С больной головы на здоровую (М.В. Моисеев, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2008 г.)

С больной головы на здоровую

В последнее время на многих интернет-форумах среди бухгалтеров муссируется вопрос об активизации налоговиков на ниве сбора НДС, а именно о том, чем чиновники руководствуются при отказе в принятии к вычету НДС. Речь идет о недобросовестности контрагентов, не пополняющих бюджет соответствующим налогом, и о должной осмотрительности, которую нужно проявлять при выборе партнера.

На первый взгляд приобретатель товаров (работ, услуг) здесь ни при чем, ведь он купил у делового партнера то, что хотел, имеет соответствующие документы, в том числе надлежаще оформленные счета-фактуры. Однако налоговики, как говорится, на местах нередко уверены, что для получения вычета по НДС действий, предусмотренных Налоговым кодексом, не достаточно. Конечно, в основе данного поведения чиновников лежит стремление максимально осложнить деятельность фирм-однодневок, но на практике происходит как раз наоборот - страдают организации, регулярно уплачивающие налоги.

Кодекс в помощь

На самом деле для принятия к вычету НДС необходимо соблюдать всего несколько простых правил (ст. 171, 172 НК РФ):

- суммы налога должны быть предъявлены плательщику НДС при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ;

- товары (работы, услуги), а также имущественные права приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения;

- имеется соответствующий счет-фактура.

И еще: если налогоплательщик использует собственное имущество (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), то вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и порядке, которые предусмотрены п. 4 ст. 168 НК РФ. И все. Других условий Налоговый кодекс не содержит. Но есть одно существенное но! Налоговики не внемлют закону, об этом свидетельствует многочисленная судебная практика.

Весы правосудия

Для начала узнаем позицию служителей Фемиды, которые могут влиять на мнение нижестоящих судов. Думаем, дорогой читатель уже понял, что речь идет о судьях ВАС РФ, а точнее о Постановлении Пленума ВАС РФ N 53*(1). Итак, в п. 1 указанного постановления отмечается, что суды должны исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, получения налогового вычета, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

По мнению ВАС РФ, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, которая может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика и контрагента.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Доказательства, которые должны представить налоговики, хорошо известны и приведены в п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53. Мы не будем их перечислять, но отметим, что так или иначе инспекторы должны доказать умысел налогоплательщика, направленный на необоснованное снижение налогового бремени. От "программных" заявлений главного хозяйственного суда спустимся на землю и посмотрим, как разрешаются конкретные налоговые споры.

Аргументы против

Вот один из них - Постановление ФАС ВВО от 19.11.2007 N А43-3375/2006-31-978, в котором судьи, оценив в совокупности имеющиеся доказательства, в том числе информацию налоговых органов, заключение судебно-почерковедческой экспертизы, материалы УБЭП ГУВД Нижегородской области, пришли к выводам о том, что представленные налогоплательщиком счета-фактуры подписаны неустановленными лицами, содержат недостоверные сведения и не могут служить основанием для предъявления НДС к вычету в спорном размере.

Хотим обратить ваше внимание на следующий аспект: в постановлении ничего не говорится о том, что налогоплательщику было известно о нарушениях, допущенных контрагентом, арбитры ограничились лишь формальной стороной вопроса - мол, требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Приведем еще один судебный акт - Постановление ФАС ЗСО от 31.03.2008 N Ф04-2263/2008(3208-А03-42), в котором под каток правосудия попал предприниматель, но это в равной степени может случиться и с любым промышленным предприятием. Итак, как отмечено в постановлении, согласно доводам предпринимателя расчет за поставленные товары и уплата НДС осуществлялись им путем передачи наличных денежных средств неизвестным лицам. Представленные предпринимателем контрольно-кассовые чеки пробиты на контрольно-кассовых машинах, не зарегистрированных за обществами - контрагентами предпринимателя. В налоговом учете ООО "Атеко", ООО "ТехКомплектСервис" не отражены операции по реализации товаров предпринимателю.

ООО "ТрансснабМ" не зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц. В счетах-фактурах указан вымышленный идентификационный номер (ИНН) ООО "Трансснаб-М". Указание продавцом в счетах-фактурах ИНН, который не был ему присвоен, свидетельствует о несоответствии этих документов требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ.

На основании норм ст. 11, 143 НК РФ плательщиками НДС являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством России. Статьей 51 ГК РФ установлено, что юридическое лицо считается созданным со дня внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц. ООО "Трансснаб-М" не может выступать в качестве поставщика товаров и плательщика налогов, так как не является юридическим лицом.

Счета-фактуры, договор ООО "ТехКомплектСервис" подписаны лицом, не наделенным полномочиями руководителя согласно учредительным документам общества. Доказательств наличия у Л.П. Астафьева полномочий на подписание счетов-фактур и заключение договоров на основании доверенности или иных документов суду не представлено.

Счета-фактуры, договор ООО "Атеко" подписаны С.В. Балаганским, установить личность которого невозможно в связи с указанием в учредительных документах данных паспорта, который не выдавался УВД Железнодорожного района г. Барнаула.

Налоговым органом представлены суду доказательства отсутствия в проверяемый период 2004, 2005 годов по адресам регистрации ООО "Трансснаб-М", ООО "ТехКомплектСервис", ООО "Атеко", неуплаты ими налогов в бюджет.

Арбитражным судом первой инстанции рассмотрен вопрос о наличии вины предпринимателя в совершении налогового правонарушения. Учитывая открытый характер сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц, предприниматель имел возможность установить правоспособность ООО "Трансснаб-М", ООО "ТехКомплектСервис", ООО "Атеко" при заключении договоров и наличие полномочий руководителей у лиц, подписывающих договоры и счета-фактуры. Заявляя налоговые вычеты и уменьшая налоговую базу на основании документов, содержащих недостоверную информацию, передавая денежные средства неизвестным лицам, предприниматель мог сознавать вредный характер последствий, возникших в результате этих действий.

Исходя из установленных обстоятельств дела, по мнению ФАС ЗСО, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о наличии вины в действиях предпринимателя и правомерном привлечении его к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа (см. также Постановление ФАС СЗО от 11.02.2008 N А42-9396/2005, Определение ВАС РФ от 25.01.2008 N 18196/07).

Аргументы за

Вот другой пример - Постановление ФАС ВСО от 03.03.2008 N А19-9640/07-Ф02-217/08. Из материалов дела не усматривается, что в ходе проверки налоговой инспекцией установлено и подтверждено надлежащим образом, что ОАО знало или ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных его контрагентом - ООО. Соответствующие доводы не заявлены налоговой инспекцией ни в ходе судебного разбирательства дела, ни в своей кассационной жалобе.

С учетом правовой позиции, изложенной в Определении КС РФ от 16.10.2003 N 329-О, согласно которой истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет, а понятие "добросовестные налогоплательщики" не может трактоваться как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу об отсутствии признаков недобросовестности в действиях общества, признали обоснованным предъявление к вычету НДС.

Si vis pacem, para bellum*(2)

Поистине древние римляне были правы, когда говорили: хочешь мира - готовься к войне. Что нужно сделать применительно к нашей ситуации? Естественно, максимально обезопасить себя - продемонстрировать проверяющему должную осмотрительность в выборе контрагента, а в случае необходимости и суду. Какие меры можно предпринять?

Во-первых, взять выписку из ЕГРЮЛ. Это стоит 200 рублей, если выписка оформляется в течение 5 дней, и в два раза дороже, если ее выдают в день обращения. Конечно, мелкие фирмы могут воспользоваться таким способом осмотрительности, но промышленное предприятие, у которого сотни или тысячи контрагентов, едва ли это устроит в силу значительных трудовых и финансовых затрат (например: 1 000 х 200 руб. = 200 000 руб.). К тому же не понятно, как часто нужно брать такие выписки. Кстати, так называемые фирмы-однодневки до определенной поры в ЕГРЮЛ числятся.

Во-вторых, воспользоваться интернет-сайтом www.egrul.nalog.ru/fns/index.php. Данный ресурс бесплатно позволяет убедиться в том, что ваш контрагент юридически существует, сравнить его ИНН, ОГРН и адрес, указанные в договоре, со сведениями, отраженными в базе данных. Правда, в этом случае козырнуть официальной бумагой не удастся и придется довольствоваться лишь распечаткой интернет-страницы, хотя и это уже не мало и бесспорно свидетельствует об осмотрительности предприятия.

В-третьих, попросить у контрагента копии титульных листов бухгалтерской и налоговой отчетности с отметками налоговых органов об их представлении или копии протоколов о сдаче отчетности, в случае ее представления посредством телекоммуникации.

В-четвертых, послать в налоговую инспекцию запрос о своевременности уплаты партнером налогов. Недостаток данной инициативы состоит в том, что ее поддерживают не все инспекции, да и среди судей на этот счет нет единого мнения. Например, в Постановлении ФАС ЗСО от 14.12.2007 N Ф04-67/2007(77-А67-32) указано следующее: судебные инстанции исходили из того, что ст. 102 НК РФ содержит исчерпывающий перечень сведений, не относящихся к налоговой тайне, согласно которому сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения не относятся к налоговой тайне.

Кроме того, по вопросу, касающемуся отнесения сведений о задолженности налогоплательщика к налоговой тайне, Министерство по налогам и сборам РФ выпустило Письмо от 05.03.2002 N ШС-6-14/252, в котором закреплено, что при отсутствии признаков налогового правонарушения неисполнение обязанности по уплате налога в определенный срок является нарушением порядка уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, и в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ сведения об указанном нарушении не могут составлять налоговую тайну. Факт неотнесения запрашиваемых заявителем сведений к налоговой тайне налоговым органом при рассмотрении дела в суде не отрицался.

Суд кассационной инстанции поддержал выводы судебных инстанций о том, что отказ инспекции влияет на права заявителя как налогоплательщика на получение налоговой выгоды, в том числе при исчислении налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, с учетом обязанности налогоплательщика подтвердить должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента.

Однако в Постановлении от 13.09.2007 N Ф03-А51/07-2/3620 ФАС ДВО пришел к прямо противоположному выводу, и аргументы выглядят также очень убедительно. Суд отметил, что налогоплательщики имеют право, а налоговые органы обязаны предоставить бесплатно информацию только в том объеме, который установлен в пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ, а поэтому информация о нарушении субъектами предпринимательской деятельности законодательства о налогах и сборах не является составной частью того объема информации, предоставлять который налоговые органы обязаны.

Поскольку в налоговом законодательстве отсутствуют нормы, обязывающие предоставить запрашиваемые сведения, отказ в их предоставлении не нарушает права и обязанности налогоплательщика, который, в силу п. 1 ст. 2 ГК РФ, действует на свой риск при заключении и исполнении договоров с контрагентами, поэтому общество, по мнению суда, должно самостоятельно провести мероприятия по уточнению правового статуса его контрагентов, исполнению ими требований налогового законодательства, не перелагая это бремя на налоговый орган.

Резюмировать изложенное можно следующим образом. Если инспектор проявит добрую волю и сообщит сведения о задолженности контрагента по НДС (или ее отсутствии), это хорошо, но и в случае отказа предоставить данную информацию у вас будет бумага, свидетельствующая о должной осмотрительности предприятия.

Заключение

При написании статьи автора не покидало чувство, что данная кампания по сбору НДС напоминает борьбу с ветряными мельницами. На самом деле, если большинство контрагентов предприятия регулярно уплачивают НДС, то при грамотных его действиях меры, принимаемые властными структурами, малоэффективны. Вот смотрите. В основном незаконное изъятие НДС из бюджета производится посредством фирм-однодневок. Они официально зарегистрированы, то есть в начале своей деятельности имеют ИНН и ОГРН, уплачивают налоги и сдают отчетность. Другими словами, отвечают всем признакам законопослушной организации. К тому же, как говорится в п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции и разовый характер операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Таким образом, предприятие, собрав вышеприведенные документы, сможет доказать, что действовало осмотрительно и все претензии к нему из-за его партнеров необоснованны.

М.В. Моисеев,

редактор журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

*(2) Если хочешь мира, готовься к войне.