовании государственного или|Инвентаризация в указанные выше сроки проводится на основании|
|муниципального нитарного предприя-|приказа руководителя учреждения не ранее 1 октября и не|
|тия; |позднее 1 декабря текущего года (инвентаризация кассы - вне-|
|- перед составлением годовой бухгал-|запно в течение текущего месяца). |
|терской отчетности; | |
|- при смене материально ответствен-| |
|ных лиц; | |
|- при выявлении фактов хищения, зло-| |
|употребление или порчи имущества; | |
|- в случае стихийного бедствия, по-| |
|жара или других чрезвычайных ситуа-| |
|ций, вызванных экстримальными усло-| |
|виями; | |
|- при организации или ликвидации ор-| |
|ганизации в других случаях, предус-| |
|мотренных законодательством РФ | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Порядок формирования и представления бухгалтерской, статистической и иной отчетности (в том чи- |
| сле внутренней отчетности обособленных структурных подразделений) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Инструкцией о порядке месячной|В соответствии с распоряжением _________________ от "___"|
|исполнении бюджетов бюджетной|____ 20___ исполнении бюджетов бюджетной системы от|
|утвержденной Приказом Минфина РФ от|24.08.2007 N 72н, представляется в следующие сроки: |
|24.08.2007 N 72н, установлены|- за 1 квартал - до "___" апреля т.г.; |
|только сроки представления бюджетной|- за 1 полугодие - до "___" июля т.г.; |
|отчетности главными распорядителями|- за 9 месяцев - до "___" октября т.г.; |
|бюджетных средств. Сроки|- за год - до "___" февраля года, следующего за текущим. |
|представления данной отчетности|Внутренняя бюджетная отчетность выделенных на отдельный|
|бюджетными учреждениями|баланс обособленных структурных подразделений учреждения|
|устанавливаются их вышестоящими|представляется в головной офис учреждения в определенном|
|органами. Поэтому данные сроки|Инструкцией N 72н объеме в следующие сроки: |
|целесообразно описать в учетной|- за 1 квартал - до "___" апреля т.г.; |
|политике. |- за 1 полугодие - до "___" июля т.г.; |
| |- за 9 месяцев - до "___" октября т.г.; |
| |- за год - до "___" февраля года, следующего за текущим. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Методология учета |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Понятие основных средств |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Хотя общее понятие основных средств|Бюджетный учет основных средств организуется в соответствии с|
|определено приведенных в понятий для|пп. 10 - 22 Инструкции N 25н. |
|целей бухгалтерского учета в|К основным средствам относятся превышает 12 месяцев. |
|коммерческих организациях,|Основные признаки основных средств являются: |
|дублировать данные требования|- наличие материально-вещественной формы; |
|действующего законодательства в|- использование для обеспечения уставных сопутствующих видов|
|учетной политике учреждения. |финансово-хозяйственной деятельности учреждения (необязатель-|
| |но коммерческих). |
| |В соответствии с п. 10 Инструкции N 25н к основным средствам|
| |относятся соответствующие материальные объекты, находящиеся в|
| |эксплуатации, запасе, на консервации и сданные в аренду. |
| |Бюджетный учет основных средств организуется с детализацией|
| |по их видам и материально ответственным лицам. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Оценка основных средств для целей бюджетного учета |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|В общем случае. |Основные средства отражаются в бюджетном учете по|
| |первоначальной стоимости, которая формируется на счете 0 106|
| |01 000 "Капитальные вложения в основные средства" и включает|
| |суммы фактических вложений учреждения в приобретение,|
| |сооружение и изготовление основных средств. |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|При безвозмездном получении основных|Первоначальной стоимостью основных средств, полученных|
|средств. При получении основных|учреждением по договору дарения, а также в процессе списания|
|средств в процессе списания|(ликвидации) комплексных объектов основных средств,|
|(ликвидации) комплексных объектов|признаются их текущая рыночная стоимость на дату принятия к|
|основных средств (Инструкцией N 25н|бухгалтерскому учету, а также стоимость услуг, связанных с их|
|регламентирован в этой сфере только|доставкой, регистрацией и приведением их в состояние,|
|порядок отражения стоимости|пригодное для использования. Под текущей рыночной стоимостью|
|материалов. При этом необходимо|понимается определенная оценочно-инвентаризационной комиссией|
|уточнить не регламентируемые|учреждения сумма денежных средств, которая может быть|
|Инструкцией N 25н вопросы|получена в результате продажи указанных активов на дату|
|организации определения рыночной|принятия к бухгалтерскому учету. Безвозмездная передача|
|стоимости основных средств). |объектов основных средств между учреждениями,|
| |подведомственными разным главным распорядителям бюджетных|
| |средств одного уровня бюджета, между учреждениями разных|
| |уровней бюджетов, а также между учреждениями,|
| |подведомственными одному главному распорядителю|
| |(распорядителю) средств бюджета, а также государственным и|
| |муниципальным организациям, осуществляется по балансовой|
| |стоимости объекта с одновременной передачей суммы начисленной|
| |на объект амортизации. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок отражения операций по приобретению основных средств |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|В общем случае. |Основное средство по сформированной первоначальной стоимости|
| |отражается в бюджетном учете на счете 0 101 00 000 "Основные|
| |средства" в момент ввода его в эксплуатацию (принятия на|
| |склад) на основании акта (ф. N ОС-1). До окончания процесса|
| |формирования первоначальной стоимости основного средства|
| |затраты, непосредственно связанные с его приобретением,|
| |сооружением и изготовлением, отражаются на счете 0 106 01 000|
| |"Капитальные вложения в основные средства". |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|В случае если при передаче основного|Указанные затраты включаются в его первоначальную стоимость в|
|средства со склада в эксплуатацию|порядке отражения в бюджетном учете модернизации основного|
|возникают дополнительные затраты на|средства: |
|его установку (наладку и т.п.). |Дт 0 106 01 310 Кт 0 302 хх 730 |
| |- на суммы же сформированной первоначальной стоимости|
| |основного средства в момент приема его на склад учреждения: |
| |Дт 0 106 01 310 Кт 0 101 хх 410 |
| |- отражена в бюджетном учете новая первоначальная стоимость|
| |основного средства (с учетом дополнительных расходов): |
| |Дт 0 101 01 310 Кт 0 106 01 310 |
|------------------------------------+-------------------------------------------------------------|
|При приобретении основного средства|Приобретение основных средств одновременно за счет средств|
|за счет разных источников|нескольких бюджетов не допускается. В случае приобретения|
|финансирования (данный вопрос|основного средства частично за счет бюджетных средств, а|
|действующими нормативными|частично за счет доходов от приносящей доход и иной|
|документами не регламентирован,|внебюджетной деятельности формирование в бюджетном учете его|
|поэтому в случае включения его в|первоначальной стоимости осуществляется в следующем порядке: |
|учетную политику возможны несколько|- на стоимость основного средства, подлежащего оплате за счет|
|вариантов, предлагаемых как|бюджетных средств: |
|чиновниками Минфина РФ, так и иными|Дт 1 106 01 310 Кт 1 302 хх 730 |
|специалистами). |- на стоимость основного средства, подлежащего оплате за счет|
| |внебюджетных средств: |
| |Дт 2 106 01 310 Кт 2 302 хх 730 |
| |- на стоимость фактических вложений в основные средства по|
| |внебюджетной деятельности в качестве безвозмездной|
| |безвозвратной передачи государственным и муниципальным|
| |организациям: |
| |Дт 2 401 01 241 Кт 2 106 04 410 |
| |- на стоимость фактических вложений в основные средства по|
| |внебюджетной деятельности в качестве прочих доходов: |
| |Дт 1 106 01 310 Кт 1 401 01 180 |
| |- сформирована первоначальная стоимость всего "бюджетного"|
| |объекта основных средств: |
| |Дт 1 101 хх 310 Кт 1 106 01 410 |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок отражения внутреннего перемещения основных средств |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Данный вопрос целесообразно отразить|Операции, связанные с внутренним перемещением основных|
|в учетной политике, поскольку он|средств (между материально ответственными лицами), отражаются|
|является одной из новаций Инструкции|в бюджетном учете следующей проводкой: |
|N 25н по сравнению с ранее|Дт 0 101 01 310 Кт 0 101 01 310 |
|действовавшими нормами законодатель-|- со сменой аналитических счетов материально ответственных|
|ства. |лиц без изменения кода КОСГУ. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок отражения в бюджетном учете сдачи основных средств в аренду |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Порядок отражения в бюджетном учете|Операции по сдаче закрепленных за учреждением основных|
|арендных операций был|средств в аренду сторонним организациям в соответствии с|
|регламентирован Письмом Федерального|требованиями Письма Федерального казначейства от 13.12.2005|
|казначейства от 13.12.2005|N 42-7.1-01/2.2-371 нужно отражать следующим образом: |
|N 42-7.1-01/2.2-371. Однако поло-|- на сумму выставленных учреждением счетов арендатору на|
|жения данного письма относились|перечисление в бюджет арендной платы (без НДС): |
|к Инструкции по бюджетному учету,|Дт 1 205 02 560 Кт 1 303 05 730 |
|действовавшей до Инструкции N 25н.|- на сумму НДС, начисленного на стоимость арендной платы (в|
|Кроме того, предложенные Федеральным|случае заключения двухстороннего договора аренды): |
|казначейством схемы бухгалтерских|Дт 2 205 10 560 Кт 2 303 05 730 |
|проводок имели ряд недостатков.|- на сумму фактически поступившей в бюджет арендной платы (на|
|Поэтому порядок отражения в|основании полученных учреждением подтверждений): |
|бюджетном учете арендных операций|Дт 1 303 05 830 Кт 1 205 02 660 |
|необходимо описать в учетной|- на сумму полученного НДС с арендной платы (в случае|
|политике. |заключения двухстороннего договора аренды): |
| |Дт 2 201 01 510 Кт 2 205 10 660 |
| |- на суммы утвержденных вышестоящим распорядителем бюджетных|
| |средств лимитов бюджетных обязательств по дополнительному|
| |бюджетному финансированию за счет полученной в бюджет|
| |арендной платы: |
| |Дт 1 501 05 ххх Кт 1 501 03 ххх |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок отражения операций по списанию основных средств |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Данный вопрос целесообразно описать|Списание основных средств с бюджетного учета осуществляется|
|в учетной политике, поскольку|на основании актов (ф. N ОС-4 и ОС-4а) в следующем порядке: |
|Инструкцией N 25н он регламентирован|1. при передаче другим бюджетным учреждениям,|
|недостаточно. |подведомственным одному распорядителю, - путем списания|
| |отдельно их первоначальной стоимости и начисленной|
| |амортизации: |
| |- на первоначальную стоимость основного средства: |
| |Дт 0 304 04 310 Кт 0 101 хх 410 |
| |- на суммы начисленной амортизации: |
| |Дт 0 104 хх 410 Кт 0 304 04 310 |
| |2. при передаче бюджетным учреждениям другого уровня|
| |бюджетной системы РФ - путем списания отдельно их|
| |первоначальной стоимости и начисленной амортизации: |
| |- на первоначальную стоимость основного средства: |
| |Дт 0 401 01 251 Кт 0 101 хх 410 |
| |- на суммы начисленной амортизации: |
| |Дт 0 104 хх 410 Кт 0 401 01 251 |
| |3. при передаче государственным (муниципальным) унитарным|
| |предприятиям - путем списания отдельно их первоначальной|
| |стоимости и начисленной амортизации: |
| |- на первоначальную стоимость основного средства; |
| |Дт 0 401 01 241 Кт 0 101 хх 410 |
| |- на суммы начисленной амортизации: |
| |Дт 0 104 хх 410 Кт 0 401 01 241 |
| |4. при передаче негосударственным коммерческим организациям|
| |или физическим лицам: |
| |- на сумму начисленной по ним амортизации: |
| |Дт 0 104 хх 410 Кт 0 101 хх 410 |
| |- на сумму недоначисленной амортизации: |
| |Дт 0 401 01 242 Кт 0 101 хх 410 |
\--------------------------------------------------------------------------------------------------/
Проблема составления учетной политики для многих бюджетных учреждений уже решена. Но актуальным остается вопрос: как это сделать грамотно и с наименьшими трудозатратами? Автор предлагает читателям табличную форму учетной политики, в которой приняты во внимание требования не только бюджетного, но и налогового законодательства.
/--------------------------------------------------------------------------------------------------\
|Требования действующего законодатель-| Варианты описания в учетной политике данного положения |
| ства к содержанию положения | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Понятие нематериальных активов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Определение нематериальных активов,|К нематериальным относятся активы, которые одновременно|
|данное в Инструкции N 25н, несколько|удовлетворяют следующим условиям: |
|отличается от соответствующего|- отсутствие материально-вещественной (физической) структу-|
|определения в бухгалтерском учете|ры; |
|коммерческих организаций. В частнос-|- возможность идентификации (выделения, отделения) от|
|ти, нематериальным активом в бюджет-|другого имущества; |
|ном учреждении могут быть не только|- использование в производстве продукции, при выполнении|
|зарегистрированные, но и потенциально|работ или оказании услуг либо для управленческих нужд|
|патентоспособные права учреждения.|учреждения; |
|Учитывая это, целесообразно уточнить|- использование в течение длительного времени, то есть срока|
|данные требования действующего|полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев|
|законодательства в учетной политике. |или обычного операционного цикла, если он превышает 12|
| |месяцев; |
| |- не предполагается последующая перепродажа данного|
| |имущества; |
| |- наличие надлежаще оформленных существование самого актива|
| |и исключительного права у учреждения на результаты|
| |интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства,|
| |другие охранные документы, договор уступки (приобретения)|
| |патента, товарного знака и т.п.), либо соответствующее право|
| |учреждения является потенциально патентоспособным. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Объекты, не относящиеся к нематериальным активам |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Инструкцией N 25н определен перечень|В состав объектов нематериальных активов не включаются: |
|объектов, которые не относятся к|- не давшие положительного результата научно-иследовательс-|
|нематериальным активам. Но в связи с|кие, опытно-конструкторские и технологические работы; |
|отсутствием в бюджетном учете аналога|- незаконченные и не оформленные в установленном|
|имеющегося в бухгалтерском учете|законодательством порядке научно-исследовательские,|
|коммерческих организаций счета для|опытно-конструкторские и технологические работы; |
|отражения расходов будущих периодов|- материальные объекты (материальные носители), в которых|
|в учетной политике следует отразить|воплощены произведения науки, литературы, искусства. |
|порядок списания стоимости таких|В связи с тем, что в Плане счетов бюджетного учета,|
|объектов на затраты учреждения. |утвержденном Инструкцией N 25н, не предусмотрены счета для|
| |отражения расходов будущих периодов, стоимость|
| |вышеперечисленных объектов, не включаемых в состав|
| |нематериальных активов, подлежит списанию на счета затрат|
| |учреждения в момент приема-сдачи данных активов. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Остальные элементы учетной политики в части отражения в бюджетном учете операций по приобретению,|
|амортизации и списанию нематериальных активов могут быть регламен тированы аналогично|
|соответствующим операциям с основными средствами |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Понятие материальных запасов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Исчерпывающее понятия материальных|К материальным запасам относятся: |
|запасов дано в п. 48 Инструкции|- предметы, используемые в деятельности учреждения в течение|
|N 25н. |периода, не превышающего 12 месяцев, |
| |независимо от их стоимости; |
| |- предметы, используемые в деятельности учреждения в течение|
| |периода, превышающего 12 месяцев, но не относящиеся к|
| |основным средствам в соответствии с ОКОФ; |
| |- готовая продукция. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Оценка материальных запасов в целях бюджетного учета |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Указанный пункт учетной политики|Материальные запасы отражаются по фактической стоимости,|
|полностью регламентируется п. 49|которая включает: |
|Инструкции N 25н. |- суммы, уплачиваемые в соответствии с договорами|
| |поставщикам материальных запасов, в том числе НДС (кроме|
| |приобретения материальных запасов за счет средств от|
| |предпринимательской и иной приносящей доход деятельности); |
| |- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные|
| |услуги, связанные с приобретением материальных запасов; |
| |- таможенные пошлины и другие аналогичные платежи,|
| |произведенные в связи с приобретением материальных запасов; |
| |- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации,|
| |через которую приобретены материальные запасы; |
| |- суммы, уплаченные за заготовку (включая переработку,|
| |сортировку, фасовку и улучшение технических характеристик|
| |запасов, не связанных с их использованием), а также доставку|
| |материальных запасов до склада учреждения; |
| |- инные затраты, непосредственно связанные с приобретением|
| |запасов. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Изготовление материальных запасов учреждением |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Полностью регламентируется п. 51|Фактическая стоимость материальных запасов при их|
|Инструкции N 25н |изготовлении самим учреждением определяется исходя из|
| |затрат, связанных с изготовлением данных активов. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Безвозмездное получение материальных запасов, в том числе получение в процессе списания (ликвида-|
| ции) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Полностью регламентируется п. 52|Первоначальной стоимостью материальных запасов, полученных|
|Инструкции N 25н. |учреждением по договору дарения, а также в процессе списания|
| |(ликвидации) комплексных объектов основных средств,|
| |признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к|
| |бухгалтерскому учету, а также стоимость услуг, связанных с|
| |доставкой таких материальных запасов на склад учреждения и|
| |приведением их в состояние, пригодное для использования. Под|
| |текущей рыночной стоимостью понимается определенная|
| |оценочно-инвентаризационной комиссией учреждения сумма|
| |денежных средств, которая может быть получена в результате|
| |продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому|
| |учету. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Безвозмездная передача материальных запасов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Полностью регламентируется п. 52|Безвозмездная передача материальных запасов между|
|Инструкции N 25н. |учреждениями, подведомственными разным главным|
| |распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета,|
| |между учреждениями разных уровней бюджетов, а также между|
| |учреждениями, подведомственными одному главному|
| |распорядителю (распорядителю) средств бюджета, а также|
| |государственным и муниципальным организациям, осуществляется|
| |по балансовой стоимости данных активов у передающей стороны.|
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Списание (отпуск) материальных запасов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Пунктом 55 Инструкции N 25н|Списание (отпуск) материальных запасов |
|предусмотрено два варианта оценки|производится по средней фактической |
|материальных запасов при их списании:|стоимости. |
|- по фактической стоимости; | |
|- по средней фактической стоимости. | |
|Выбор одного из этих вариантов должен| |
|быть закреплен в учетной политике. | |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
| |Списание (отпуск) материальных запасов осуществляется по|
| |фактической стоимости каждой единицы. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок формирования фактической стоимости материальных запасов в бюджетном учете |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|На практике применяются два способа|Фактическая стоимость материальных запасов формируется на|
|формирования фактической стоимости|счете 106 04 000 "Изготовление материалов, готовой продукции|
|материальных запасов в бюджетном|(работ, услуг)" и включает суммы вышеперечисленных|
|учете: с применением счета 106 04 000|фактических вложений учреждения в их приобретение.|
|или непосредственно на счетах 105 00|Сформированная на данном счете фактическая стоимость|
|000. Выбор конкретного способа целе-|материальных запасов на основании внутренней накладной на|
|сообразно закрепить в учетной поли-|оприходование такого имущества на склад учреждения|
|тике. |списывается на соответствующие счета учета материальных|
| |запасов. |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
| |Фактическая стоимость материальных запасов, приобретаемых|
| |учреждением для их отражения в бюджетном учете, формируются|
| |на аналитических счетах 105 00 000 "Материальные запасы" пу-|
| |тем включения в стоимость конкретных наименований материаль-|
| |ных запасов, отраженных на соответствующих аналитических|
| |субконто, как их покупной стоимости (в количественном и сто-|
| |имостном выражении), так и всех вышеперечисленных затрат по|
| |их приобретению (только в стоимостном выражении), в резуль-|
| |тате чего на указанных аналитических субконто формируется|
| |средняя учетная стоимость соответствующих материальных запа-|
| |сов. |
| |Фактическая стоимость материальных запасов формируется на|
| |счете 106 04 000 "Изготовление материалов, готовой продукции|
| |(работ, услуг)" и включает суммы вышеперечисленных|
| |фактических вложений учреждения в их приобретение.|
| |Сформированная на данном счете фактическая стоимость|
| |материальных запасов на основании внутренней накладной на|
| |оприходование такого имущества на склад учреждения|
| |списывается на соответствующие счета учета материальных|
| |запасов. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок отражения внутреннего перемещения и списания материальных запасов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Оформление операций по внутреннему|Перемещение материальных запасов между материально|
|N 25н. Вместе с тем в учетной|ответственными лицами производится на основании документов,|
|политике целесообразно четко|указанных в п. 58 Инструкции N 25н. Списание стоимости|
|определить сферу применения Ведомости|материальных запасов в бюджетном учете осуществляется в|
|выдачи материальных ценностей на|соответствии с первичными документами, перечисленными в|
|нужды учреждения (ф. 0504210),|п. 59 Инструкции N 25н. При этом основанием для внутреннего|
|которая согласно Инструкции N 25н|перемещения всех материальных запасов (за исключением|
|используется и для внутреннего|продуктов питания, кормов и фуража) является|
|перемещения, и для списания|Требование-накладная (ф. 0315006), а для списания всех мате-|
|материальных запасов, а также|риальных запасов (за исключением продуктов питания, кормов,|
|разграничить сферу применения при их|фуража и мелкого хозяйственного инвентаря) - Акт о списании|
|списании данной ведомости и Акта о|материальных запасов (ф. 0504230). |
|списании материальных запасов| |
|ф. 0504230). | |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
| |Перемещение материальных запасов между материально|
| |ответственными лицами производится на основании документов,|
| |указанных в п. 58 Инструкции N 25н. Списание стоимости|
| |материальных запасов в бюджетном учете осуществляется в|
| |соответствии с первичными документами, перечисленными в|
| |п. 59 Инструкции N 25н. При этом основанием для внутреннего|
| |перемещения всех материальных запасов (за исключением|
| |продуктов питания, кормов и фуража) является|
| |Требование-накладная (ф. 0315006), а для их списания (в том|
| |числе и в момент выдачи со склада непосредственно работникам|
| |учреждения) - Ведомость выдачи материальных ценностей на|
| |нужды учреждения (ф. 0504210). |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет денежных документов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Порядок учета денежных документов|В целях организации контроля за целевым использованием|
|Инструкцией N 25н, по мнению автора,|денежных документов операции по их использованию отражаются|
|регламентирован недостаточно.|не только на счете 201 05 000 "Денежные документы", но и на|
|предлагаемое списание с учета|забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности" (с|
|стоимости денежных документов в|детализацией по местам использования или хранения).|
|момент их выдачи работникам|использованию учреждением денежных документов отражаются в|
|учреждения не соответствует|его бюджетном учете в следующем порядке: |
|требованиям контроля за их конечным| |
|использованием. | |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
| |1. В части бюджетного учета санаторно-курортных путевок,|
| |стоимость которых возмещается из средств ФСС: а) на|
| |стоимость приобретенной путевки (на забалансовом счете - по|
| |учетной цене 1 руб.): |
| |Дт 2 201 05 510 Кт 2 302 03 730 03 (касса) |
| |б) на стоимость оплаченной путевки: |
| |Дт 2 302 03 630 Кт 2 201 01 610 18 (213) |
| |в) на стоимость выданной работнику путевки (на забалансовом|
| |счете - по учетной цене 1 руб.): |
| |Дт 2 208 03 560 Кт 2 201 05 610 03 (подотчет) 03 (касса) |
| |г) на сумму частичного возмещения работником в кассу|
| |стоимости путевки: |
| |Дт 2 201 04 510 Кт 2 302 03 730 |
| |д) на остаточную стоимость путевки, возмещаемую органами|
| |социального страхования: |
| |Дт 2 303 02 830 Кт 2 302 03 730 |
| |е) на стоимость приобретенной путевки (на забалансовом счете|
| |- по учетной цене 1 руб.): |
| |Дт 2 302 03 830 Кт 2 208 03 660 03 (подотчет) |
| |В случае если стоимость путевок органами социального|
| |страхования не возмещается, в вышеприведенной схеме|
| |отражения соответствующих операций вместо кодов субсчетов|
| |учета начислений на оплату труда (03) используются коды|
| |субсчетов прочих выплат (02). |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
| |2. При приобретении учреждением талонов на ГСМ: |
| |а) на стоимость приобретенных талонов (на забалансовом счете|
| |- по учетной цене 1 руб.): |
| |Дт 2 201 05 510 Кт 2 201 05 610 03 (касса) |
| |б) на стоимость оплаченных талонов: |
| |Дт 2 302 22 630 Кт 2 201 01 610 18 (340) |
| |в) на стоимость выданных водителю учетной цене 1 руб.): |
| |Дт 2 208 22 560 Кт 2 201 05 610 03 (подотчет) 03 (касса) |
| |г) на стоимость приобретенных по талонам ГСМ без НДС (на за-|
| |балансовом счете - по учетной цене 1 руб.): |
| |Дт 2 105 03 340 Кт 2 208 22 660 03 (подотчет) |
| |д) на сумму НДС со стоимости приобретенных ГСМ: |
| |Дт 2 210 01 560 Кт 2 208 22 660 |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
| |3. При приобретении учреждением ГСМ по пластиковым карточкам|
| |процессинговой компании: |
| |а) на учетную стоимость полученных пластиковых карточек (1|
| |руб.): |
| |Дт 2 201 05 510 Кт 2 302 22 730 03 (касса) |
| |б) на учетную стоимость выданных водителю пластиковых карто-|
| |чек (1 руб.) |
| |Дт 2 208 22 560 Кт 2 201 05 610 03(подотчет) 03(касса) |
| |в) на сумму перечисленного процессинговой компании аванса: |
| |Дт 2 2069 22 560 Кт 2 201 01 610 18(340) |
| |г) на стоимость приобретенных по карточкам ГСМ без НДС: |
| |Дт 2 105 03 340 Кт 2 302 22 730 |
| |д) на сумму НДС со стоимости приобретенных ГСМ: |
| |Дт 2 210 01 560 Кт 2 302 22 730 |
| |е) на сумму зачтенного аванса по пластиковому счету в про-|
| |цессинговой компании: |
| |Дт 2 302 22 830 Кт 2 206 22 660 |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет расчетов |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Порядок отражения в бюджетном учете|Расчеты учреждения с персоналом, поставщиками и подрядчика-|
|расчетов в основном регламентирован|ми, покупателями и заказчиками, а также с подотчетными лица-|
|Инструкцией N 25н. |ми отражаются в его бюджетном учете в соответствии с требо-|
| |ваниями Инструкции N 25н с учетом следующих особенностей. |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет отдельных расчетов по оплате труда |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|В случае привлечения работников|В случае привлечения работников учреждения к мероприятиям по|
|учреждения к мероприятиям по созданию|созданию основных средств или нематериальных активов суммы|
|ОС и НМА суммы начисленной им|начисленной им заработной платы вместо отнесения на текущие|
|заработной платы вместо текущие|затраты подлежат включению в первоначальную стоимость данных|
|затраты подлежат первоначальную|активов. При этом рабочее время указанных работников,|
|стоимость данных ОС и НМА, что|затраченное ими на создание основных средств или|
|предполагает организацию учета|заказами-нарядами и не отражается в табелях учета рабочего|
|рабочего времени. |времени. количество рабочего времени, затраченного на|
| |создание основных средств или нематериальных активов, вся|
| |сумма начисленной заработной платы относится на текущие|
| |расходы. |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
|Поскольку организовать всегда| |
|возможно, в целях исключения| |
|возникновения претензий к учреждению| |
|целесообразно отразить данные учетной| |
|политике. | |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
|В плане счетов бюджетного учета|Суммы начисленной заработной платы, относящейся к следующим|
|отсутствуют расходов будущих перио-|отчетным периодам, в связи с отсутствием в Плане счетов|
|дов. Поэтому в учетной политике целе-|бюджетного учета регистра расходы текущего периода (с|
|сообразно описать данное положение. |выделением расходов будущих периодов в налоговом|
| |(управленческом) учете). |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет перерасхода полученных работниками учреждения подотчетных сумм |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Инструкцией N 25н порядок отражения в|Операции по выдаче и использованию подотчетных сумм в бюд-|
|бюджетном учете перерасхода подотчет-|жетном учете отражаются в соответствии с п. 155-158 Инструк-|
|ных сумм регламентирован недостато-|ции N 25н. |
|чно.С одной стороны,отрожать его на|Перерасход подотчетных сумм по оформленным и принятым аван-|
|счете 208 00 000, учитывая данного|совым отчетам погашается только дополнительной выдачей по-|
|счета, не вполне правомерно, так как|дотчетных сумм. |
|излишне истраченные подотчет не| |
|другой стороны, отражение данных сумм| |
|на счете 302 00 000 запутает учет| |
|дебиторов. Поэтому данный вопрос| |
|целесообразно уточнить в учетной| |
|политике. | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет отдельных расчетов с покупателями и заказчиками |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|В сфере расчетов с покупателями и|В целях организации бюджетного учета доходом текущего перио-|
|заказчиками Инструкцией N 25н введено|да является выручка от выполнения работ (оказания услуг) в|
|требование отражать в бюджетном учете|интересах сторонних покупателей и заказчиков как в целом по|
|акты приема-сдачи самостоятельных|заключенным с ними хозяйственным договорам, так и по отдель-|
|промежуточных этапов выполненных|ным законченным этапами выполненных работ (оказанных услуг).|
|работ и услуг в виде доходов будущих| |
|периодов с последующим списанием их| |
|на текущие доходы в периоде| |
|приема-сдачи полного объема работ| |
|(услуг). Однако выполнение данного| |
|влечет за собой необходимость| |
|рассчитывать стоимость незавершенного| |
|производства до полной реализации| |
|договора, а также возникновение| |
|отклонений между показателями| |
|бюджетного и налогового учета. В| |
|результате будет целесообразным| |
|закрепить в учетной политике отказ от| |
|учета доходов будущих периодов. | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет отдельных расчетов с поставщиками и подрядчиками |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Поскольку Планом счетов бюджетного|Инструкции N 25н об отражении произведенных в процессе рас-|
|учета не предусмотрено использование|четов с поставщиками и подрядчиками переплат в виде выдан-|
|так называемых активно-пассивных сче-|ных им авансов все расчеты с поставщиками и подрядчиками, |
|тов, расчеты с поставщиками и подряд-|независимо от их экономического содержания (авансирование |
|чиками должны отражаться в бюджетном|или окончательный расчет), производятся с использованием счета|
|учете на счете 206 00 000 (в части|206 00 000 "Расчеты по выданным авансам". |
|выданных авансов и предоплат),на сче-| |
|те 302 00 000(в части окончательных| |
|расчетов).На основании этого наличие| |
|отрицательных сальдо по вышеуказанным| |
|счетам будут классифицированы как| |
|нарушение требований законодательст-| |
|ва. В связи с вышеизложенным, а также| |
|с учетом того, что грань между предо-| |
|платой и оплатой в окончательный рас-| |
|чет довольно тонкая, в учетной поли-| |
|тике целесообразно описать один из| |
|нескольких способов устранения отри-| |
|цательных сальдо по вышеуказанным| |
|счетам на конец периода. | |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
| |В связи с тем, что операции по авансированию поставщиком|
| |(активный счет 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам") и|
| |окончательным расчетам с ними (пассивный счет 302 00 000|
| |"Расчеты с поставщиками и подрядчиками") подлежат отражению|
| |на разных счетах бюджетного учета, а также в соответствии с|
| |требованиями Инструкции N 25н об отражении произведенных в|
| |процессе расчетов с поставщиками и подрядчиками переплат в|
| |виде выданных им авансов все расчеты с поставщиками и|
| |подрядчиками, независимо от их экономического содержания|
| |(авансирование или окончательный расчет), производятся на|
| |счете 302 00 000 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а|
| |в случае формирования на конец отчетного периода|
| |отрицательного сальдо по данному счету их сумма списывается|
| |на счет 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам" |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет расчетов за работы и услуги при невозможности однозначного определения |
| источника финансирования |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|В данном случае речь идет о распреде-|В случае если отдельные расходы учреждения невозможно одно-|
|лении отдельных косвенных расходов.|значно отнести на определенный источник финансирования, они|
|Согласно ст. 321.1 НК РФ для целей|отражаются в бюджетном учете: |
|налогообложения такими расходами яв-|1. Произведенные в текущем месяце расходы на транспортные и|
|ляются затраты на оплату услуг связи,|коммунальные услуги, а также на услуги связи и ремонт основ-|
|транспортных и коммунальных услуг, а|ных средств в целях бюджетного учета распределяются между|
|также на ремонт основных средств. |бюджетными и внебюджетными источниками финансирования про-|
|Перечень же подобных затрат в целях|порционально доле каждого из этих источников в общей доле|
|бюджетного учета (в отличие от ранее|поступлений с начала года по состоянию на начало текущего|
|действующих нормативных документов)|месяца (без учета внереализационных доходов). |
|Инструкцией N 25н не определен. При|2. В случае если бюджетные ассигнования по соответствующим|
|этом принцип разграничения бюджетных|статьям на текущий год не выделены, все затраты на транс-|
|и внебюджетных расходов учреждения|портные и коммунальные услуги, а также на услуги связи и ре-|
|четко прописан в действующем законо-|монт основных средств относятся на деятельность, приносящую|
|дательстве.Применение предлагаемого в|доход. |
|НК РФ порядка распределения соответ-|3. В части, отнесенной на приносящую доход деятельность,|
|ствующих затрат между источниками фи-|суммы "выходного" НДС распределяются между соответствующими|
|нансирования пропорционально поступ-|затратами (по не облагаемой НДС деятельности) и налоговыми|
|лениям из этих источников затруднено|вычетами (по облагаемой НДС деятельности) пропорционально|
|невозможностью определить данные доли|доле выручки от указанных видов деятельности в общем объеме| |
|до конца соответствующего отчетного|коммерческой выручки учреждения в текущем месяце по состоя-|
|периода, когда окончательно будет|нию на конец текущего месяце по состоянию на конец текущего|
|получена информация о размерах|месяца. |
|поступлений из разных источников|4. Распределенные вышеуказанным порядком затраты отражаются|
|финансирования учреждения. В|в бюджетном учете путем сторнирования затрат, подлежащих|
|результате номенклатуру и порядок|отражению в бюджете исполнения сметы расходов по бюджетным|
|распределения соответствующих затрат|средствам, с кода источника финансирования "2" на код "1". |
|между источниками финансирования| |
|следует прописать в учетной политике.| |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Учет операций, связанных со сдачей в аренду закрепленного за учреждением имущества |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Данные операции регламентированы|Порядок отражения в бюджетном учете операций по сдаче в|
|Инструкцией N 25н, по мнению автора,|аренду закрепленного за учреждением имущества следующий: |
|недостаточно четко. Письмо|1) на сумму начисленной арендной платы (без учета НДС): |
|Федерального казначейства от|Дт 1 205 02 560 Кт 1 303 05 730 (арендная плата) |
|13.12.2005 N 42-7.101/2.2-371, в|2) на сумму начисленного арендатором НДС, подлежащую|
|котором описан порядок учета таких|перечислению арендодателем в бюджет (если НДС перечислен|
|операций, в связи с вступлением в|арендатором на счет учреждения): |
|действие Инструкции N 25н несколько|Дт 2 205 10 560 Кт 2 303 05 730 (НДС с арендной платы) |
|устарело (к тому же оно содержало ряд|3) на сумму зачисленной в бюджет суммы арендной платы (без|
|ошибок). Учитывая вышеизложенное,|НДС) согласно выписке ОФК из сводного реестра поступлений и|
|описание в учетной политике порядка|выбытий на специальный балансовый счет N 40101: |
|отражения арендных операций крайне|Дт 1 303 05 830 Кт 1 205 02 660 |
|необходимо. |4) на сумму НДС, поступившую от арендатора на счет|
| |арендодателя (если НДС был получен учреждением): |
| |Дт 2 201 01 510 Кт 2 205 10 660 17 (130) |
| |5) на сумму НДС с арендной платы, перечисленную учреждением|
| |в доход бюджета: |
| |Дт 2 303 05 830 (НДС с арендной платы) Кт 2 201 01 610 |
| |17 (130) |
| |6) на сумму доведенных до учреждения лимитов дополнительного|
| |бюджетного финансирования за счет поступивших сумм арендной|
| |платы: |
| |Дт 1 501 05 ххх Кт 1 503 10 ххх |
|-------------------------------------+------------------------------------------------------------|
|Другая серьезная проблема, которая|При осуществлении операций по возмещению учреждению|
|возникает при совершении операций по|коммунальных расходов, произведенных им в интересах|
|сдаче учреждением в аренду|сторонних организаций-арендаторов, учреждение (согласно|
|закрепленного за ним имущества, -|условиям соответствующих договоров) выполняет функции агента|
|порядок отражения в бюджетном учете|вышеуказанных организаций по их взаиморасчетам с|
|операций по возмещению арендаторами|энергоснабжающими организациями. При этом такие операции|
|коммунальных затрат в части|отражаются в бюджетном учете учреждения в следующем порядке:|
|арендуемых ими помещений. |1) на сумму коммунальных расходов, произведенных в интересах|
|Поскольку учреждение не является|учреждения (без НДС): |
|энергоснабжающей организацией,|Дт 2 106 04 340 ПР (223) Кт 2 302 06 730 |
|осуществление данных платежей не|2) на сумму НДС, начисленную на коммунальные расходы в|
|может быть признано реализацией|интересах учреждения: |
|услуг. Поэтому в учетной политике|Дт 2 210 01 560 Кт 2 302 06 730 |
|необходимо разграничить собственные|3) на сумму расходов (с НДС), произведенных в интересах|
|коммунальные затраты учреждения и|организаций-арендаторов, подлежащей возмещению последними: |
|соответствующие затраты, возмещаемые|Дт 2 206 06 560 Кт 2 302 06 730 |
|арендаторами. |4) на сумму возмещенных учреждению организациями-арендатора-|
| |ми коммунальных затрат: |
| |Дт 2 201 01 510 Кт 2 206 06 660 |
\--------------------------------------------------------------------------------------------------/
И.Ю. Гарнов,
руководитель отдела аудита и консалтинга
бюджетных учреждений ООО "А.И.Аудит-Сервис"
"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, 6, май, июнь 2008 г.
-------------------------------------------------------------------------
*(1) В настоящее время действует Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н).
Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журналы издательства "Аюдар Инфо"
На страницах журналов вы всегда найдете комментарии и рекомендации экспертов, ответы на актуальные вопросы, возникающие в процессе вашей работы. Авторы - это аудиторы-практики, налоговые консультанты и работники налоговых служб, они всегда подскажут вам, как правильно строить взаимоотношения с налоговой инспекцией, оптимизировать налоги законным путем, помогут разобраться в новом нормативном акте, применить его на практике и избежать ошибок в работе.
Издатель: ООО "Аюдар Инфо"